ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/4984/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Лапій С.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  25 травня 2021 року                                                                                            м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Федотова І.В.,
суддів: Єгорової Н.М. та Чаку Є.В.,
за участю секретаря Бринюк Г.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2020 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу, -

ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області ( далі - відповідач), в якому просив:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Київській області від 06.12.2019 №0004803304, №0004823304, №0004873304, №0004913304, №0004853304, №0004883304;
- визнати протиправними та скасувати рішення від 06.12.2019 №0004833304 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;
- визнати протиправними та скасувати рішення від 06.12.2019, №0004953304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску;
- визнати протиправними та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 06.12.2019 № Ф-0004943304.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2020 року адміністративний позов було задоволено. 
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що платник податків - фізична особа ОСОБА_1 здійснював будівництво багатоквартирних житлових за КВЕД 41.10 «Організація будівництва будівель», а також систематичний продаж об`єктів нерухомого майна за видом діяльності 68.10 «Купівля та продаж власного нерухомого майна».
Вказана діяльність, на думку податкового органу, спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання прибутку, а тому є підприємництвом, а суб`єкт підприємництва - підприємцем.
Також, апелянт вказує на судову практику Верховного Суду з вказаного питання.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, які з`явились в судове засідання, дослідивши доводи апеляційної скарги та перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та свідчать матеріали справи, наказом ГУ ДПС у Київській області від 10.10.2019 № 402 призначено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 .
За результатами вказаної перевірки посадовими особами відповідача складено акт від 04.11.2019 № 187/10-36-33-04/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення позивачем:
- п.44.1 ст.  44, п.121.1  ст.121, п.177.10  ст.  177 ПК України  незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності та ненадання Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність;
- п.  49.2, пп.  49.18.5  п.  49.18  ст.  49, п.  177.11  ст.  177 ПК України  в частині не подання декларацій про майновий стан і доходи за 2017-2018 роки;
- п.  177.1, п.  177.2  ст.  177 ПК України  в частині заниження податку на доходи фізичних осіб за 2017-2018 роки, що підлягає сплаті до бюджету всього в сумі 9 099 982,60 грн., у тому числі за 2017р. - 7 526 916,80 грн. та за 2018р. - 1 573 065,80 грн.;
- п. 2, п. 9, п.11 розділу ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 №435, в частині неподання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2017-2018 роки;
- абзацу 1 п. 2 ч. 1 ст. 7, п. 11 ст. 8, ч.2 ст. 9 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, в частині не нарахування, не обчислення та не сплати єдиного внеску всього на загальну суму 257 155,80 грн, у т.ч. за 2017 - 109 725,00 грн, за 2018 - 147 430,80 грн;
- п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ  Перехідних положень ПК України  в частині заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2017 по 31.12.2018    у сумі 13 134,53 грн, у т.ч. за 2017 - 6 248,03 грн та за 2018 - 6 886,50 грн;
- п.  181.1  ст.  181, п.  185.1  ст.  185, п.  187.1  ст.  187, п.  188.1  ст.  188, п.  200.1, п.  200.2  ст.  200, п.  203.2  ст.  203 ПК України  в частині заниження податкових зобов`язань по податку на додану вартість, що підлягають декларуванню та сплаті до бюджету у сумі 645 670,00 грн, у тому числі за травень 2017 - 642 160,00 грн та за серпень 2018 - 3 600,00 грн;
- п. 1  ст. 3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
На підставі акту перевірки відповідачем 06.12.2019 прийнято податкові повідомлення - рішення №0004803304, №0004823304, №0004873304, №0004913304, №0004853304, №0004883304 та рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №0004833304, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0004953304.
Незгода позивача із прийнятими рішеннями податкового органу зумовила його звернення до суду з даним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову, виходячи з наступного.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з п.п.20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Так, відповідно до статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з п.п.75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Зокрема, відповідно до п.п.78.1.2, п.п.78.1.13 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом;
- у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок не укладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки;
При цьому, пунктом 78.4.ст. 78 ПК України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Згідно з п. 79.1 ст. 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статями 77 та 78 цього Кодексу.
У відповідності до п. 79.2 ст. 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Оподаткування доходу фізичних осіб регламентовано розділом IV ПК України, відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 якого об`єктом оподаткування фізичної особи - резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Згідно з підпунктом 164.2.4 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статей 172- 173 цього Кодексу.
Ставки податку встановлені статтею 167 ПК.
За правилами пункту 167.1 цієї статті ставка податку становить 18 (до 1 січня 2016 року - 15) відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Водночас пунктом 167.2 встановлено, що ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених розділом IV ПК.
Такий випадок визначено статтею 172 ПК, якою встановлено оподаткування доходу від операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомого майна.
Пунктом 172.1 цієї статті передбачено, що дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об`єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121 Земельного кодексу України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.
Згідно з пунктом 172.2 цієї статті дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу. У такому самому порядку оподатковується дохід від продажу (обміну) об`єкта незавершеного будівництва.
Статтею 177 ПК України врегульовано оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Так, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу (пункт 177.1 статті 177 ПК України).
Як вбачається з матеріалів справи, під час перевірки податковим органом встановлено, що фізична особа-платник податків ОСОБА_1 набував у власність об`єкти нерухомого майна шляхом їх будівництва, замовником якого він безпосередньо виступає, після введення об`єктів нерухомості (багатоповерхових будинків) в експлуатацію на підставі внесення записів до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно державними реєстраторами та приватними нотаріусами.
У подальшому позивачем були реалізовані об`єкти нерухомого майна на підставі договорів купівлі-продажу, які посвідчувалися нотаріально.
При цьому податок був сплачений за ставкою 5% від суми вартості кожного об`єкта нерухомого майна.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, на момент проведення операцій з продажу об`єктів нерухомого майна ОСОБА_1 не був зареєстрований як фізична особа-підприємець та не здійснював підприємницьку діяльність.
Перевіркою встановлено, що фізична особа-платник податків ОСОБА_1 здійснював будівництво багатоквартирних житлових будинків за видом діяльності 41.10 "Організація будівництва будівель" та систематичний продаж нерухомого майна (квартир) за видом діяльності 68.10 "Купівля та продаж власного нерухомого майна".
Так перевіркою позивача встановлено комплекс послідовних цілеспрямованих дій з продажу нерухомого майна є систематичною діяльнісю, метою якої є саме отримання прибутку, оскільки зазначені дії з продажу не можна кваліфікувати як такі, що мали на меті задоволення власних (особистих) потреб фізичної особи ОСОБА_1 .
Так, відповідач дійшов висновку, що систематичний продаж фізичними особами нерухомого майна, у тому числі власного, з метою одержання прибутку є підприємницькою діяльністю, та підтверджує, що діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва та реалізації квартир у багатоповерхових житлових будинках спрямована на досягнення економічних та соціальних результатів та здійснюється з метою одержання прибутку, а тому є підприємницькою, а суб`єкт підприємництва - підприємцем.
З приводу вказаного колегія суддів звертає увагу на наступне.
Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 27 лютого 2018 року у справі № 826/1513/17 (К/9901/3758/17) скасовано постанову апеляційного суду та залишено в силі рішення суду першої інстанції, який задовольнив позовні вимоги та скасував, зокрема, податкове повідомлення-рішення щодо донарахування податку на доходи фізичних осіб, нарахованого податковим органом внаслідок відчуження 22 квартир фізичною особою без реєстрації ФОП (тобто фактично погодився із застосованою ставкою - 5 %).
Відповідно до частини першої статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Цей правовий принцип, у спірних правовідносинах, слід розуміти так, що право платника податків зареєструватися ФОП не може бути обов`язком, платник податку - фізична особа не повинен сплачувати податки в розмірі, встановленому для ФОП.
До аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 26.02.2021 у справі № 2а-1670/7079/11, від 25.05.2020 у справі №320/3979/20, від 05.05.2020 у справі №810/1963/18.
Враховуючи вищевикладене, доводи апелянта щодо поширення на позивача обов`язків встановлених для осіб зареєстрованих як фізичні особи - підприємці, колегія суддів вважає безпідставними.
Крім того, приписами пункту 179.2 статті 179 Податкового кодексу України встановлено, що обов`язок платника податку щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такий платник податку отримував доходи від операцій продажу (обміну) майна, дарування, при нотаріальному посвідченні договорів за якими був сплачений податок відповідно до цього розділу.
Отже, положення п. 179.2 ст. 179 Податкового кодексу України щодо необхідності подачі платником податку на доходи фізичних осіб річної декларації про майновий стан та доходи, не застосовуються у випадку отримання доходів від операцій продажу (обміну) майна, дарування, при нотаріальному посвідченні договорів, за якими був сплачений податок відповідно до цього розділу.
Як вбачається з матерів справи та не заперечується апелянтом, ОСОБА_1 є фізичною особою та не зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця. Усі договори купівлі-продажу об`єктів нерухомого майна укладалися ним саме як фізичною особою.
Відтак, колегія суддів апеляційного суду погоджується із судом першої інстанції щодо того, що висновок податкового органу про порушення позивачем п.177.2 ст.177 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб в сумі 9099982,60 грн. є помилковим, оскільки за відсутності факту реєстрації ОСОБА_1 в якості фізичної особи-підприємця, норми цієї статті до нього застосовуватись не можуть.
Таким чином, враховуючи відсутність у позивача визначеного законом статусу суб`єкта підприємницької діяльності, відповідачем безпідставно нараховано податкові зобов`язання позивачу як фізичній особі-підприємцю, в тому числі з податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиному соціальному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, військовому збору та штрафних санкцій.
Колегія суддів звертає увагу, що судом першої інстанції ретельно досліджено усі матеріали справи, надана вірна оцінка фактичним обставинам та зроблені вірні правові висновки про обґрунтованість позовних вимог, з чим повністю погоджується судова колегія суддів апеляційної інстанції.
Разом з тим, доводи апеляційної скарги відповідача не містять посилання на невірне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи процесуального права.
Посилання апелянта на судову практику Верховного суду викладену у постановах від 13.03.2018 по справі№826/13138/15, від 16.11.2015 по справі №826/14630/14, колегія суддів приймає до уваги, однак, враховуючи, що правовідносини у вказаних справах не є подібними до даної справи, висновки викладені у вказаних постановах не підлягають застосуванню у даному випадку.
З огляду на викладене, доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. 
Таким чином, судова колегія дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційних скаргах доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя:

Судді:

Повний текст постанови виготовлено 27.05.2021 року.