ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

28 травня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/2977/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Дурасової Ю.В. (доповідач),
        суддів:                          Божко Л.А., Лукманової О.М.,        
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 31.07.2020 року
    у справі №280/2977/20 за позовом ОСОБА_1 до відповідача  Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання дій протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки),-  

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ОСОБА_1 , звернувся 05.05.2020 року до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом, в якому просив визнати дії відповідача    по складанню податкової вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-103503-56У від 14.08.2019 протиправними та скасувати податкову вимогу відповідача про сплату боргу (недоїмки) №Ф-103503-56У від 14.08.2019. 
          В обґрунтування позову вказав, що від державного виконавця Мелітопольського міськрайонного відділу державної виконавчої служби Південно-Східного міжрегіонального управління Міністерства юстиції (м. Дніпро) Міщенко O.A. позивачу  стало відоме, що на виконанні ВДВС знаходиться виконавче провадження №60546677 зі стягнення з нього на користь Мелітопольського управління ГУ ДПС у Запорізької області недоїмки в сумі 23785,08 грн., Зазначене виконавче провадження здійснюється на підставі податкової вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ф-1035034-56У від 14.08.2019, про стягнення з позивача єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на суму 23785,08 грн. Не погоджуючись зі спірною вимогою, в порядку адміністративного оскарження,  позивач звернувся до ДПС України зі скаргою про скасування спірної вимоги. 29.04.2020 отримав лист ДПС України, яким відмовлене в скасуванні спірної вимоги, з підстав того, що спірна вимога сформована для подання до органу ДВС та не може бути предметом оскарження в адміністративному порядку. Зазначає, що відповідачем не встановлено, чи здійснювалась ним підприємницька діяльність у спірних періодах, на якій системі оподаткування перебував платник, чи відносився платник до осіб, які звільняються від сплати єдиного внеску. Вважаючи, що оскаржувана вимога про сплату боргу (недоїмки) прийнята всупереч встановленому порядку, передбаченому ч. 3 ст. 93акону України № 2464-VI та п. 3,4 Розділу VI Інструкції № 449.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 31.07.2020 року позов задоволено:
- визнано протиправними дії Головного управління ДПС у Запорізькій області щодо складання у відношенні ОСОБА_1  вимоги про сплату боргу від 14.08.2019 №Ф-103503-56У;
- визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Запорізькій області про сплату боргу (недоїмки) №Ф-103503-56У від 14.08.2019.          
Рішення суду першої інстанції обґрунтоване тим, що, необхідність сплати єдиного внеску особами, які перебувають на обліку в органах ДФС і зареєстровані як фізичні особи-підприємці (однак господарську діяльність не здійснюють і доходи не отримують), та які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску. Зазначив, що факт державної реєстрації фізичною особою індивідуальної підприємницької діяльності не зобов`язує таку особу до активного її ведення.    Оскільки основоположним принципом збору єдиного внеску є обов`язковість законодавчого визначення умов і порядку його сплати, відсутність у  законі  конкретної вказівки на необхідність сплати єдиного внеску у вищеописаному випадку свідчить на користь висновку про відсутність у позивача обов`язку з його сплати.
Щодо підстав нарахування єдиного внеску та формування вимоги про сплату боргу (недоїмки) суд першої інстанції вказав, що контролюючий орган мав право нарахувати внесок та сформувати вимогу про його сплату, на підставі: акту перевірки; звітності, що подається платником до органів доходів і зборів; бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до  закону  нараховується внесок. Проте, позивач не подавав звітність, відповідач чи інший державний орган не проводив перевірку стосовно позивача, не витребував у позивача та не надавались відповідачеві бухгалтерські та інші документи. Зазначив, що облікові дані з інформаційної системи органу доходів і зборів не є самостійною підставою для формування вимоги про сплату боргу (недоїмки), оскільки така система призначена виключно для відображення відомостей, одержаних безпосередньо від платника або за результатами проведеної перевірки, що свідчить про порушення податковим органом процедури, яка передує прийняттю вимоги про сплату боргу (недоїмки). Крім того, недотримання відповідачем строків прийняття відповідних рішень позбавило позивача можливість передбачати наслідки, та позбавило, у випадку необхідності та з належною допомогою, узгоджувати свою поведінку, та як наслідок призвело до покладення на позивача надмірного тягаря зі сплати єдиного внеску.          Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у позові відмовити.
Вказує, що відповідно до наявної у Головному управлінні ДПС у Запорізькій області інформації та відповідно до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований фізичною особою-підприємцем з 05.02.2002 року, про що 18.02.2014 року в ЄДР внесено запис № 2 101 175 0000 024614. Відповідно до інформації з ЄДР підприємницька діяльність ФОП ОСОБА_1 припинена 03.12.2019 року, запис в СДР №21010060004024614.  Згідно з п.4 ст.25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" контролюючий орган у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платнику єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату. Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом Відповідно до п. З розділу VI Інструкції № 449 органи доходів і зборів надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки), якщо: дані документальних перевірок свідчать про донарахування сум єдиного внеску органами доходів і зборів; платник має на кінець календарного місяця недоїмку зі сплати єдиного внеску; платник має на кінець календарного місяця борги зі сплати фінансових санкцій. Згідно п. 4 розділу VI Інструкції №449 вимога про сплату боргу (недоїмки) формується на підставі актів документальних перевірок, звітів платника про нарахування єдиного внеску та облікових даних з інформаційної системи органу доходів і зборів за формою згідно з додатком 6 до цієї Інструкції (для платника - юридичної особи) або за формою згідно з додатком 7 до цієї Інструкції (для платника - фізичної особи). У зв`язку з наявністю у позивача недоїмки з єдиного внеску Головним управлінням ДФС у Запорізькій області 14.08.2019 року було виставлено вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-103503-58 на суму 23 785,08 грн. за формою та у строки, визначені законодавством.           Відзив на апеляційну скаргу до суду не надходив, що не перешкоджає розгляду справи по суті спору.
Розгляд справи здійснюється в  порядку письмового провадження відповідно до ст. 311 КАС України.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.
          Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 з 05.02.2002 по 03.12.2019 зареєстрований  як фізична особа-підприємець, про що 18.02.2014 до ЄДР внесено запис 2 101 175 0000 024614. 
Відповідно до інформації з ЄДР підприємницька діяльність ФОП ОСОБА_1 припинена 03.12.2019 року, запис в ЄДР №21010060004024614.
14.08.2019    Головним управлінням ДПС у Запорізькій області винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-103503-56У, відповідно до якої заборгованість ОСОБА_1 зі сплати єдиного внеску складає 23 785,08 грн.
25.11.2019 державним виконавцем Мелітопольського міськрайонного відділу державної виконавчої служби Головного територіального управління юстиції у Запорізькій області  винесено постанову про звернення стягнення на заробітну плату, пенсію, стипендію та інші доходи боржника  у ВП №60546677 щодо примусового виконання вимоги № Ф-103503-56У  від 14.08.2019.
Позивач вважає вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-103503-56У від 14.08.2019  протиправною.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосувати норми Конституції України, Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” від 08.07.2010 року № 2464-VI, норми Податкового кодексу України.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначено Законом України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” від 8 липня 2010 року № 2464-VI (ЗУ №2464-VI).             
Єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) – це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування (п.2 ч.1 ст.1 ЗУ 2464-VI).
За змістом     статті 2 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” (№ 2464-VI)    його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. 
Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону.
Виключно цим Законом визначаються: 
- принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; 
- платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; 
- розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; 
- склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; 
- порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.
Платниками єдиного внеску є роботодавці: 
- підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами (абз. 2 п.1 ч.1 ст. 4 ЗУ №2464-VI)_.
Пунктом 4 частини 1  статті 4 Закону №2464  з-поміж інших платників єдиного внеску визначено й фізичних осіб - підприємців, в тому числі й тих, які обрали спрощену систему оподаткування.
Єдиний внесок нараховується:
- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України “Про оплату праці”, та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;
- для платників, зазначених у пункті 4 частини 1    статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску (абз.1 п.1 та п.3 ч.1 ст. 7 ЗУ №2464-VI, в редакції, чинній з 01.01.2017).
Слід звернути увагу, що підпунктом  14.1.195  пункту  14.1    статті  14 Податкового кодексу України   визначено поняттю “працівник” - фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.
В той же час відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї статусу фізичної особи-підприємця  Законом № 2464-VI  не врегульовано.
Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, підприємницької діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. 
Отже, саме дохід особи від такої діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. 
При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, розмір єдиного внеску не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.
Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Наведене правове врегулювання дає підстави для висновку, що, з урахуванням особливостей форми діяльності осіб, що зареєстровані як фізичні особи підприємці, проте фактично не здійснюють та не ведуть господарську діяльність та доходи не отримують, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.
З огляду на предмет спору у даній справі та вищевикладені висновки, шляхом системного тлумачення наведених норм права, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що особа, яка зареєстрована як фізична особа-підприємець, проте господарську діяльність не веде та доходи не отримує, зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. 
В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем.
Інше тлумачення норм  Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” (№ 2464-VI)    щодо необхідності сплати єдиного внеску особами, які перебувають на обліку в органах ДФС і зареєстровані як фізичні особи-підприємці (однак господарську діяльність не здійснюють і доходи не отримують), та які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску. 
Наведене узгоджується із висновками Верховного Суду щодо застосування норм права, сформульованими у постановах від 04 грудня 2019 року у справі №440/2149/19; адміністративне провадження №К/9901/28514/19, від 23 січня 2020 року у справі №480/4656/18; адміністративне провадження №К/9901/25355/1. 
Згідно із ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Колегія суддів апеляційної інстанції не знаходить підстав для не застосування зазначеної норми. 
Аналіз практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи “Серков проти України” (заява №39766/05), “Щокін проти України” (заяви №23759/03 та №37943/06), які відповідно до     ст.17 Закону України “Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини”     підлягають застосуванню судами як джерела права. 
Матеріалами справи підтверджується, що  позивач підприємницьку діяльність у спірний період не здійснював. 
Записами трудової книжки позивача підтверджується, що з 02.09.2013 по 18.12.2019 він був офіційно працевлаштований на ТОВ «Декор».
Контролюючий орган вказану обставину не заперечує, доказів на її спростування матеріали справи не містять.  
Таким чином, за станом на момент спірних правовідносин позивач був працівником у розумінні підпункту 14.1.195  пункту  14.1  статті   14 Податкового кодексу України.
Доказів про отримання доходу позивачем у спірних правовідносинах матеріали справи не містять.
Таким чином, оскільки єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні   Закону №2464-VI    позивач є застрахованою особою і обов`язок із нарахування та сплати єдиного внеску за нього в періоди, за які винесена оскаржувана вимога, покладався на його роботодавця, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем додатково як фізичною особою-підприємцем, яка мала право провадити господарську діяльність, проте не отримувала дохід від неї.
Поряд із цим, за будь-яких умов позивач не повинен відповідати за виконання страхувальником свого обов`язку щодо належної сплати страхових внесків, що узгоджується із висновками викладеними у постанові Верховного Суду від 23 липня 2019 року у справі №617/927/17 (адміністративне провадження №К/9901/24092/18).
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що вимога про сплату боргу (недоїмки) прийнята всупереч нормам   Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” (№ 2464-VI), у зв`язку з чим підлягає скасуванню.
Підставою формування вимоги є дані інформаційної системи органу доходів і зборів, про що зазначено у тексті вимоги.
Правова позиція, аналогічна викладеній, наведена в постанові Верховного Суду від 13 листопада 2018 року у справі №813/4686/16.
Водночас, допущення контролюючим органом несвоєчасного направлення вимоги про сплату недоїмки не може бути самостійною підставою для її скасування, враховуючи факт встановленого порушення вимог законодавства з боку платника єдиного внеску.
Крім того, відповідно до положень частини 16 статті 25  Закону №2464-VI    строк давності щодо нарахування, застосування та стягнення сум недоїмки, штрафів та нарахованої пені не застосовується.          Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що вимога Головного управління ДПС у Запорізькій області про сплату боргу (недоїмки) від 14.08.2019 № Ф-103503-56У є протиправною та підлягає скасуванню, а позов ОСОБА_1 - задоволенню.
          Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача спростовуються доводами, викладеними позивачем та нормами законодавства України, що регулює дані правовідносини.
Доводи апеляційної скарги не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Дана справа є справою незначної складності, тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 31.07.2020 року  – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
В силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня її прийняття шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.  
Повний текст постанови виготовлено 04.06.2021.

Головуючий - суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова