ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 травня 2021 року 
м. Київ
справа № 823/1147/16
адміністративне провадження № К/9901/41756/18

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В.,           
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф., 
розглянув в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Приват-Агро-Білозір`я» до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Черкаській області на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2017 (головуючий суддя - Кузьменко В.В., судді: Василенко Я.М., Степанюк А.Г.) у справі № 823/1147/16.

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Приват-Агро-Білозір`я» (далі -                         ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я») звернулося до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області (далі - ГУ ДФС у Черкаській області) від 06.06.2016 №0000832200 та №0000852200.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 17.10.2016 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Черкаській області від 06.06.2016 №0000852200 про застосування штрафної санкції в сумі 8500,00 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2017 рішення суду першої інстанції в частині відмови в позові скасовано та прийнято нове про задоволення позову в цій частині. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Черкаській області від 06.06.2016 №0000832200 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість та нарахування штрафних санкцій на загальну суму 188416 грн. В решті постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 17.10.2016 залишено без змін.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, ГУ ДФС у Черкаській області оскаржило його у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 17.10.2016, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2017 в частині задоволення позовних вимог, а в решті рішення суду першої інстанції залишити в силі.

В обґрунтування своїх вимог ГУ ДФС у Черкаській області посилається на те, що виробництво сільськогосподарським товаровиробником продукції рослинництва передбачає можливість для останнього здійснити постачання та/або продаж (реалізацію) товару в розумінні підпунктів 14.1.191, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України. Оскільки в даному випадку продукція рослинництва починаючи з посівного матеріалу, здійснення контролю за посівами, їх ростом, та безпосередньо товар (кукурудза) належало іншому суб`єкту господарювання, позивач надавав виключно послуги по виробництву продукції рослинництва, що в силу приписів абзацу «в» підпункту 209.15.2 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України є підставою для відображення суми податку на додану вартість, отриману в результаті надання послуг по вирощуванню кукурудзи, до складу податкового кредиту загальної декларації з податку на додану вартість. Реальність здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Черкасинафтосервіс» з придбання паливо-мастильних матеріалів не підтверджена внаслідок відсутності у ТОВ «Черкасинафтосервіс» необхідних умов для досягнення результатів економічної діяльності у зв`язку з відсутністю трудових ресурсів, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів. Також зазначає, що на позивача поширюється обов`язок провести розрахунок частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (вивезеними) товарами/послугами, необоротними активами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями у вересні, що позивачем проведено не було, чим порушено пункт 199.1 статті 199 Податкового кодексу України. Порушення вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Національного банку України від 15.12.2004 №637, полягає у неподанні звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт з моменту отримання готівкових коштів.

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДФС у Черкаській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 відповідно до затвердженого плану перевірки, за наслідками якої складено акт від 12.04.2016 №18/23-00-22-0105/1/36598317.

Крім того, ГУ ДФС у Черкаській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 з питань, які зазначені в запереченнях від 18.04.2016 №72.

За результатами цієї перевірки ГУ ДФС у Черкаській області складено акт від 23.05.2016 №24/23-00-14-0107/1/36598317, в якому відображено висновки про порушення вимог:

підпункту 209.15.2 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість по загальній декларації за листопад 2013 року на суму 118430,00 грн.;

пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 199.1, 199.3, 199.4 статті 199, статті 201, пункту 209.2, підпункту 209.15.2 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України, пункту 4.5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011 №1492, пункту 6 розділу ІІІ «Розрахунки за звітний період» Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013 №678, пункту 5 розділу ІІІ «Розрахунки за звітний період» Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 №966, в результаті чого занижено податок на додану вартість по спеціальній декларації на загальну суму 166828,00 грн. та завищено на загальну суму                    134526,00 грн.;

пункту 2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою правління Національного банку України від 15.12.2004 №637, в результаті чого видано під звіт кошти в сумі 34000,00 грн. без повного звітування щодо раніше виданих коштів.

На підставі названих актів перевірок, 06.06.2016 Головним управлінням ДФС у Черкаській області прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№0000832200 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 188416,00 грн., в тому числі за основним платежем 150732,00 грн., за штрафними санкціями 37684,00 грн.;

№0000852200 про застосування штрафу за порушення законодавства з регулювання обігу готівки у розмірі 8500,00 грн.

За результатами адміністративного оскарження зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

Рішення суду першої інстанції в частині відмови в позові мотивовано тим, що надання послуг суб`єктам господарювання, які не належать до сільгосптоваровиробників та/або, які не є фізичними особами, не відноситься до сільськогосподарських послуг та відповідно сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським  підприємством на вартість поставлених ним послуг, підлягає сплаті до бюджету. Таким чином, податок на додану вартість, нарахований на вартість наданих ТОВ «Монсанто України» послуг, повинен включатися ТОВ «Приват-Агро-Білозіря» до складу податкових зобов`язань загальної декларації. Щодо господарських операцій з ТОВ «Черкасинафтосервіс» суд дійшов висновку, що зазначене підприємство не поставляло позивачеві нафтопродукти у серпні 2015 року, а лише надало останньому бухгалтерські документи з метою формування податкового кредиту та валових витрат. Щодо порушення статті 199 Податкового кодексу України суд першої інстанції вказав, що у вересні 2014 року позивачем здійснено реалізацію 1485,274 тон насіння ріпаку вищого класу на загальну суму 7963050,00 грн., поставка якого відповідно до пункту 15 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України звільняється від оподаткування податком на додану вартість.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині відмови в позові суд апеляційної інстанції з огляду на положення пунктів 209.7, 209.17 статті 209 Податкового кодексу України дійшов висновку, що ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» відповідно до Договору від 02.04.2013 виконував роботи, що спрямовані на вирощування кукурудзи для                        ТОВ «Монсанто Україна», а не здійснював допоміжну діяльність у рослинництві із застосуванням сільськогосподарської техніки. Враховуючи те, що ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» здійснювало діяльність, кінцевим результатом якої було постачання сільськогосподарського товару, висновки контролюючого органу про порушення підпункту 209.15.2 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України та заниження податкових зобов`язань по ПДВ в загальній податковій декларації є безпідставними. Надані платником податку первинні документи складені з дотриманням порядку оформлення первинних документів щодо форми та змісту, що в силу вимог частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, та належним чином підтверджують факт здійснення операцій по договору, укладеному між ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» та               ТОВ «Черкасинафтосервіс».  Щодо операції з експорту насіння ріпаку вищого класу, вирощеного позивачем на орендованих землях, відповідно до пункту 15-1 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України не звільнялись від оподаткування, а повинні були оподатковуватися в загальному порядку.

При прийнятті рішення в частині задоволення позову суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що наявність звітів про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт спростовують висновки акту перевірки про порушення позивачем Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні в частині видачі готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів.

Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з наступного.

Порушення позивачем вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Національного банку України від 15.12.2004 №637 відповідачем обґрунтовані неподанням до перевірки звітів про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт з моменту отримання готівкових коштів (08.05.2014, 21.07.2015) до закінчення перевіряємого періоду.

Відповідно до абзацу 4 пункту 2.11. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Національного банку України від 15.12.2004 №637 видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми.

Відповідно до статті 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів - у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум.

Судами встановлено, 08.05.2013 касиром ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» ОСОБА_1 було отримано за допомогою корпоративної картки готівкові кошти в сумі 21400,00 грн. на господарські потреби, що підтверджується банківською випискою по рахунку НОМЕР_1 .

В подальшому, касиром ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я»  неодноразово було отримано готівкові кошти під звіт за допомогою корпоративного електронного платіжного засобу.

У день зняття готівкових коштів підзвітною особою подано звіт №52/1 від 08.05.2014, №53/1 від 21.07.2015 про використання коштів та по невитраченим залишкам готівки.

На підтвердження факту оприбуткування готівки в касі позивачем до суду надано прибуткові касові ордери від 21.07.2015 №3 та від 08.05.2014 №7, а також витяги з касової книги.
Наявність звітів про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт спростовую висновки акту перевірки про порушення позивачем Положення в частині видачі готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів.
Таким чином, є вірним висновок судів попередніх інстанцій про протиправність нарахування штрафної санкції в сумі 8500,00 грн. за порушення норм з регулювання обігу готівки згідно податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у Черкаській області від 06.06.2016 №0000852200.

Висновки контролюючого органу про відсутність реального здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Черкасинафтосервіс» з придбання паливо-мастильних матеріалів зроблені на підставі отриманої від ДПІ у м. Черкасах ГУ ДФС у Черкаській області податкової інформації від 27.10.2015 №161/23-01-22-02 щодо ТОВ «Черкасинафтосервіс» (код ЄДРПОУ 36262526), якою встановлено неможливість підтвердження реальності господарських операцій                                            ТОВ «Черкасинафтосервіс» з питань придбання товарів (робіт, послуг) у постачальників в червні-серпні 2015 року та подальшої реалізації товарів (робіт, послуг) по ланцюгу постачання.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За правилами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Судами також встановлено, що 11.01.2011 між позивачем (Покупець) та ТОВ «Черкасинафтосервіс» (Продавець) укладено договір №0001, за яким Покупець зобов`язується оплатити і прийняти, а Продавець зобов`язується передати у власність Покупцю нафтопродукти в порядку та на умовах, визначених цим Договором. На виконання умов вказаного Договору складено податкову накладну від 03.08.2015 №1 на суму 123163,30 грн. з поставки палива дизельного підвищеної якості (ЄВРО) марки С виду ІІ 2710194710, бензину автомобільного підвищеної якості А-92 Євро виду ІІ класу С 2710124192; видаткову накладну РН-0000023 від 03.08.2015 на суму 123163,25 грн.

На виконання вказаних умов Договору №0001 ТОВ «Черкасинафтосервіс» в серпні 2015 року поставило ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» бензин автомобільний А-92 євро виду класу С та паливо дизельне підвищеної якості (Євро) марки С вид II з присадками Keropur Energy концерну BASF всього у кількості 3896 та 28027 кг відповідно на загальну суму 738 979,50 грн, в т.ч. ПДВ 123 163,25 грн.

Дана поставка здійснена на підставі видаткової накладної від 03.08.2015 №РН-0000023. Транспортування здійснювалось постачальником, що підтверджується товаротранспортною накладною №39093 від 03.08.2015. Поставлений товар був оплачений ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» згідно платіжного доручення №4040 від 03.08.2015. ТОВ «Черкасинафтосервіс» в день здійснення поставки була складена податкова накладна від 03.08.2015 №1 на ПММ на загальну суму 738979,8 грн., в т.ч. ПДВ - 123163,3 грн.

На поставлений товар були надані паспорт якості від 03.08.2015 №1502 та сертифікат відповідності №UA1.035.0193654-11 - на бензин автомобільний ; паспорт якості від 03.08.2015 №1493 та сертифікат відповідності №UA1.035.0070539-12 - на паливо дизельне. У сертифікатах відповідності серед іншої інформації зазначено виробника (ПАТ «Укртатнафта»).

Придбаний в серпні 2015 року товар (бензин та дизельне паливо) був оприбуткований на субрахунку 203 бухгалтерського обліку.

Оцінивши подані платником докази за правилами статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що ці документи оформлені з дотриманням вимог чинного законодавства, містять необхідні для цілей оподаткування відомості про зміст та обсяг розглядуваних операцій.

Будь-яких зауважень щодо оформлення цих документів в акті перевірки не має, заборгованість по оплаті за поставлений товар відсутня.

Не подано відповідачем і належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його постачальника, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. 

Судом апеляційної інстанції обґрунтовано не взято до уваги посилання відповідача на податкову інформацію щодо постачальників позивача, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентами податкової дисципліни, правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку, зокрема, від фактичної сплати контрагентами податків до бюджету. 

Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійсненої поставки товару, як у даній ситуації, платник не може відповідати за порушення, допущені постачальником, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи. Проте, посадовими особами ГУ ДФС у Черкаській області під час здійснення перевірки таких обставин не встановлено.

Отже, суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції щодо  правомірного включення ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» до складу податкового кредиту ПДВ, який сплачений (нарахований) у зв`язку з придбанням в серпні 2015 року паливо-мастильних матеріалів у ТОВ «Черкасинафтосервіс», які було використано в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.
Відповідно до пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

За наслідками проведеної перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що у вересні 2014 року позивачем здійснено реалізацію 1485,274 тон насіння ріпаку вищого класу на загальну суму 7963050,00 грн., поставка якого відповідно до пункту 15 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України звільняється від оподаткування податком на додану вартість.

Однак, абзацом 2 пункту 15-1 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України передбачає, що операції з вивезення в митному режимі експорту зернових та технічних культур, зазначених в абзаці першому цього пункту, звільняються від оподаткування податком на додану вартість, крім вивезення сільськогосподарськими підприємствами - виробниками таких зернових та технічних культур, вирощених на землях сільськогосподарського призначення, які перебувають у їх власності або постійному користуванні на дату такого експорту.

Під час проведення перевірки ГУ ДФС у Черкаській області встановлено, що за період, який перевірявся, ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» фактично здійснювало такий вид діяльності, як Вирощування зернових культур, бобових культур і насіння олійних культур (01.11 КВЕД). Також в Акті перевірки наведено перелік орендованих земельних ділянок, які за перевіряємий період перебували у користуванні ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я», та визначено частку доходу Позивача, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі доходу за 2014 рік - 99,82%.

Враховуючи викладене, операції з експорту насіння ріпаку вищого класу, вирощеного Позивачем на орендованих землях, відповідно до пункту 15-1 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України не звільнялись від оподаткування, а повинні були оподатковуватися в загальному порядку.

Відповідно до абзацу «а» пункту 195.1.1 статті 195 Податкового кодексу України  операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою.

Таким чином, Верховний Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що операції з експорту ріпаку за митну територію України не могли бути віднесені позивачем до неоподатковуваних операцій в силу того, що вони підлягали оподаткуванню за нульовою ставкою.

Підставою для висновку  контролюючого органу про порушення вимог підпункту  209.15.2 пункту  209.15 статті 209 Податкового кодексу України, є те, що позивачем не включено до складу податкових зобов`язань загальної декларації податок на додану вартість, нарахований на вартість наданих ТОВ «Монсанто Україна» послуг в сумі 118430,14 грн. Надання послуг суб`єктам господарювання, які не належать до сільгосптоваровиробників та/або, які не є фізичними особами (зокрема, ТОВ «Монсанто Україна»), не відноситься до сільськогосподарських послуг та відповідно сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним послуг, підлягає сплаті до бюджету.

Відповідно до пункту 209.1 статті 209 Податкового кодексу України резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей (пункт 209.2 статті 209 Податкового кодексу України).

Пункт 209.6 статті 209 Податкового кодексу України передбачає, що сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Відповідно до підпункту 209.15.2 пункту 209.15 статті Податкового кодексу України для цілей цієї статті застосовуються такі терміни: діяльність у сфері сільського господарства:

а) виробництво продукції рослинництва, а саме рослинних культур, а також вирощування фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих ґрунтах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей, а також їх обробка, переробка та/або консервація;

б) виробництво продукції тваринництва, а саме свійських сільськогосподарських тварин, птахівництва, кролівництва, бджільництва, а також розведення шовкопрядів, змій та інших плазунів або слимаків та інших наземних ссавців, безхребетних та комах, а також їх обробка, переробка та/або консервація;

в) надання послуг іншим сільгосптоваровиробникам (юридичним особам) та/або фізичним особам з використанням сільськогосподарської техніки, крім надання її у фінансову оренду (лізинг).

Судами встановлено, що відповідно до договору від 02.04.2013 №DIR 4/13,                          ТОВ «Приват-Агро-Білозіря» (Виконавець) надало ТОВ «Монсанто України» (Монсанто) послуги по виробництву кукурудзи ДКС 3203 в кількості 84,92 тонн на загальну суму 710580,87 грн., в т.ч. ПДВ на суму 118430,14 грн. Протягом строку дії Договору                   ТОВ «Монсанто Україна» доручає, і Виконавець зобовязується не на ексклюзивній основі виробити сире насіння на виробничій площі, використовуючи батьківські лінії (насіння), надані компанією Монсанто, і передати його в повному обсязі компанії Монсанто в терміни, зазначені в Додатку 1 для подальшої переробки у гібридне насіння, а Монсанто сплачує Виконавцеві винагороду, виходячи з кількості гібридного насіння, отриманого в результаті переробки сирого насіння, вирощеного Виконавцем.
Згідно з пунктом 8.1 договору Монсанто зобов`язується сплатити Виконавцю плату за виробництво сирого насіння, виходячи з фактичної кількості гібридного насіння, отриманого в результаті переробки сирого насіння сторонніми підрядниками Монсанто.

Тобто, основним завданням ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» є виробництво продукції, а саме гібридного насіння, із насіннєвого матеріалу батьківські лінії, наданих                      ТОВ «Монсанто Україна», на земельній ділянці, що знаходиться у користуванні                    ТОВ «Приват-Агро-Білозір`я» на підставі оренди.

На виконання робіт по виробництву кукурудзи позивачем складено податкову накладну №47/2 від 29.11.2013 на послуги по виробництву кукурудзи в кількості     84,92 т на загальну суму 710580,88 грн., в т.ч. ПДВ 118430,15 грн.; акт виконання робіт (надання послуг) №1 від 29.11.2013 на суму 710580,87 грн., платіжне доручення №3621 від 06.12.2013, ін. документи.

Податок на додану вартість в сумі 118430,15 грн. за податковою накладною від 29.11.2013 №47/2 позивачем включено до складу податкових зобов`язань спеціальної декларації з податку на додану вартість за листопад 2013 року в рядку 1 Декларації «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім імпорту товарів», реєстраційний номер №9082475282 від 20.12.2013).

Відповідно до пункту 209.1 статті 209 Податкового кодексу України ТОВ «Приват-Агро-Білозіря» застосовує спеціальний режим оподаткування.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Монсанто Україна» у 2013 році не було сільськогосподарським підприємством, сплачувало податок на прибуток та податок на додану вартість на загальних підставах.

Надаючи оцінку зазначеним господарським операціям суд першої інстанції цілком обґрунтовано виходив з того, що надання послуг суб`єктам господарювання, які не належать до сільгосптоваровиробників та/або, які не є фізичними особами, не відноситься до сільськогосподарських послуг та відповідно сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним послуг, підлягає сплаті до бюджету.

Таким чином, податок на додану вартість, нарахований на вартість наданих ТОВ «Монсанто України» послуг, повинен включатися ТОВ «Приват-Агро-Білозіря» до складу податкових зобов`язань загальної декларації.

При цьому, слід врахувати, що наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства є визнання такого акту частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення.

Однак в даному випадку частину оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, яку суд вважає неправомірним, виокремити неможливо, а тому податкове повідомлення-рішення від 06.06.2016 №0000832200 слід вважати протиправним повністю.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, -

постановив:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Черкаській області - залишити без задоволення.

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 17.10.2016 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2017 у справі №823/1147/16 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова