ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/24730/20                                                                   Суддя (судді) першої інстанції: Добрівська Н.А.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 червня 2021 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді          - Єгорової Н.М.,
суддів                    - Сорочка Є.О., Федотова І.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 грудня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГСМ БУД" до Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень,-

ВСТАНОВИЛА :

У жовтні 2020 року позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у місті Києві, Державної податкової служби України, в якому просить суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: 
1) від 02 липня 2020 року за № 1690243/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 17 червня 2020 року № 8; 
2) від 14 липня 2020 року за № 1731042/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 25 червня 2020 року № 9; 
3) від 15 липня 2020 року за № 1737594/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 30 червня 2020 року № 10; 
4) від 13 серпня 2020 року за № 1834503/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 01 липня 2020 року № 3; 
5) від 13 серпня 2020 року за № 1834504/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 07 липня 2020 року № 4; 
6) від 13 серпня 2020 року за № 1834505/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 02 липня 2020 року № 2; 
7) від 13 серпня 2020 року за № 1834506/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 03 липня 2020 року № 1; 
8) від 14 серпня 2020 року за № 1838728/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 21 липня 2020 року № 13; 
9) від 14 серпня 2020 року за № 1838729/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 17 липня 2020 року № 6; 
10) від 14 серпня 2020 року за № 1838730/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 07 липня 2020 року № 5; 
11) від 17 серпня 2020 року за № 1843173/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 24 липня 2020 року № 15; 
12) від 17 серпня 2020 року за № 1843174/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 24 липня 2020 року № 14; 
13) від 17 серпня 2020 року за № 1843175/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 17 липня 2020 року № 10; 
14) від 17 серпня 2020 року за № 1843176/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 21 липня 2020 року № 12; 
15) від 17 серпня 2020 року за № 1843177/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 17 липня 2020 року № 8; 
16) від 17 серпня 2020 року за № 1843178/42872166 про відмову в реєстрації податкової накладної від 17 липня 2020 року № 7;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані Товариством з обмеженою відповідальністю «ГСМ БУД» податкові накладні: від 17 червня 2020 року № 8; від 25 червня 2020 року № 9; від 30 червня 2020 року № 10; від 01 липня 2020 року № 3; від 07 липня 2020 року № 4; від 02 липня 2020 року № 2; від 03 липня 2020 року № 1; від 21 липня 2020 року № 13; від 17 липня 2020 року № 6; від 07 липня 2020 року № 5; від 24 липня 2020 року № 15; від 24 липня 2020 року № 14; від 17 липня 2020 року № 10; від 21 липня 2020 року № 12; від 17 липня 2020 року № 8; від 17 липня 2020 року № 7.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 грудня 2020 року позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що рішення про зупинення реєстрації податкової накладної не містить у собі переліку документів, які платнику податків необхідно подати для реєстрації. Крім іншого, зауважив, що надані позивачем документи надавали можливість контролюючому органу здійснити реєстрацію податкової накладної. Покладаючи на ДПС України обов`язок зареєструвати податкову накладну, суд підкреслив, що відповідний спосіб захисту вказуватиме на остаточне вирішення спору між сторонами. 
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. Свою позицію обґрунтовує тим, що позивачем не було надано повного переліку документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, щодо якої застосована процедура зупинення.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. В обгрунтування своєї позиції вказує на те, що позивачем надавався вичерпний перелік документів як до Комісії ГУ ДПС у м. Києві, так і до ДПС України при адміністративному оскаржувані оспорюваних рішень.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції встановив, що ТОВ «Вал-Агро (Ков)» є юридичною особою, яка здійснює діяльність за основним видом вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11), що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 22 липня 2020 року (а.с.223-224).
Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ «ГСМ БУД» є юридичною особою, перебуває на обліку в органах доходів і зборів та з 01 квітня 2019 зареєстроване платником податку на додану вартість. 
Основним видом діяльності позивача є надання послуг в сфері будівництва (Основні види діяльності за кодами КВЕД: 43.31 - Штукатурні роботи; 43.33 - Покриття підлоги й облицювання стін;43.34 - Малярні роботи та скління; 43.39 - Інші роботи із завершення будівництва; 43.99 - Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.).
Як зазначає позивач, специфіка його діяльності полягає в тому, що для надання послуг ТОВ «ГСМ БУД» закуповує будівельні матеріали (ґрунтовка, рейки штукатурні, профіль пластиковий, будівельні суміші, штукатурка, гіпсокартон та інші), інші будівельні товари (плитка, ламінат, двері, шпалери, шпателі, рукавички, шурупи, дюбеля тощо) та в подальшому із використанням найманих працівників підприємства та залучених субпідрядників виконує штукатурні, малярні та інші роботи, надає послуги з виконання оздоблювальних робіт.
Враховуючи значні об`єми витрат, які постійно мають забезпечувальний характер, а також з метою мінімізації ризику нездійснення платежів, Товариство застосовує переважно змішану систему оплати вартості послуг: перша частина - аванс (30-50% загальної суми), друга частина - оплата по факту наданих послуг.
За рахунок отриманих авансових платежів Товариством придбаваються будівельні матеріали та інші товарно-матеріальні цінності для подальшого надання послуг, виплачується заробітна плата працівникам, здійснюються інші витрати для виконання господарських зобов`язань.
Як свідчать матеріали справи, 15 січня 2020 року між ТОВ «Будівельна компанія «Інтергал-Буд» (Генеральний підрядник) і ТОВ «ГСМ БУД» (Підрядник) укладений Договір підряду № ЖГ150120 (далі - Договір підряду № 1), за умовами якого Підрядник зобов`язується власними та (або) залученими силами та засобами у відповідності до Твердого кошторису виконати комплекс робіт з внутрішнього оздоблення шоу-румів на Об`єкті («Нове будівництво трьох багатоквартирних житлових будинків з прибудованими паркінгами за адресою: місто Житомир, проїзд Шпаковський 25, 27, 29. Будинок № 25»; пункт 1.1.9 Договору) та передати Генеральному підряднику закінчені Роботи (пункт 2.1 Договору).
В доповнення до Договору підряду № ЖГ150120 від 15 січня 2020 року, між сторонами було затверджено Твердий кошторис (Додаток № 1), в якому визначено обсяги та вартість виконуваних робіт, а також обсяги та вартість необхідних будівельних матеріалів.
Положеннями пункту 1.4 Додаткової угоди № 1 від 09 березня 2020 року до Договору підряду № 1 (далі - Додаткова угода) визначено, що після підписання договору Генеральний підрядник має право перерахувати Підряднику авансові платежі за письмовою заявкою та залишає за собою право перерахувати авансові платежі у розмірі, меншому за розмір, зазначений у письмовій заявці.
Також, 29 травня 2020 року між ТОВ «Будівельна компанія «Інтергал-Буд» (Генеральний підрядник) і ТОВ «ГСМ БУД» (Підрядник) був укладений Договір підряду № СпкГ290520 (далі - Договір підряду№ 2), відповідно до якого Підрядник зобов`язався виконати комплекс оздоблювальних робіт (чорнове опорядження МЗК 1-10-го поверхів, без врахування приміщень цокольного поверху та паркінгу) на Об`єкті («Будівництво офісно-торговельного центру з підземним паркінгом на вулиці Спаській, 26/14 у Подільському районі м. Києва»; пункт 1.1.9 Договору) та передати Генеральному підряднику закінчені Роботи (пункт 2.1 Договору). 
Як вбачається з матеріалів справи, сторонами Договору підряду № 2 затверджено Твердий кошторис (Додаток № 1 до Договору), в якому визначено обсяги та вартість виконуваних робіт, а також обсяги та вартість необхідних будівельних матеріалів.
Положеннями пункту 4.3 Договору підряду № 2 визначено, що після підписання договору Генеральний підрядник має право перерахувати Підряднику авансові платежі за письмовою заявкою та залишає за собою право перерахувати авансові платежі у розмірі, меншому за розмір, зазначений у письмовій заявці.
В рамках виконання Договору підряду № 1 та Додаткової угоди до нього, Генеральним підрядником будівництва на банківський рахунок ТОВ «ГСМ БУД» були перераховані наступні авансові платежі (попередня оплата):
- 17 червня 2020 року - у розмірі 187 500,00 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 31 250,00 грн) (податкова накладна № 8 від 17 червня 2020 року);
- 30 червня 2020 року - у розмірі 187 500,00 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 31 250,00 грн) (податкова накладна № 10 від 30 червня 2020 року);
- 07 липня 2020 року - у розмірі 187 500,00 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 31 250,00 грн. (податкова накладна № 5 від 07 липня 2020 року);
- 17 липня 2020 року - у розмірі 100 000,00 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 16 667,67 грн) (податкова накладна № 6 від 17 липня 2020 року);
- 21 липня 2020 року - у розмірі 87 500,00 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 14 583,33 грн) (податкова накладна № 13 від 21 липня 2020 року).
На підтвердження здійснення ТОВ «Будівельна компанія «Інтергал-Буд» перерахування коштів позивачем надані копії виписок з банківського рахунку ТОВ «ГСМ БУД».
В рамках виконання Договору підряду № 2 Генеральним підрядником будівництва на банківський рахунок ТОВ «ГСМ БУД» були перераховані авансові платежі (попередня оплата):
- 25 червня 2020 року - у розмірі 1 931 420,69 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 321 903,44 грн) (податкова накладна № 9 від 25 червня 2020 року);
- 01 липня 2020 року - у розмірі 1 686 038,22 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 281 006,37 грн) (податкова накладна № 3 від 01 липня 2020 року);
- 04 липня 2020 року - у розмірі 122 337,00 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 20 289,50 грн) (податкова накладна № 4 від 07 липня 2020 року);
- 02 липня 2020 року - у розмірі 186 983,56 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 31 163,93 грн) (податкова накладна № 2 від 02 липня 2020 року);
- 03 липня 2020 року - у розмірі 181 800,14 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 30 300,02 грн) (податкова накладна № 1 від 03 липня 2020 року);
- 24 липня 2020 року - у розмірі 212 001,74 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 35 333,62 грн) (податкова накладна № 15 від 24 липня 2020 року);
- 24 липня 2020 року - у розмірі 744 470,00 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 124 078,33 грн) (податкова накладна № 14 від 24 липня 2020 року);
- 17 липня 2020 року - у розмірі 172 038,50 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 28 673,08 грн) (податкова накладна № 10 від 17 липня 2020 року);
- 21 липня 2020 року - у розмірі 754 634,88 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 125 772,48 грн) (податкова накладна № 12 від 21 липня 2020 року);
- 17 липня 2020 року - у розмірі 750 252,59 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 125 042,10 грн) (податкова накладна № 8 від 17 липня 2020 року);
- 17 липня 2020 року - у розмірі 1 822 529,86 грн (в т.ч. ПДВ (20%) - 303 754,98 грн) (податкова накладна № 7 від 17 липня 2020 року).
Згідно Державного класифікатора продукції та послуг для складання податкових накладних було обрано код будівельних послуг за розділом 43.31 «Штукатурні роботи», за номенклатурою товарів/послуг продавця:
1) виконання комплексу робіт з оздоблення шоу-румів на об`єкті: «Нове будівництво трьох багатоквартирних житлових будинків з прибудованими паркінгами за адресою: м. Житомир, проїзд Шпаковський 25, 27, 29. Житловий будинок № 25 »;
2) виконання комплексу оздоблювальних робіт по чорновому опорядження МЗК 1-10-го поверхів на об`єкті: «Будівництво офісно-торговельного центру з паркінгом на вул. Спаській, 26/14 у Подільському районі м. Києва».
В подальшому позивачем засобами телекомунікаційного зв`язку було направлено до органу ДПС для реєстрації в Єдиному реєстрі податкові накладні № 8 від 17 червня 2020 року (т.2 а.с.3-4); № 9 від 25 червня 2020 року (т.7 а.с.3-4); № 10 від 30 червня 2020 року (т.3 а.с.3-4); № 3 від 01 липня 2020 року (т.8 а.с.3-4); № 4 від 07 липня 2020 року (т.9 а.с.3-4); № 2 від 02 липня 2020 року (т.10 а.с.3-4); № 1 від 03 липня 2020 року (т.11 а.с.3-4); № 13 від 21 липня 2020 року (т.6 а.с.3-4); № 6 від 17 липня 2020 року (т.5 а.с.3-4); № 5 від 07 липня 2020 року (т.4 а.с.3-4); № 15 від 24 липня 2020 року (т.12 а.с.3-4); № 14 від 24 липня 2020 року (т.13 а.с.3-4); № 10 від 17 липня 2020 року (т.14 а.с.3-4); № 12 від 21 липня 2020 року (т.16 а.с.3-4); № 8 від 17 липня 2020 року (т.15 а.с.3-4); № 7 від 17 липня 2020 року (т.17 а.с.3-4), що були виписані для замовника будівельних послуг ТОВ «Будівельна компанія «Інтергал- Буд», однак згідно з квитанціями № 1 (відповідно): від 24 червня 2020 року (т.2 а.с.5-6); від 06 липня 2020 року (т.7 а.с.5-6); від 06 липня 2020 року (т.3 а.с.5-6); від 28 липня 2020 року (т.8 а.с.5-6); від 22 липня 2020 року (т.9 а.с.58-59); від 21 липня 2020 року (т.10 а.с.5-6); від 20 липня 2020 року (т.11 а.с.6-7); від 10 серпня 2020 року (т.6 а.с.5-6); від 07 серпня 2020 року (т.5 а.с.5-6); від 23 липня 2020 року (т.4 а.с.5-6); від 11 серпня 2020 року (т.12 а.с.5-6); від 10 серпня 2020 року (т.13 а.с.5-6); від 07 серпня 2020 року (т.14 а.с.5-6); від 03 серпня 2020 року (т.16 а.с.5-6); від 03 серпня 2020 року (т.15 а.с.5-6); від 03 серпня 2020 року (т.17 а.с.5-6) всі спірні податкові накладні прийняті, але реєстрація зупинена у зв`язку із тим, що «Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК (всіх спірних податкових накладних) в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.31. відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
З метою розблокування спірних податкових накладних позивач надіслав повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких відповідачем-1 було зупинено та документи про підтвердження реальності здійснення операцій по спірним податковим накладним (відповідно): від 24 червня 2020 року (т.2 а.с.7, 10 з додатками у кількості 49 з додатками у кількості 63); від 08 липня 2020 року (т.7 а.с.7, 8-12 з додатками у кількості 35); від 09 липня 2020 року (т.3 а.с.9, 10-12 з додатками у кількості 49); від 10 серпня 2020 року (т.8 а.с.7, 8-11 з додатками у кількості 43); від 10 серпня 2020 року (т.9 а.с.5,61-64 з додатками у кількості 43); від 10 серпня 2020 року (т.10 а.с.7, 8-11 з додатками у кількості 43); від 10 серпня 2020 року (т.11 а.с.5, 10-13 з додатками у кількості 43); від 10 серпня 2020 року (т.6 а.с.7, 74-76 з додатками у кількості 55); від 10 серпня 2020 року (т.5 а.с.7, 74-76 з додатками у кількості 55); від 10 серпня 2020 року (т.4 а.с.7, 74-76 з додатками у кількості 55); від 12 серпня 2020 року (т.12 а.с.7, 8-11 з додатками у кількості 52); від 12 серпня 2020 року (т.13 а.с.7, 8-11 з додатками у кількості 52); від 12 серпня 2020 року (т.14 а.с.7, 8-11 з додатками у кількості 52); від 12 серпня 2020 року (т.16 а.с.7, 8-11 з додатками у кількості 52); від 12 серпня 2020 року (т.15 а.с.7, 8-11 з додатками у кількості 52); від 12 серпня 2020 року (т.17 а.с.7, 8-11 з додатками у кількості 52).
Разом з тим, Комісія ГУ ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, по всім спірним податковим накладним прийняла оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- № 1690243/42872166 від 02 липня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 17 червня 2020 року (т.2 а.с.1-2); 
- № 1731042/42872166 від 14 липня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 9 від 25 червня 2020 року (т.7 а.с.1-2); 
- № 1737594/42872166 від 15 липня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 10 від 30 червня 2020 року (т.3 а.с.1-2); 
- № 1834503/42872166 від 13 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 01 липня 2020 року (т.8 а.с.1-2); 
- № 1834504/42872166 від 13 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 07 липня 2020 року (т.9 а.с.1-2); 
- № 1834505/42872166 від 13 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 02 липня 2020 року (т.10 а.с.1-2); 
- № 1834506/42872166 від 13 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 03 липня 2020 року (т.11 а.с.1-2); 
- № 1838728/42872166 від 14 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 13 від 21 липня 2020 року (т.6 а.с.1-2); 
- № 1838729/42872166 від 14 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 17 липня 2020 року (т.5 а.с.1-2); 
- № 1838730/42872166 від 14 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 07 липня 2020 року (т.4 а.с.1-2); 
- № 1843173/42872166 від 17 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 15 від 24 липня 2020 року (т.12 а.с.1-2); 
- № 1843174/42872166 від 17 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 14 від 24 липня 2020 року (т.13 а.с.1-2); 
- № 1843175/42872166 від 17 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 10 від 17 липня 2020 року (т.14 а.с.1-2); 
- № 1843176/42872166 від 17 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 12 від 21 липня 2020 року (т.16 а.с.1-2); 
- № 1843177/42872166 від 17 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 17 липня 2020 року (т.15 а.с.1-2); 
- № 1843178/42872166 від 17 серпня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 7 від 17 липня 2020 року (т.17 а.с.1-2). 
В якості підстави для відмови у реєстрації податкових накладних у спірних рішеннях визначено: «Ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити)».
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку.
Проте, рішенням Комісії з питань розгляду скарг № 35650/42872166/2 від 17 липня 2020 року (т.2 а.с.219); № 37223/42872166/2 від 23 липня 2020 року (т.7 а.с.193); № 38339/42872166/2 від 24 липня 2020 року (т.3 а.с.184); № 46527/42872166/2 від 28 серпня 2020 року (т.8 а.с.135); № 45986/42872166/2 від 28 серпня 2020 року (т.9 а.с.132); № 46454/42872166/2 від 28 серпня 2020 року (т.10 а.с.136); № 45777/42872166/2 від 27 серпня 2020 року (т.11 а.с.135); № 46233/42872166/2 від 14 серпня 2020 року (т.6 а.с.157); № 46613/42872166/2 від 28 серпня 2020 року (т.5 а.с.157); № 46232/42872166/2 від 28 серпня 2020 року (т.4 а.с.155); № 46323/42872166/2 від 28 серпня 2020 року (т.12 а.с.152); № 46154/42872166/2 від 28 серпня 2020 року (т.13 а.с.154); № 46300/42872166/2 від 28 серпня 2020 року (т.14 а.с.153); № 46524/42872166/2 від 28 серпня 2020 року (т.16 а.с.153); № 46171/42872166/2 від 28 серпня 2020 року (т.15 а.с.155); № 46548/42872166/2 від 17 серпня 2020 року (т.17 а.с.155) скарги на рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних залишені без задоволення, а оскаржувані рішення без змін.
На підставі встановлених вище обставин, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд першої інстанції прийшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог з огляду на прийняття оскаржуваного рішення без наявних на те правових підстав. 
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів погоджується з огляду на наступне. 
Згідно статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п.  201.10 ст. 201 Податкового кодексу України  при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246  (далі - Порядок № 1246) податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог  Податкового кодексу України  (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог  Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг»  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Дане положення кореспондує п.  201.16 ст. 201 ПК України.
Відповідно до п. 5 Порядку зупинення № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно п. 6 Порядку зупинення № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктом 10 Порядку зупинення № 1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації, та в якій зазначається, зокрема, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку (п. 11 Порядку зупинення № 1165).
У свою чергу, механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту  201.16 статті 201 Податкового кодексу України  (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначається Порядком № 520.
Відповідно до п. 3 Порядку № 520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Згідно п. 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, закріплено у пункті 5 Порядку № 520, і може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
За правилами п. п. 9, 10 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
При цьому, згідно п. 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Таким чином, можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
Однак, рішення про зупинення реєстрації податкової накладної не містять в собі мотивації підстав та причин віднесення операцій Позивача до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, як і не містять доказів наявності податкової інформації, що свідчила б про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи.
Крім того, рішення про зупинення реєстрації податкових накладних не містить вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків.
Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.
У свою чергу, як вбачається з матеріалів справи, на виконання вимог чинного законодавства позивачем засобами електронного документообігу ГУ ДПС у м. Києві було направлене повідомлення разом з поясненнями щодо фактичного здійснення господарських операцій.
Однак, всупереч наданих документів, ГУ ДПС у м. Києві прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, із змісту вказаних рішень вбачається, що останні не містять конкретної інформації щодо підстав їх прийняття.
Крім того, жодних відомостей щодо причин та підстав для ухвалення рішень про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних контролюючим органом не наведено ані під час розгляду справи в суді першої інстанції, ані під час апеляційного перегляду оскаржуваного рішення суду.
Тобто, всупереч визначених у рішеннях підстав їх прийняття, як встановлено судом першої інстанції, контролюючим органом не наведено жодного порушення норми матеріального права, не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів, як актів правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Разом з тим, в оскаржуваних рішеннях про відмову у реєстрації податкової накладної не зазначено (не підкреслено), яких саме документів не вистачає для реєстрації податкової накладної. Тобто, ГУ ДПС у м. Києві не зазначено мотивів та підстав прийняття оскаржуваного рішення.
У свою чергу, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18.
Судова колегія вважає за необхідне звернути увагу, що при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21 травня 2020 року у справі № 0940/1240/18).
З урахуванням наведеного колегія суддів приходить до висновку, що за відсутності належного мотивування податковим органом рішення про відмову у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання певних документів без їх деталізації, такі рішення не узгоджуються з вимогами наведених вище нормативно-правових актів, а тому підлягають визнанню протиправними та скасуванню.
Така позиція узгоджується також із позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 21 травня 2020 року у справі № 560/391/19.
Щодо висновків суду першої інстанції про необхідність захисту прав позивача шляхом покладення на ДПС України обов`язку з реєстрації податкової накладної, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Згідно п. 20 Порядку № 1246 у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
З урахуванням викладеного судова колегія вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав позивача, є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних оспорювані податкові накладні.
Судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.Керуючись ст. ст. 240, 242-244, 250, 308, 311, 312, 315, 320, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів,-

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 грудня 2020 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя                                                                      Н.М. Єгорова

Судді                                                                                           Є.О. Сорочко 
                                                                                          
                                                                                                    І.В. Федотов