ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
07 квітня 2021 р.	Справа № 520/12607/2020	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Спаскіна О.А.,
Суддів: П`янової Я.В. ,  Присяжнюк О.В. ,
за участю секретаря судового засідання Медяник А.О., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Волошин Д.А., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 23.12.20 року по справі № 520/12607/2020
за позовом        Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1      
до       Головного управління ДПС у Харківській області                     
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення № 00005823306 від 07.05.2020 року, яке було складено Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі акту перевірки від 15.04.2020 року № 969/20-40-33-06-07/ НОМЕР_1 ;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення № 00005803306 від 07.05.2020 року, яке було складено Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі акту перевірки від 15.04.2020 року № 969/20-40-33-06-07/ НОМЕР_1 , частково - в частині попередження про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні на суму ПДВ 81859,0 грн. та визначення штрафу через відсутність складення та/або реєстрації податкових накладних у розмірі 40929,50 грн.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2020р. адміністративний позов  задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення № 00005823306 від 07.05.2020 року, яке було складено Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі акту перевірки від 15.04.2020 року № 969/20-40-33-06-07/ НОМЕР_1 .
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення № 00005803306 від 07.05.2020 року, яке було складено Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі акту перевірки від 15.04.2020 року № 969/20-40-33-06-07/ НОМЕР_1 , частково - в частині попередження про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні на суму ПДВ 81859,00 грн. (вісімдесят одна тисяча вісімсот п`ятдесят дев`ять гривень 00 копійок) та визначення штрафу через відсутність складення та/або реєстрації податкових накладних у розмірі 40929,50 грн. (сорок тисяч дев`ятсот двадцять дев`ять гривень 50 копійок).
Стягнуто на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , код НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Харківській області (61057, м. Харків, вул. Пушкінська, 46, код 43143704) суму сплаченого судового збору у розмірі 2251,12 грн. (дві тисячі двісті п`ятдесят одна гривня 12 копійок).
Відповідач, не погодившись з даним рішенням суду, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що приймаючи зазначене рішення суд першої інстанції дійшов до помилкових висновків, які призвели до неправильного вирішення справи, неповно з`ясував всі обставини справи, що мають значення при вирішенні спору, невірно застосував до спірних правовідносин вимоги матеріального та процесуального права. 
Також, відповідачем подано клопотання про залишення позову без розгляду, враховуючи висновки Верховного Суду в постанові від 26.11.2020 року у справі № 500/2486/19.
В судове засідання суду апеляційної інстанції сторони не прибули, про дату, час і місце судового засідання   повідомлені своєчасно та належним чином. 
Відповідно до  ч.2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених  про дату, час і місце  розгляду справи, не перешкоджає  розгляду  справи.
У зв`язку з неявкою у судове засідання всіх учасників справи фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу відповідно до вимог ч.4 ст.229 КАС України не здійснювалось.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідно до вимог ст.308 КАС України та керуючись ст.229 КАС України.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача,  перевіривши доводи та вимоги апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга  підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що відповідно до наказу від 18.03.2020 року №1667 та направлення від 18.03.2020 року №658 виданих Головним управлінням ДПС у Харківській області, головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи самозайнятих осіб управлінні податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДПС у Харківській області проведено документальну позапланову перевірку самозайнятої особи ОСОБА_1 , щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість, повноти декларування податкових зобов`язань та податкового кредиту та сплати сум податку на додану вартість до державного бюджету України за період з 01.01.2020 року по 31.01.2020 року.
За результатами вищевказаної перевірки було складено акт від 15.04.2020 року №969/20-40-33-06-07/ НОМЕР_2 "Про результати документальної позапланової перевірки самозайнятої особи ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 ), щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість, повноти декларування податкових зобов`язань та податкового кредиту та сплати сум податку на додану вартість до державного бюджету України за період з 01.01.2020 року по 31.01.2020 року".
За наслідками перевірки повноти визначення податкових зобов`язань за період з 01.01.2020 року по 31.01.2020 року контролюючим органом встановлено порушення вимог п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.5 ст.195 Податкового кодексу України занижені податкові зобов`язання на загальну суму ПДВ 94935,00 грн., а також порушення вимог п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України включено до складу податкового кредиту, суми ПДВ 81859,28 грн., по операціях, що не відносяться до господарської діяльності, внаслідок включення ПДВ з вартості придбання паливно-мастильних матеріалів.
На вищевказаний акт перевірки від 15.04.2020 року позивачем було подано до ГУ ДПС у Харківській області заперечення, відповідно до яких позивач просив відкоригувати висновки акту перевірки від 15.04.2020 року №969/20-40-33-06-07/ НОМЕР_1 відповідно до відображених у заперечені зауважень.
Листом від 14.05.2020 року за №8726/ФОП/20-40-33-06-17 ГУ ДПС у Харківській області повідомило позивача, що заперечення розгляду не підлягають оскільки порушено термін для їх надання у відповідності до ст.86 Податкового кодексу України, а також зазначено, що за результатами перевірки 07.05.2020 року прийнято податкові повідомлення-рішення, які направлені на адресу позивача.
Так, 02.06.2020 року позивачем було отримано податкові повідомлення-рішення від 07.05.2020 року №00005823306, від 07.05.2020 року №00005803306.
Відповідно до податкового повідомлення-рішення (форма "ПН") від 07.05.2020 року №00005803306 встановлено відсутність складання та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.201 Податкового кодексу України податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 94935 грн. 00 коп., у зв`язку з чим попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування у строк, визначений п.120.2 ст.120 Податкового кодексу України та згідно зі ст.120 Податкового кодексу України застосовано штраф в розмірі 50% у сумі 47467,50 грн.
Згідно з податковим повідомленням-рішенням (форма "В1") від 07.05.2020 року №00005823306 встановлено порушення п.198.5 ст.198, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, а саме  за січень 2020 року завищено суму бюджетного відшкодування у розмірі 81859,00 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 20464,75 грн.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся 09.06.2020 року  до відповідача зі скаргою, в якій просив скасувати податкові повідомлення-рішення, зокрема податкові повідомлення-рішення від 07.05.2020 року №00005823306, від 07.05.2020 року №00005803306.
Рішенням від 25.06.2020 року №20226/6/9900-06-04-06 Державної податкової служби України було продовжено строк розгляду скарги позивача до 10.08.2020 року (включно).
Так, 10.08.2020 року Державною податковою службою України за результатами розгляду скарги позивача від 09.06.2020 року прийнято рішення №25103/6/99-00-06-02-04-06 відповідно до якого оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу ФОП ОСОБА_1 - без задоволення.
Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 07.05.2020 року №00005823306 та від 07.05.2020 року №00005803306 протиправними та такими, що винесені в порушення вимог чинного законодавства, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості позовних вимог та  не доведеності відповідачем правомірності прийнятого   ним рішення. 
Колегія суддів не погоджується з даним висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
За приписами ч. 1 ст. 3 КАС України порядок здійснення адміністративного судочинства встановлюється Конституцією України, цим Кодексом та міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.
Процесуальні строки, в тому числі строки звернення  до адміністративного суду, в адміністративному судочинстві регулюються Главою 6 КАС України.
Так, відповідно до ч. 1 ст. 122 КАС України, позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Згідно з ч. 4 ст. 122 КАС України, якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень. Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів (ч. 3 ст. 122 КАС України).
Отже, КАС України передбачає можливість установлення іншими законами спеціальних строків звернення до адміністративного суду, а також спеціального порядку обчислення таких строків. Такі спеціальні строки мають перевагу в застосуванні порівняно із загальним строком звернення до адміністративного суду, визначеним частиною другою статті 122 цього Кодексу, а також скороченими строками, визначеними частиною четвертою статті 122 КАС України.
Так, відносини у сфері оподаткування, права та обов`язки платників податків і зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження та обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Спеціальною нормою, яка встановлює порядок оскарження рішень контролюючих органів, є стаття 56 ПК України. З її змісту вбачається, що у платника податків є право розсуду в обранні адміністративного та/або судового порядку оскарження такого рішення після його отримання. Обрання платником податків в першу чергу адміністративного порядку оскарження рішення не виключає можливості надалі звернутися до суду з відповідним позовом, що визнається досудовим порядком вирішення спору. Водночас, якщо після отримання рішення контролюючого органу платник податків звертається до суду з позовом, його право на адміністративне оскарження такого рішення втрачається.
Пунктом 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.
Відповідно до пункту 56.19 статті 56 ПК України у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Зі змісту пунктів 56.2, 56.3, 56.17 статті 56, пункту 57.3 статті 57 ПК України вбачається, що процедура адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення розпочинається з дня подання скарги до контролюючого органу вищого рівня, яка засвідчує безпосередню незгоду платника з визначеними йому грошовими зобов`язаннями, і закінчується настанням однієї з подій, передбачених пунктом 56.17 статті 56 ПК України. Строк для подачі первинної скарги за загальним правилом становить 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення.
У постанові від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18 Верховний Суд здійснив системне тлумачення норм права, які регулюють питання обчислення строку звернення до суду в податкових спорах, висловивши правову позицію про те, що строки звернення до суду після застосування досудового порядку вирішення спору є коротшими, ніж звичайні строки.
Верховний Суд зазначив, що відступає від висновку про застосування норми права щодо строку звернення до суду в частині того, що положення пункту 56.18 статті 56 ПК України є спеціальними щодо приписів статті 122 КАС України, а тому незалежно від використання платником податків права на адміністративне оскарження такий строк становить 1095 днів.
Також Верховний Суд зробив висновок, що пунктом 56.18 статті 56 ПК України встановлено лише спеціальний строк у податкових правовідносинах (строк давності), протягом якого у платника податків за загальним правилом існує право ініціювати в суді спір щодо правомірності податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу.
Водночас правового висновку про те, що пунктом 56.18 статті 56 ПК України встановлено процесуальний строк звернення до суду, а так само і про те, що він становить 1095 днів, постанова Верховного Суду не містить.
У розвиток наведеного правозастосування, з урахуванням змін, що відбулися в суспільних відносинах, а також практичних результатів існування тривалий час судової практики, відповідно до якої процесуальний строк звернення до суду в податкових спорах становить 1095 днів, Верховний Суд у постанові від 26.11.2020 у справі №500/2486/19  змінив попередні підходи до застосування норм права, які регулюють питання строку звернення до суду в податкових правовідносинах.
Верховний Суд вважає, що граматичне тлумачення змісту пункту 56.18 статті 56 ПК України дає підстави для висновку, що вказана норма не встановлює процесуальних строків звернення до суду. Абзац перший цієї норми презюмує право платника податків використати судовий порядок оскарження відповідного рішення контролюючого органу та встановлює момент виникнення права на відповідне оскарження - з моменту отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу. Також він передбачає, що при реалізації такого права необхідно враховувати строки давності, установлені статтею 102 ПК України. При цьому мова йде не тільки про строки, згадані в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
Пунктом 102.1 статті 102 ПК України встановлено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
Отже, вказана норма містить приписи щодо наявності різних строків давності (як 1095 днів, так і 2555 днів у певних правовідносинах).
Пунктом 102.2 статті 102 ПК України визначені випадки, коли грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.
Аналіз статті 102 ПК України дає підстави для висновку, що після закінчення визначеного у ній строку давності питання вирішення спору, зокрема, щодо правомірності податкового повідомлення рішення взагалі не може бути поставлене перед контролюючим органом вищого рівня або судом.
Отже, Верховний Суд вважає, що зазначений у пункті 102.1 статті 102 ПК України строк є саме строком давності, який має матеріально-правову природу, а тому не може бути одночасно і процесуальним строком звернення до суду. Між правовою природою матеріально-правового строку давності в податкових правовідносинах та процесуального строку звернення до адміністративного суду є сутнісна різниця, а тому помилковим є ототожнення їх призначення при використанні.
Норма пункту 56.18 статті 56 ПК України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 ПК України.
Враховуючи викладене, пункт 56.19 статті 56 ПК України прямо встановлює строк для звернення до суду у разі застосування платником податку досудового порядку оскарження податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання, і цей строк становить один місяць від наступного дня після закінчення процедури адміністративного оскарження. Водночас норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України і має перевагу в застосуванні у податкових спорах.
Як вбачається з матеріалів справи і не є спірним, у даних правовідносинах процедура адміністративного оскарження закінчилася днем отримання позивачем рішення ДФС України від 10.08.2020 № №25103/6/99-00-06-02-04-06 за результатом розгляду скарги, яке  отримано позивачем 19.08.2020.
Разом з тим, позовна заява подана до суду першої інстанції лише 21.09.2020р., тобто з пропуском строку, визначеного п. 56.19 ст. 56 ПК України.
При цьому, слід зазначити, що дотримання строків розгляду адміністративних справ - одна з обов`язкових передумов ефективності адміністративних проваджень, оскільки результат правозастосовчої діяльності безпосередньо залежить від часових меж їх реалізації. Будь-який вид адміністративного провадження базується на процесуальних принципах, серед яких оперативність і швидкість, що забезпечується чітко регламентованими строками, закріпленими в законах та підзаконних актах.
Строк звернення до адміністративного суду - це строк, в межах якого особа, яка має право на позов, повинна звернутися до адміністративного суду для захисту своїх прав у публічно - правових відносинах або для реалізації владних повноважень.
Встановлення процесуальних строків законом передбачено з метою дисциплінування учасників адміністративного судочинства та своєчасного виконання ними передбачених Кодексом адміністративного судочинства України певних процесуальних дій. Інститут строків в адміністративному процесі сприяє досягненню юридичної визначеності у публічно-правових відносинах, а також стимулює учасників адміністративного процесу добросовісно ставитися до виконання своїх обов`язків. Ці строки обмежують час, протягом якого такі правовідносини можуть вважатися спірними; після їх завершення, якщо ніхто не звернувся до суду за вирішенням спору, відносини стають стабільними.
Тобто, строки звернення до адміністративного суду з позовом обмежують час, протягом якого такі правовідносини вважаються спірними.
У пункті 53 рішення від 08 квітня 2010 року у справі «Меньшакова проти України» Європейський суд з прав людини (далі - ЄЄСПЛ) зазначив, що право на суд не є абсолютним і може підлягати легітимним обмеженням у випадку, коли доступ особи до суду обмежується або  законом, або фактично таке обмеження не суперечить пунктові 1 статті 6 Конвенції, якщо воно не завдає шкоди самій суті права і переслідує легітимну мету, за умови забезпечення розумної пропорційності між використовуваними засобами та метою, яка має бути досягнута (див. рішення ЄСПЛ від 28 травня 1985 року у справі «Ашинґдейн проти Сполученого Королівства»).
Відповідно до положень частини третьої статті 123 КАС України, якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
За таких обставин, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції про можливість розгляду даної справи по суті, та вважає за необхідне залишити позовну заяву без розгляду.
З урахуванням того, що позивачем пропущено строк звернення до суду з позовною заявою, доводи сторін щодо правомірності чи не правомірності оскаржуваних рішень Головного управління ДПС у Харківській області не впливають на вирішення справи по суті.
Відповідно до ч.1 ст.319 КАС України судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.
Пунктом 8 ч.1 ст.240 КАС України передбачено, що суд залишає позов без розгляду з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції допустив вищенаведені порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення даної справи, внаслідок чого його рішення підлягає скасуванню з залишенням позовної заяви без розгляду.
          Керуючись ч. 4 ст. 241, ч. 3 ст. 243, ст.ст. 250, 308, 310, 315, 319, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд,  -
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2020 року по справі № 520/12607/2020 -скасувати.
                    Прийняти постанову, якою позовну заяву Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1    до        Головного управління ДПС у Харківській області   про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без розгляду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя 		О.А. Спаскін	
Судді 	   	Я.В. П`янова    О.В. Присяжнюк   	
Повний текст постанови складено  16.04.2021 року