ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 березня 2021 р.	Справа № 816/374/16	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі:
Головуючого судді: Присяжнюк О.В.,
Суддів: Любчич Л.В. ,  Спаскіна О.А. ,
за участю секретаря судового засідання Мироненко А.А.

          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 16.10.2020 (ухвалене суддею Довгопол М.В.) по справі № 816/374/16
за позовом           ОСОБА_1  до          Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області                  про скасування індивідуальної податкової консультації,

ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (в подальшому - ГУ ДФС у Полтавській області), в якому просив: скасувати індивідуальну податкову консультацію ГУ ДФС у Полтавській області № 231/П/16-31-13-01-26 від 14.03.2016 р. 
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 11.05.2016 р., яка залишена без  змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2016 р., позов задоволено.
Постановою Верховного Суду від 28.07.2020 р. скасовано постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 11.05.2016 р. та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 04.07.2016 р. у справі № 816/374/16 скасовано та справу № 816/374/16 передано на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 27.08.2020 р. замінено відповідача ГУ ДФС у Полтавській області правонаступником ГУ ДПС у Полтавській області.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 16.10.2020 р. позов задоволено.
Не погодившись    із рішенням    суду першої    інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення Полтавського  окружного адміністративного суду від 16.10.2020 р. та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, апелянт посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а саме: вимог  Податкового кодексу України,  Кодексу адміністративного судочинства України  та на не відповідність висновків суду обставинам справи.
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 15.02.2021 р., постановленою без виходу до нарадчої кімнати замінено відповідача Головне управління ДПС у Полтавській  області  (код в ЄДРПОУ 43142831)  правонаступником Головним управлінням ДПС у Полтавській  області  (код в ЄДРПОУ 44057192).
Суд, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, вважає, що вимоги апеляційної скарги    не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до  ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судовим розглядом встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований 02.11.2015 р. як фізична особа-підприємець,  основним видом економічної діяльності якого є надання в оренду й експлуатація власного чи орендованого нерухомого майна (68.20) та є платником єдиного податку 3 групи з 02.11.2015 р., що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців та витягом з Реєстру платників єдиного податку від 02.12.2015 №1173/П/16-24-17-01-46.
Позивач 18.02.2016 р . звернуся до - ГУ ДФС у Полтавській області із запитом  про надання індивідуальної податкової консультації, в якому позивачем були поставлені наступні питання:
1. Чи зобов`язаний він, будучи платником єдиного податку, сплачувати земельний податок за землі в разі якщо площі нерухомості, які знаходяться на ній, здані в оренду, і він за це отримує доходи, тобто провадить господарську діяльність?
2. Згідно із норм  Податкового кодексу України  - чи залежить обов`язок сплати податку на землю платником єдиного податку на землі, які використовуються ним у господарській діяльності, від того, чи є він власником чи особою без правовстановлюючих документів щодо такої землі?
За результатами розгляду вищевказаного звернення позивача, контролюючим органом листом № 231/П/16-31-13-01-26 від 14.03.2016 р. повідомлено позивачу, що відповідно до п.  297.1. статті  297, пп.  291.5.3. п.  291.5. статті  291, статей  269,  270, пп.  14.1.72  п.  14.1. статті  14, п.  287.8. статті  287, п.  286.1. статті  286    Податкового кодексу України,  статтю 320 Цивільного кодексу України, статті  120,  206 Земельного кодексу України  зазначено, що фізична особа-підприємець - платник єдиного податку може здавати частину земельної ділянки в оренду, площа якої    перевищує 0,2 га, за умови якщо решта земельної ділянки не перебуває в оренді;     з моменту набуття права власності на житловий будинок (будівлю чи споруду) у набувача виникає право (власності чи користування) на земельну ділянку, на якій знаходиться цей об`єкт, а з ним і обов`язок сплачувати земельний податок чи орендну плату. Таким чином, якщо право власності на земельну ділянку оформлене на фізичну особу (фізичну особу-підприємця) і земельна ділянка використовується ним для провадження господарської діяльності (магазин, СТО, тощо), то такий підприємець (платник єдиного податку), згідно із п.п.  291.5.3  п.  291.5  ст.  291 Податкового кодексу України, звільняється від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку. Якщо земельна ділянка, на якій розташовані будівлі (споруди), їх частини, що знаходяться у власності фізичної особи (фізичної особи-підприємця - платника єдиного податку) та використовуються для провадження господарської діяльності, не надавалась їй в установленому чинним законодавством порядку, то за таку земельну ділянку фізична особа-підприємець - платник єдиного податку сплачує податок на загальних підставах, у тому числі у разі надання в оренду будівлі, споруди (їх частини).
Не погоджуючись з вищевказаною відповіддю контролюючого органу, ОСОБА_1 звернувся до суду  з цим позовом. 
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувана податкова консультація необґрунтована, оскільки не відповідає  нормам та змісту єдиного податку.
Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком суду першої інстанції з наступних підстав. 
Відповідно до ч. 2  ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Згідно із пп. 14.1.172  п. 14.1  ст.  14 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI  (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, в подальшому ПК України),  податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.
За зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.  Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п.п. 52.1-52.2 ст. 52 ПК України).
Відповідно до п.  52.3  ст.  52 ПК України,  за вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.        
Згідно  із п. 52.5  п. 52 Податкового кодексу України,  контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з питань, що належать до їх повноважень.
Не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована (п. 53.1  статті  53 ПК України).
Відповідно до абзаців 1 та 2 пункту 53.3 статті  53 ПК України,  платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків,  суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.  Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації  є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Згідно із пп.  14.1.72. пункту  14.1. статті  14 ПК України,  земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілей  розділу XII цього Кодексу).
Відповідно до п. 269.1. ст.  269   ПК України,  платниками податку є:    власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі.
Згідно із  пункту  270.1. статті  270 ПК України,  об`єктами оподаткування є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; земельні частки (паї), які перебувають у власності.
Відповідно до п.  287.1. ст.  287 ПК України,  власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.
 Згідно із ч.ч. 1, 2  статті 120 Земельного кодексу України  (в редакції, чинній на час спірних правовідносин), у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об`єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення.
Якщо жилий будинок, будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, що перебуває у користуванні, то в разі набуття права власності на ці об`єкти до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.
Пунктом  269.2. статті  269 ПК України  визначено, що особливості справляння податку суб`єктами господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються главою  1  розділу  XIV  цього  Кодексу.
Згідно із пунктом  291.2. статті  291 ПК України,  спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом  297.1  статті  297  цього  Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
Підпунктом 4 пункту 297.1. статті  297 ПК України  встановлено, що платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів:  податку на майно (в частині земельного податку),  крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп  для провадження господарської діяльності  та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.
Згідно із п. 291.5.3. п.  291.5. ст.  291 ПК України,   не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп: фізичні особи - підприємці, які надають в оренду земельні ділянки, загальна площа яких перевищує 0,2 гектара, житлові приміщення та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 100 квадратних метрів, нежитлові приміщення (споруди, будівлі) та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 300 квадратних метрів.
Відповідно до пп.  14.1.36. п.  14.1. ст.  14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що законодавством чинним на момент виникнення спірних правовідносин не визначалися види господарської діяльності, провадження яких надає право платнику єдиного податку першої - третьої групи для звільнення його від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно (в частині земельного податку).
Як вбачається з оскаржуваної податкової консультації, відповідачем зазначено, що якщо земельна ділянка, на якій розташовані будівлі (споруди), їх частини, що знаходяться у власності фізичної особи (фізичної особи-підприємця - платника єдиного податку) та використовуються для провадження господарської діяльності, не надавалась їй в установленому чинним законодавством порядку, то за таку земельну ділянку фізична особа-підприємець - платник єдиного податку сплачує податок на загальних підставах, у тому числі у разі надання в оренду будівлі, споруди (їх частини).
Проте, законодавством чинним на момент виникнення спірних правовідносин  передбачалося дві для  вимоги надання пільги у вигляді звільнення    від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно (в частині земельного податку), використання позивачем власної земельної ділянки у своїй господарській діяльності та наявність у нього статусу платника єдиного податку третьої групи. 
Із врахуванням вищевикладених обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідь податкового органу на друге питання, з яким позивач звернувся до контролюючого  органу не відповідають підпункту 297.1.4 пункту  297.1  статті  297 ПК України.
Крім того, позивач звертався з аналогічним зверненням  до Державної фіскальної служби України, за результатами розгляду якого листом Державної фіскальної служби України № 2 779/П/99-99-17-04-02-14 від 17.03.2016 р. позивачу повідомлено, що у випадку якщо право власності на земельну ділянку оформлене на фізичну особу, яка використовує її для провадження господарської діяльності, то платник єдиного податку звільняється від обов`язку нарахування, сплати та подання звітності із земельного податку (з урахуванням підпункту  291.5.3  пункту  291.5  статті  291 ПК України). У разі надання в оренду будівель, споруд або їх частин за договором оренди, одночасно з правом найму будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) наймачеві надається право користування земельною ділянкою, на якій вони знаходяться, а також яка прилягає до будівлі або споруди, тобто підприємницька діяльність наймодавців провадиться обов`язково за рахунок здачі в оренду майна і земельної ділянки, така фізична особа-підприємець (власник нежитлового приміщення)  теж  звільняється від нарахування (сплати) та подання податкової звітності із земельного податку.
Тобто, ДФС України листом від 17.03.2016 р. № 2779/П/99-99-17-04-02-14 за аналогічним запитом позивача надано іншу відповідь на зазначені в запиті питання ніж ГУ ДФС у Полтавській області у листі від 14.03.2016 р. № 231/П/16-31-13-01-26.
Відповідно до ч. 2  ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, суд апеляційної інстанції, переглянувши, у межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, ретельно дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення відповідно до    вимог матеріального та процесуального права.
Згідно із ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 16.10.2020 р. - без змін, оскільки суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив в цій частині судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Доводи апелянта спростовані приведеними вище обставинами та нормативно-правовим обґрунтуванням.
Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі “Hirvisaari v. Finland” від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Однак, згідно із п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі “Ruiz Torija v. Spain” від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Керуючись ст. ст.  77,  243,  308, 316,  322,   325,  326, 328,    329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області  залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 16.10.2020 по справі № 816/374/16  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
. 
Головуючий суддя 		О.В. Присяжнюк	
Судді	   	Л.В. Любчич    О.А. Спаскін   	
Повний текст постанови складено  05.04.2021 року