ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/4767/19          Суддя (судді) суду 1-ї інст.: 
          Пащенко К.С.

ПОСТАНОВА
Іменем України

08 червня 2021 року          м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого судді          Сорочка Є.О.,
суддів           Єгорової Н.М., 
          Коротких А.Ю.,
за участю секретаря с/з           Грисюк Г.Г.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 квітня 2021 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у м. Києві, за участю третьої особи Акціонерного товариства   "Альфа-Банк" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернулася до суду з адміністративним позовом, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 01.03.2019, прийняті ГУ ДФС у м.   Києві:
- № 0014754202, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування, в розмірі 304422 гри. 90 коп., в тому числі за основним платежем 243538 грн. 32 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 60 884 грн. 58 коп.;
- № 0014784202, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 25368 грн. 58 коп., в тому числі за основним платежем 20294 грн. 86 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 5073 грн. 72 коп.;
- № 0014764202, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 170 грн. 00 коп.;
- № 0014774202, яким платнику податку збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 510 грн. 00 коп.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 квітня 2021 року у задоволенні позову відмовлено.
Позивач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким позов задовольнити, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Відповідач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що 22.06.2007 між ОСОБА_1 і ПАТ «Укрсоцбанк» укладено Договір про надання відновлювальної кредитної лінії № 39.29-50/813к з максимальним лімітом заборгованості 1   200   000 доларів США.
Між позивачкою і ПАТ «Укрсоцбанк» 10.09.2015 укладено договір про внесення змін №   1 до Договору про надання відновлювальної кредитної лінії № 39.29-50/813к від 22.06.2007, яким передбачено здійснення зміни валюти кредиту та переведення суми кредиту 228   130 доларів США 72 центів разом із нарахованими процентами в сумі 3169 доларів США 28 центів у гривню.
Позивач 08.06.2017 звернулася до ПАТ «Укрсоцбанк» із заявою про сплату заборгованості згідно умов Опції 16/18 з частковим анулюванням, в якій, зокрема, просила здійснити анулювання (прощення) їй заборгованості по основній сумі за кредитом у гривні 1   352 990,69 грн.
У цій же заяві позивачка особисто вказала, що вона належним чином повідомлена Банком про суму анулювання (прощення) їй заборгованості та наявний у неї обов`язок самостійно сплатити ПДФО за прощеною сумою та відобразити свій дохід у декларації за рік.
ПАТ «Укрсоцбанк» 27.07.2018 направлено до ГУ ДФС у м. Києві повідомлення про анулювання позивачці суми кредитної заборгованості за основною сумою боргу в розмірі 1   352   990,69 грн., що є її доходом та відображено Банком в 1-ДФ.
Позивачу 16.08.2018 направлено повідомлення ГУ ДФС у м. Києві №   2018/Б/26-15-13-04-20 про необхідність подання декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік.
У подальшому, наказом ГУ ДФС у м. Києві від 09.01.2019 № 66 було призначено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 та направлено позивачці відповідне повідомлення від 10.01.2019 про проведення такої перевірки.
Відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивачки з питань дотримання вимог своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з отриманого доходу у вигляді додаткового блага платника податків - фізичної особи за період з 01.01.2017 по 31.12.2017.
З результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт від 28.01.2019 №   111/26-15-42-02-30/ НОМЕР_1 , яким установлено порушення позивачкою:
- п. 179.1 ст. 179, пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України (далі - КАС), а саме не подано податкової декларації про майновий стан і доходи з відповідними доказами за 2017 рік;
- п. 176.1 «а» ст. 176, п.п. 44.1, 44.3 ст. 44 ПК, а саме не надано до перевірки Книгу обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу;
- пп. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 ПК, а саме не задекларовано річний оподатковуваний дохід за 2017 рік у сумі 1   352   990,69 грн. та не перераховано до бюджету ПДФО в сумі 243   538,32 грн.;
- пп. 1.2, 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК, а саме не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету військовий збір за 2017 рік у сумі 20   294,86 грн.
Позивачем подано заперечення на такий акт перевірки, на які листом від 27.02.2019 № 23837/Б/26-15-42-02-27 надано відповідь про залишення висновків акта перевірки без змін, а заперечень ОСОБА_1 - без задоволення.
На підставі вищенаведених висновків акту перевірки від 28.01.2019 № 111/26-15-42-02-30/ НОМЕР_1 відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення від 01.03.2019:
1) № 0014754202, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування, в розмірі 304422 гри. 90 коп., в тому числі за основним платежем 243538 грн. 32 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 60884 грн. 58 коп.;
2) № 0014784202, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 25368 грн. 58 коп., в тому числі за основним платежем 20294 грн. 86 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 5073 грн. 72 коп.;
3) № 0014764202, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 170 грн. 00 коп.;
4) № 0014774202, яким платнику податку збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 510 грн. 00 коп.
Не погодившись з такими рішеннями, вважаючи свої права порушеними, позивач звернулась до суду з позовом. 
Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про те, що  у 2017 році ПАТ «Укрсоцбанк» позивачу було прощено її заборгованість саме за тілом кредиту в розмірі 1  352 990,69 грн, тобто позивачка отримала відповідне додаткове благо, яке вона була зобов`язана внести до книги обліку доходів та витрат, задекларувати як дохід за вказаний рік і сплатити з нього ПДФО та військовий збір. Однак, такий обов`язок ОСОБА_1 не виконала.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.
Спірним питанням в межах даної справи є правомірність віднесення ДФС суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу як додаткового блага на підставі абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК. 
Згідно з підпунктом 14.1.47 пункту 14.1. статті 14 ПК (тут і далі - в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Відповідно до пункту 163.1 статті 163 ПК об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Згідно з пунктом 164.1 статті 164 ПК базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
З аналізу наведених положень ПК можна зробити висновок, що до доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.
Види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначені пунктом 164.2 статті 164 ПК.
В силу абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 7 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК доповнений пунктом 8 на підставі Закону України "Про внесення змін до ПК щодо кредитних зобов`язань".
Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.
Відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року..
Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 1 січня 2015 року боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 1 січня 2014 року та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК.
Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК.
Аналогічний правовий висновок Верховного Суду викладено у постановах від 15 травня 2018 року по справі № 821/1594/17, від 19 липня 2019 року по справі №826/4240/18.
Отже, для правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження судом характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини, зокрема, чи було змінено валюту зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню.
Як зазначалося, відповідно до укладеного 10.09.2015 між позивачкою і ПАТ «Укрсоцбанк» договору про внесення змін №  1 до Договору про надання відновлювальної кредитної лінії № 39.29-50/813к від 22.06.2007, передбачено здійснення зміни валюти кредиту та переведення суми кредиту 228 130 доларів США 72 центів разом із нарахованими процентами в сумі 3169 доларів США 28 центів у гривню, шляхом видачі двох кредитів у загальному розмірі 6  013  800 грн.
Відтак, різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання (станом на 10.09.2015 - 21,968932 грн за 1 дол. США) за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року (станом на 01.01.2014 - 7,993 грн за 1 дол. США) становить 3 188 339,43 грн ( 228  130,72*21,968932 - 228 130,72*7,993).
Тобто, анулювання позивачу 1 352 990,69 грн кредиту мало місце у межах визначеної відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК курсової різниці.
Таким чином, при анулюванні (прощенні) позивачу суми боргу за кредитом були дотримані умови для застосування преференцій щодо сплати податку на доходи фізичних осіб. Зокрема, відбулась зміна валюти зобов`язання на гривню, а різниця, що розрахована у відповідності до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК, яка не підлягає оподаткуванню, є більшою, ніж сума боргу, що прощена банком позивачу. З огляду на зазначене, відсутні підстави стверджувати, що позивач внаслідок такого прощення отримав додаткове благо, з настанням відповідних податкових наслідків.
Доводи контролюючого органу та мотиви суду першої інстанції про те, що позивачу було прощенно (анульовано) саме основну суму боргу, а не курсову різницю, колегія суддів вважає помилковими, оскільки положення пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК передбачають прощення саме боргу, але в розмірі, що не перевищує курсову різницю.
При цьому, для правовідносин, що виникають у сфері справляння податків, не має правового значення те, яким чином банк-кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а визнання банком прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до фіскальної служби відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, не впливає на податкові зобов`язання позивача.
Аналогічну позицію у подібних правовідносинах вислови Верховний Суд у постанові від 14.11.2019 по справі № 520/10880/18.
Частиною першою статті 36 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» передбачено, що Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України, який забезпечує сталість та єдність судової практики у порядку та спосіб, визначені процесуальним законом.
Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС), при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Згідно з частини шостої статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.
Від наведених вище правових висновків Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах палата, об`єднана палата або Велика Палата Верховного Суду у відповідності до статті 346 КАС не відступала, а тому підстав для їх неврахування при вирішенні даного спору немає.
Оскільки у позивача не виник обов`язок щодо сплати податку на доходи фізичних осіб відповідно до абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК, у контролюючого органу також були відсутні правові підстави для нарахування грошового зобов`язання зі сплати військового збору та штрафних санкцій за неподання податкової звітності.
Посилання суду першої інстанції на рішення Верховного Суду у справі №П/811/533/17 та посилання відповідача на рішення Верховного Суду у справах №№ 817/401/16, 825/599/17, 809/1343/17, 804/4182/17, 821/707/17 колегія суддів відхиляє, оскільки правові висновки суду касаційної інстанції у цих справах стосувалися неможливості застосування пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» ПК з огляду на те, що у правовідносинах, які мали місце, не було змінено валюту зобов`язання. Проте, у справі, що розглядається, як зазначалося, відповідно до укладеного 10.09.2015 між позивачкою і ПАТ «Укрсоцбанк» договору про внесення змін №  1 до Договору про надання відновлювальної кредитної лінії № 39.29-50/813к від 22.06.2007, передбачено здійснення зміни валюти кредиту у гривню.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв помилкове рішення про відмову у задоволенні позову.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. 
Решта доводів учасників справи висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 КАС.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись статтями 34, 243, 316, 321, 325, 328, 329, 331 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.
Скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 квітня 2021 року та ухвалити нове судове рішення, яким позов ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у м. Києві, за участю третьої особи Акціонерного товариства  "Альфа-Банк" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 01 березня 2019 року № 0014754202, № 0014784202, № 0014764202, № 0014774202.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної  скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя          Є.О. Сорочко

Суддя          Н.М. Єгорова

Суддя          А.Ю. Коротких

Повний текст постанови складений 14.06.2021.