ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 травня 2021 року 
м. Київ
справа № 0340/1814/18
адміністративне провадження № К/9901/3131/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л., 
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
за участю:
секретаря судового засідання - Вітковської К.М.,
представника позивача - Мельника С.І.,
представника відповідача - Іванського В.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу  Державного підприємства «Луцький ремонтний завод «Мотор» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Глушко І.В., судді - Довга О.І., Запотічний І.І.) у справі №0340/1814/18 за адміністративним позовом Державного підприємства «Луцький ремонтний завод «Мотор» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання до вчинення дій,
установив:
У вересні 2018 року Державне підприємство «Луцький ремонтний завод «Мотор» (далі - ДП  «ЛРЗ «Мотор», Підприємство) звернулось до суду з позовом до   Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, правонаступником якого є Західне міжрегіональне управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, в якому просило визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення від 14 лютого 2018 року №0001374812 та №0001364812, зобов`язати внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані щодо відшкодування податку на додану вартість по декларації за період: жовтень 2017 року Державного підприємства «ЛРЗ «Мотор» у розмірі 990812,38 грн.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2018 року адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №0001374812 та №0001364812 від 14 лютого 2018 року; в задоволені решти позовних вимог відмовлено.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року скасовано рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2018 року в частині задоволених позовних вимог Державного підприємства «Луцький ремонтний завод «Мотор» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №0001374812, №0001364812 від 14 лютого 2018 року та прийнято нове рішення про відмову в задоволенні позову в цій частині; в решті рішення суду першої інстанції залишено без змін.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, вважаючи, що воно прийняте із порушенням норм процесуального права та неправильним застосуванням норм матеріального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року та залишити в силі рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2018 року, а також стягнути на його користь судовий збір, сплачений за подання касаційної скарги, в розмірі 55   869,42 грн.
На обґрунтування доводів касаційної скарги її заявник зазначає, що судом апеляційної інстанції прийнято рішення без урахування всіх обставин справи, які мають значення для її правильного вирішення; не взято до уваги наявність у позивача первинних документів, які підтверджують реальність задекларованих господарських операцій, розкривають їх зміст та суть, натомість, враховано лише доводи відповідача, які, своєю чергою, не підтверджені жодними доказами та ґрунтуються виключно на припущеннях.  Окремо звертає увагу на помилковості висновку суду апеляційної інстанції про невстановлення перевіркою походження виробника товару, поставленого ТОВ «Інтер Авіа Інвест» на користь позивача, оскільки означений контрагент і є виробником реалізованої продукції.
Судові рішення в частині відмови в задоволенні позову позивач в апеляційному та касаційному порядку не оскаржував.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції без змін як законне й обґрунтоване, а скаргу позивача - без задоволення, повністю підтримуючи висновки суду апеляційної інстанції, з яких він виходив при вирішенні справи.
Ухвалою Верховного Суду від 5 травня 2021 року замінено відповідача у справі - Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби (код ЄДРПОУ 43141471) на його правонаступника - Західне міжрегіональне управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ 44045187).
Представник позивача в судовому засіданні підтримав вимоги своєї касаційної скарги в повному обсязі.
Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення касаційної скарги заперечував з мотивів, викладених у відзиві на скаргу.
Заслухавши суддю-доповідача, учасників справи, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановили суди попередніх інстанцій, ДП «ЛРЗ «Мотор зареєстроване як юридична особа, основними видами діяльності Підприємства є: виробництво повітряних і космічних літальних апаратів, супутнього устаткування; механічне оброблення металевих виробів; виробництво кріпильних і гвинтонарізних виробів; технічні випробування та дослідження; ремонт і технічне обслуговування повітряних і космічних літальних апаратів. 
На підставі наказу від 15 грудня 2017 року №2843 посадовими особами Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «ЛРЗ «Мотор» з питань законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за жовтень 2017 року, за результатами якої складено акт №11/28-10-48-12/08029701 від 18 січня 2018 року.
Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 198.1, пункту 198.3, та пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1 та підпункту «б» пункту   200.4   статті   200 Податкового кодексу України (далі за текстом - ПК України), в результаті чого Підприємством безпідставно включено до складу податкового кредиту податок на додану вартість на загальну суму ПДВ - 986 022, 24 грн, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 376 095,75 грн, завищення бюджетного відшкодування за жовтень 2017 року на 990 812, 38 грн та відмовлено Підприємству в бюджетному відшкодуванні за жовтень 2017 року в сумі 28 406, 40 грн.
За наслідками встановлених перевіркою порушень 14 лютого 2018 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: №0001374812, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 990      812, 38 грн, в тому числі за основним платежем 495      406, 19 грн та штрафними (фінансовими) санкціями 495      406, 19 грн, та податкове повідомлення-рішення №0001364812, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 376      095, 75 грн.
Задовольняючи позов в повному обсязі суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об`єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності, не надано доказів узгодженості дій позивача з недобросовісними платниками податків (постачальниками) з метою незаконного отримання податкової вигоди, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Апеляційний суд з висновком суду першої інстанції не погодився та, приймаючи протилежне рішення, виходив з того, що в ланцюгу постачання товару згідно ЄРПН не встановлено його придбання (обрив ланцюга), що свідчить про недоведеність фактичного здійснення господарських операцій позивачем з контрагентами. 
Перевіривши в межах доводів касаційної скарги правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного. 
Відповідно до пункту 198.1   статті   198 ПК України   до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до статей 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» 16 липня 1999 року №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. 
Як встановлено судами обох інстанцій предметом податкової перевірки була правомірність віднесення ДП «ЛРЗ «Мотор» сум податку на додану вартість за господарськими операціями з ТОВ «НВП «Форсаж плюс», ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «Імпера Груп» та ТОВ «Інтер Авіа Інвест» до складу податкового кредиту з податку на додану вартість (договори поставки та купівлі-продажу)
Проаналізувавши надані позивачем первинні та інші документи, зокрема, договори поставки, видаткові та податкові накладні, акти прийняття-передачі товарно-матеріальних цінностей, картки складського обліку матеріалів, суд першої інстанції дійшов висновку, що такі повною мірою підтверджують факт придбання ДП «ЛРЗ «Мотор» товарно-матеріальних цінностей від контрагентів ТОВ «НВП «Форсаж плюс», ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «Імпера Груп» та ТОВ «Інтер Авіа Інвест», а факт поставки та отримання Підприємством товарно-матеріальних цінностей від означених контрагентів підтверджено експрес-накладними та товарно-транспортними накладними TOB «САТ». Також судом першої інстанції враховано, що якість отриманого товару, як того вимагали укладені з контрагентами правочини, підтверджується долученими сертифікатами відповідності. 
Досліджуючи обставини проведення розрахунків з ТОВ «НВП «Форсаж плюс», ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «Імпера Груп» та ТОВ «Інтер Авіа Інвест» за поставлені товари, суд першої інстанції встановив, що такі були здійснені у безготівковій формі, що підтверджується долученими до матеріалів справи платіжними дорученнями.
Крім того, судом першої інстанції з`ясовано, що товар, придбаний      у контрагентів, в подальшому використаний позивачем у власній господарській діяльності, що також не заперечувалося представником відповідача в ході судового розгляду справи.
З урахуванням викладеного, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем надано належні та допустимі докази на підтвердження того, що поставка товару від ТОВ «НВП «Форсаж плюс», ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «Імпера Груп» та ТОВ «Інтер Авіа Інвест»  до ДП «ЛРЗ» «Мотор» відбулася, а товар використаний в межах господарської діяльності позивача.
Дослідивши надані позивачем первинні документи суд першої інстанції констатував, що вони відповідають вимогам   статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні»,   містять відомості про обставини, які є предметом доказування у цій справі, та пов`язані з рухом активів, виконанням зобов`язань, підтверджують наявність спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарських операцій, зв`язок між фактом придбання товару і господарською діяльністю позивача, а відтак, - свідчать на користь висновку про обґрунтованість формування позивачем податкового кредиту за взаємовідносинами з ТОВ «НВП «Форсаж плюс», ТОВ «Юкас Україна», ТОВ «Імпера Груп» та ТОВ «Інтер Авіа Інвест» в податковій декларації з податку на додану вартість за жовтень 2017 року.
Як з`ясував суд першої інстанції єдиними підставами до висновку контролюючого органу про нереальність господарських операцій позивача з контрагентами слугувало те, що за даними податкового органу має місце обрив ланцюга постачання товарно-матеріальних цінностей, які були реалізовані ДП «ЛРЗ» «Мотор» його контрагентами, а також відсутність необхідних умов для самостійного виготовлення товару, зокрема матеріально-технічної бази, достатньої чисельності працюючих, наявності в оренді обладнання тощо.
Надаючи правову оцінку означеним аргументам контролюючого органу суд першої інстанції виходив з того, що наявна у відповідача інформація щодо контрагентів позивача не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних правочинів за умови наявності первинних документів, а доводи відповідача про непідтвердження реальності зазначених господарських операцій з огляду на наведене вище не можуть бути підставою для позбавлення платника (позивача) права на формування податкового кредиту. Відтак, за умови невстановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка      б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб,      що перебувають поза межами його впливу.
У контексті викладеного варто додати, що Верховний Суд у своїх рішеннях неодноразово констатував, що платник податків при виборі контрагента та в подальшому укладенні з ним договору повинен керуватися, в тому числі, «належною обачністю».   Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог  закону  щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Зазначене підтверджується і практикою Європейського суду з прав людини: рішення від 9 січня 2007 року (заява № 803/02) у справі «Інтерсплав проти України»; рішення від 22 січня 2009 року (заява № 3991/03) «Справа БУЛВЕС проти Болгарії»; рішення від 18 березня 2010 року (заява №  6689/03) у справі «Бізнес Супорт Центр» проти Болгарії».
Отже, лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит та праві на отримання бюджетного відшкодування. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а повинні бути підтверджені належними, достатніми, достовірними доказами із законних джерел у їх взаємній сукупності.
Разом з тим, матеріали справи не містять жодних доказів, які свідчили б про безтоварність операцій позивача та його контрагентів. Не наведено відповідачем й обставин та не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості або інших обставин, які б окремо або в сукупності свідчили б, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).
Судом першої інстанції також враховано, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень ані в акті перевірки, ані у наданих до суду поясненнях не наведено об`єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності, не надано доказів узгодженості дій позивача з недобросовісними платниками податків (постачальниками) з метою незаконного отримання податкової вигоди, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Також неодноразово висловлювався Верховний Суд й про те, що при встановленні факту реальності настання наслідків господарської операції в платника податку, сам факт недостатності виробничих та трудових ресурсів у постачальника не свідчить сам по собі про безтоварність операції та про відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань. Окрім того, необхідного причинно-наслідкового зв`язку у розрізі таких аргументів відповідачем не доведено, а судом першої інстанції - не встановлено.
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про недоведеність з боку відповідача правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень №0001374812 від 14 лютого 2018 року та наявність правових підстав до їх скасування.
Натомість, висновок суду апеляційної інстанції щодо законності спірних рішень ґрунтується виключно на аргументах та припущеннях контролюючого органу, без урахування усіх обставин справи, що мають значення для її правильного вирішення.  
Відповідно до   статті 352 КАС України   суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених   статтею 341 цього Кодексу   межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Ураховуючи наведене постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від         23 грудня 2019 року підлягає скасуванню із залишенням в силі рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2018 року.
Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат (частина шоста   статті 139 КАС України).
Оскільки за наслідками касаційного перегляду колегія суддів дійшла висновку про задоволення касаційної скарги та скасування постанови апеляційного суду із залишенням в силі рішення суду першої інстанції, має бути здійснений розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді касаційної інстанції.
Позивачем за подання касаційної скарги у цій справі сплачено судовий збір в розмірі 55869,42 грн згідно з платіжним дорученням від 21 січня 2020 року № 6205, відповідно, ця сума підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.
Керуючись статтями 139, 341, 345, 349, 352, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
п о с т а н о в и в :
Касаційну скаргу Державного підприємства «Луцький ремонтний завод «Мотор» задовольнити.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року скасувати й залишити в силі рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2018 року.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (79028,              м. Львів, вул. Стрийська, 35, код ЄДРПОУ 44045187) на користь Державного підприємства «Луцький ремонтний завод «Мотор» (43023, м. Луцьк, вул. Ківерцівська, 3, код ЄДРПОУ 08029701) судові витрати в розмірі 55869 (п`ятдесят п`ять тисяч вісімсот шістдесят дев`ять) гривень 42 копійки
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя                                                          І.Л. Желтобрюх 

Судді                                                                                                                        О.В. Білоус

                                                                                        Н.Є. Блажівська

Повний текст судового рішення складено 18 травня 2021 року.