ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 червня 2021 року 
м. Київ
справа №808/5737/14
адміністративне провадження №К/9901/26374/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
за участю секретаря судового засідання Лопушенко О.В.,
представника відповідача Гаврилястої Л.С.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Запорізького окружного адміністративного суду у складі судді Матяш О.В. від 16 квітня 2015 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Головко О.В., суддів Суховарова А.В., Ясенової Т.І. від 06 жовтня 2015 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «ДТЕК Дніпроенерго» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2014 року Публічне акціонерне товариство «ДТЕК Дніпроенерго» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів (правонаступник - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12 серпня 2014 року №0000234110, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за квітень 2014 року у сумі 1339749,00 грн.

Оскаржуване рішення контролюючим органом прийнято за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки правомірності нарахування Товариством від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту з ПДВ в розмірі 2494059,00 грн. за квітень 2014 року, які оформлено актом від 23 липня 2014 року №240/28-04-41-10/00130872, у якому зроблено висновок про порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.3 статті 200, пунктів 201.10, 201.11 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), внаслідок чого завищено суму від`ємного значення з ПДВ за квітень 2014 року в розмірі 1339749,00 грн.

Такі порушення мотивовані у акті перевірки: 

- безпідставністю віднесення позивачем до складу податкового кредиту суми ПДВ у розмірі 1145662,00 грн. за операціями із відшкодування ТОВ «ДТЕК Трейдінг» транспортних витрат (транспортного тарифу) за договором поставки вугілля від 21 грудня 2012 року №21/12-ДЕ з огляду на відсутність обов`язку їх оплати за умовами вказаної угоди й, як наслідок, зв`язку таких понесених витрат підприємства з його господарською діяльністю;

- формуванням позивачем у квітні 2014 року податкового кредиту з ПДВ за операціями із ТОВ «Фірма «Гермес-1» на суму 153721,00 грн. та з ПП «Адан» на суму 40366,00 грн. за відсутності правових підстав, адже: ТОВ «Фірма «Гермес-1» не задекларувало та не сплатило до бюджету належні суми ПДВ, станом на 31 травня 2014 року мало місцезнаходження та перебувало на обліку в контролюючому органі на території Автономної Республіки Крим або міста Севастополя, втратило статус платника ПДВ, не подає податкову звітність, відтак податкові накладні, виписані ТОВ «Фірма «Гермес-1», не дають Товариству права на формування податкового кредиту з ПДВ за відповідний період; перевіркою документально не підтверджено здійснення господарських відносин із ПП «Адан», так як здійсненими заходами з податкового контролю по контрагенту не встановлено реальності господарських взаємовідносин останнього з платниками податків по ланцюгу постачання.

Не погодившись із вказаним рішенням контролюючого органу, Товариство оскаржило їх у судовому порядку.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 16 квітня 2015 року позов задоволено частково: скасовано податкове повідомлення-рішення від 12 серпня 2014 року №0000234110 в частині зменшення Товариству від`ємного значення ПДВ на 40366 грн.; в задоволені іншої частини позовних вимог відмовлено.

Рішення суду обґрунтовано відсутністю у позивача підстав для формування сум податкового кредиту з ПДВ за операціями із відшкодування ТОВ «ДТЕК Трейдінг» транспортних витрат (транспортного тарифу), оскільки перевезення вантажів на зберігання у січні-лютому 2014 року відповідно до залізничних накладних здійснювалось ДП «Український транспортно-логістичний центр» на користь поклажодавців, у квітні 2014 році на складах позивача було передано власниками без будь-яких операцій щодо завантаження та транспортування вугілля і згодом придбане Товариством у ТОВ «ДТЕК Трейдінг», останнє не приймало участі у перевезенні вантажу та в розрахунках за транспортування вугілля, тому зв`язку таких понесених витрат підприємства з його господарською діяльністю немає; ТОВ «Фірма «Гермес-1» не здійснило дій по реєстрації зміни місцезнаходження та не стало на податковий облік на материковій території України, податкову звітність не подає з березня 2014 року, податкові накладні, виписані за договором поставки від 12 березня 2014 року, не зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідні суми ПДВ до бюджету не сплатило, а відтак Товариство, включивши до складу податкового кредиту квітня 2014 року суму ПДВ у розмірі 153721,00 грн. на підставі податкових накладних, виписаних на його адресу таким контрагентом, порушило вимоги ПК України.

Разом з тим, за висновком суду, операції між позивачем та ПП «Адан» щодо поставки останнім набивної маси марки МКТТ є реальними, факт їх вчинення підтверджується належними доказами, а відтак позивачем дотримано передбачені податковим законодавством умови для формування податкового кредиту за результатами таких відносин.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 06 жовтня 2015 року рішення суду першої інстанції скасував й ухвалив нове, яким позов Товариства задовольним частково; визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 12 серпня 2014 року №0000234110 в частині зменшення від`ємного значення ПДВ в розмірі 1186028,00 грн.; у задоволенні решти позовних вимог відмовив.

Постановляючи таке рішення, апеляційний суд послався на невідповідність висновків суду першої інстанції про безпідставне формування позивачем сум податкового кредиту з ПДВ за операціями із відшкодування транспортних витрат (транспортного тарифу) й такий свій висновок обґрунтував тим, що наявні в матеріалах справи докази підтверджують обов`язок Товариства по компенсації ТОВ «ДТЕК Трейдінг» (підприємству групи ДТЕК, яке здійснює закупівлі сировини для підприємств групи) вартості перевезення вантажу (вугілля) від його виробників - державних підприємств, з якими укладено договори відповідального зберігання, через державного посередника ДП «Вугілля України», до кінцевого вантажоодержувача - Товариства.

В частині правової оцінки господарських правовідносин позивача із ТОВ «Фірма «Гермес-1» та ПП «Адан», апеляційний суд зважив на позицію суду першої інстанції.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати в частині задоволених позовних вимог та прийняти у відповідній частині нове рішення про відмову у задоволенні позову.

В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків про визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлень-рішень в частині зменшення розміру від`ємного значення ПДВ, сформованого за операціями із ТОВ «ДТЕК Трейдінг» та ПП «Адан», прийняття судами рішень у відповідній частині за неправильного застосування норм матеріального права, вирішення спору без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Посилається на обставини, викладені у акті перевірки Товариства, згідно яких не підтверджено право позивача на формування податкового кредиту за наслідками відповідних відносин із вказаними особами з підстав, викладених вище.

Позивач не реалізував своє процесуальне право на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу відповідача.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Справу призначено до касаційного розгляду в судовому засіданні, у яке представник позивача, належним чином повідомлений про дату, час і місце касаційного розгляду, не з`явився, а тому, беручи до уваги положення частини 4 статті 344 КАС України, касаційний суд ухвалив здійснювати розгляд справи за його відсутності.

В судовому засіданні представник відповідача підтримала касаційну скаргу, просила їі задовольнити.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

Правовідносини з приводу формування платником податку податкового кредиту врегульовані розділом V ПК України, у відповідності до пункту 198.1 статті 198 якого (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХІV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що між Товариством та ТОВ «ДТЕК Трейдінг» укладено договір поставки вугільної продукції від 21 грудня 2012 року №21/12-ДЕ, за умовами якого останній (постачальник) зобов`язується передати (поставити) у власність покупця (позивача) кам`яне вугілля і вугільну продукцію в кількості, асортименті, за ціною і на умовах, погоджених сторонами в договорі та специфікаціях, які є невід`ємними частинами договору. Постачальник зобов`язується здійснити поставку вугілля залізничним транспортом у відкритих справних напіввагонах за відвантажувальними реквізитами, вказаними покупцем в договорі та/або відповідних специфікаціях до нього, на умовах поставки «DDP, станція призначення», згідно з Міжнародними правилами тлумачення торгівельних термінів «Інкотермс» в редакції 2000 року, з урахуванням умов, положень і застережень, що містяться в договорі і специфікаціях до нього. У відповідних специфікаціях до цього договору сторони можуть обумовлювати інші умови поставки. Сторони обумовлюють, що право власності на вугілля переходить від постачальника до покупця з моменту підписання сторонами акту прийому-передачі вугільної продукції, а усі ризики втрати або пошкодження вугілля (його частини), що поставляється за цим договором, переходять від постачальника до покупця з моменту (дати) поставки вугілля (його частини).

Контролюючий орган у ході проведеної перевірки та під час розгляду справи не заперечував фактичного здійснення операцій по поставці вугілля за договором від 21 грудня 2012 року №21/12-ДЕ, як і не заперечував обставин подальшого використання позивачем таких товарно-матеріальних цінностей в оподатковуваних операціях у власній господарській діяльності. Судами ж встановлено, що виконання умов договору підтверджується виписаними ТОВ «ДТЕК Трейдінг» податковими накладними, залізничними накладними, актами приймання передачі вугільної продукції, а також доказами здійснення розрахунків між сторонами.

Як вже вказувалося вище, висновок відповідача про порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині формування податкового кредиту та від`ємного значення ПДВ за операціями із ТОВ «ДТЕК Трейдінг», з яким погодився й суд першої інстанції, фактично обґрунтовується відсутністю у Товариства обов`язку відшкодування постачальнику транспортних витрат (транспортного тарифу) та зв`язку таких понесених витрат підприємства з його господарською діяльністю.

Судом же апеляційної інстанції встановлено, що Товариством було укладено з виробниками вугілля (ДП «Первомайськвугілля», ПАТ «Шахта Білоріченська», ПАТ «Лисичанськвугілля», ДП «Красноармійськвугілля», ДП «Донецька вугільна енергетична компанія», ДП «Луганськвугілля») типові договори про надання позивачем послуг зі зберігання вугільної продукції, предметами яких є зобов`язання поклажодавців (виробників вугілля) передати зберігачу (позивачу), а останній, у свою чергу, прийняти та зберігати вугільну продукцію з відповідними показниками якості, а також повернути її в цілісності на першу вимогу поклажодавців. За умовами договорів вартість перевезення вугілля від станції вантажовідправника до місця передачі вугілля на зберігання (вугільний склад ДТЕК Запорізька ТЕС, розташований за адресою: м. Енергодар Запорізької області, вул. Промислова, буд. 95) зобов`язуються оплатити поклажодавці. 

Перевезення вантажу на склад позивача для зберігання було здійснено у січні-лютому 2014 року.

У квітні 2014 року вугілля, яке було знято з відповідального зберігання Товариством та передано власникам на складах позивача, у подальшому було придбано останнім у ТОВ «ДТЕК Трейдінг» за договором поставки від 21 грудня 2012 року №21/12-ДЕ. Постачання вугілля відбувалося на підставі специфікації від 31 березня 2014 року №148 до договору поставки, у відповідності до пункту 5 якої сторони узгодили, що крім вартості вугілля покупець (позивач) компенсує постачальнику його витрати або витрати вантажовідправників на перевезення вугілля від вантажовідправників до вантажоодержувачів по оплаті провізної плати в розмірі, що не перевищує розмір регульованого тарифу на перевезення вантажів залізничним транспортом.

Фактично поставка вугілля кінцевому споживачу (Товариству) від вугледобувних підприємств здійснювалася через державного посередника - ДП «Вугілля України» у відповідності до наказу Міністерства енергетики та вугільної промисловості України «Про невідкладні заходи стабілізації фінансового стану галузі та запобігання проявам корупції» від 11 березня 2014 року №237, з яким ТОВ «ДТЕК Трейдінг» було укладено відповідну угоду, за умовами якої крім вартості вугілля покупець (ТОВ «ДТЕК Трейдінг») компенсує постачальнику його витрати або витрати вантажовідправників на перевезення вугілля від вантажовідправників до вантажоодержувачів по оплаті провізної плати в розмірі, що не перевищує розмір регульованого тарифу на перевезення вантажів залізничним транспортом.

Отже у покупців за ланцюгом постачання вугілля було зобов`язання перед постачальниками по компенсації вартості вугілля та транспортних витрат, понесених вантажовідправниками - вугледобувними підприємствами.

Товариством здійснено операції з відшкодування постачальнику (ТОВ «ДТЕК Трейдінг») транспортних витрат у сумі 6873969,00 грн., у тому числі ПДВ - 145661,00 грн., що відображено в Розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної від 09 квітня 2014 року №90426. Відповідна сума ПДВ увійшла до складу сформованого податкового кредиту за наслідками операцій із поставки вугілля. На підтвердження сплати транспортних витрат по договору поставки до матеріалів справи також залучено відповідні платіжні доручення, акти відшкодування транспортних витрат, а також листи ДП «Вугілля України», ТОВ «ДТЕК Трейдінг».

Оцінивши характер та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, умови укладеної угоди, апеляційний суд визнав, що наявні в матеріалах справи докази підтверджують обов`язок Товариства по компенсації ТОВ «ДТЕК Трейдінг» вартості перевезення вантажу (вугілля) від його виробників - державних підприємств, з якими укладено договори відповідального зберігання, через державного посередника ДП «Вугілля України», до кінцевого вантажоодержувача - Товариства й, як наслідок, свідчать про формування позивачем сум податкового кредиту з ПДВ за такими операціями за наявності відповідних правових підстав.

Твердження ж відповідача щодо відсутності у позивача обов`язку оплати транспортних витрат спростовуються встановленими у ході розгляду справи обставинами й не свідчать про порушення позивачем податкового законодавства; фактично доводи касаційної скарги зводяться до переоцінки таких установлених обставин, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.

Що ж стосується висновку відповідача про безпідставне формування Товариством податкового кредиту з ПДВ за операціями із ПП «Адан» щодо придбання набивної маси марки МКТТ, слід зазначити наступне.

Судами встановлено та не спростовується відповідачем у касаційній скарзі, що між Товариством та ПП «АДАН» було укладено договір поставки від 10 квітня 2014 року №213-ДЭ, відповідно до якого останнє зобов`язувалося поставити на адресу позивача набивну масу марки МКТТ. 

Контрагентом виписано на адресу позивача податкову накладну від 28 квітня 2014 року №26 на загальну суму 242193 грн., у тому числі ПДВ 40365,50 грн., на підставі якої Товариством включено відповідну суму податку до податкового кредиту квітня 2014 року.

Жодних дефектів у оформленні первинних документів, складених за результатами господарських операцій, суди не встановили й контролюючий орган на такі обставини не посилався ні у акті перевірки, ні під час розгляду справи.

За висновком судів господарські операції між позивачем та ПП «АДАН» документально підтверджені і фактично здійсненні з метою використання в оподатковуваних операціях; відповідачем не надано належних та допустимих доказів, які б спростовували здійснення таких операцій, свідчили б про відсутність у позивача відповідних розрахункових та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами бухгалтерського обліку, або ж невідповідності їх вимогам Закону №996-XIV.

Як встановлено судами в ході розгляду справи, позиція контролюючого органу про порушення Товариством податкового законодавства в частині взаємовідносин із ПП «АДАН» ґрунтується лише на інформації, отриманій за результатами здійснення податкового контролю по взаємовідносинам контрагента із третіми особами, та без будь-яких фактів фіксації порушення робиться висновок про нереальність господарських операцій позивача із ПП «АДАН». Разом з тим правовідносини контрагента із третьою особою у ланцюгах постачання, з якою позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення податкового законодавства, не можуть свідчити про нереальність господарських взаємовідносин платника податку.

Відтак, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, суди попередніх інстанцій визнали їх такими, що свідчать про помилковість тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданим контрагентом.

Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень, дублюють аргументи акту перевірки та апеляційної скарги, належна правова оцінка яким була надана судами першої та апеляційної інстанцій. Скаржник на обґрунтування своїх вимог не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню) чи порушення норм процесуального права судами попередніх інстанцій, що призвело до постановлення незаконних судових рішень.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки у цій справі судом апеляційної інстанції було скасовано повністю постанову суду першої інстанції та прийнято нову постанову, якою позов Товариства задоволено частково, а також відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, Верховний Суд вважає, що постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2015 року підлягає залишенню без змін.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 360 КАС України, Суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06 жовтня 2015 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко 	

Згідно з оригіналом помічник судді                                                            Ямкова О.О. 25 червня 2021 року