ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 квітня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/6868/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Шлай А.В. (доповідач),
                               суддів:  Кругового О.О., Прокопчук Т.С.,     
  
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2020 р. (суддя Неклеса О.М.) в адміністративній справі № 160/6868/20 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області,  про визнання дій протиправними, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 

В С Т А Н О В И В:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив: визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо винесення податкового повідомлення рішення від 03.04.2020 за № 0002633202 форми "С", яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 250000 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 03.04.2020 за № 0002633202 форми "С" винесене ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 250000 грн.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначав, що податковим законодавством не встановлено право контролюючого органу після скасування рішення від 18.12.2019 №000101/04-36-32-3046011059 про застосування фінансових санкцій поза межами строків, встановлених пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України, приймати нове податкове повідомлення-рішення. Отже, приймаючи податкове повідомлення-рішення № 0002633202 від 03.04.2020, контролюючий орган діяв поза межами своїх повноважень, а відтак ці дії є протиправними. ФОП ОСОБА_1 відповідно до платіжного доручення №740 від 12.06.2019 сплачено плату за ліцензію на право роздрібної торгівлі та 18.06.2019 подано заяву щодо ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним з відповідними додатками, проте, ліцензію було видано лише 03.07.2019, що в свою чергу порушує права суб`єкта господарювання та ставить його в поле правової невизначеності та економічного тягаря щодо відсутності можливості реалізовувати товар та нести відповідні збитки, відтак є наявне порушення балансу, яке привело до несприятливих наслідків. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2020 р. позов задоволено частково. Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 03.04.2020 за № 0002633202. В задоволенні решти позовних вимог судом відмовлено.
Рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.
Посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, скаржник просить скасувати оскаржене рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову. 
Скаржник вказує, що посилання позивача на норми Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» є необґрунтованими та не можуть слугувати підставами для звільнення позивача від встановленої чинним законодавством відповідальності. Позивач не заперечує факт реалізації відповідних підакцизних товарів без наявності відповідної ліцензії, тому, на думку скаржника, до позивача правомірно застосовані штрафні санкції у розмірі 250 000,00 грн., та при його винесенні контролюючий орган діяв у межах повноважень та у спосіб, передбачений чинним законодавством. Також скаржник посилається на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 25.08.2020 у справі №420/3325/20, відповідно до якої Закон України №2628-УІІІ від 23.11.2018 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів», яким фактично запроваджено ліцензування діяльності із роздрібної торгівлі пальним, був опублікований у офіційних виданнях до 01.01.2019, а тому відповідні суб`єкти господарювання мали змогу завчасно ознайомитись з запровадженими змінами та звернутися до органів ДФС з питання отримання відповідних ліцензій з 01.07.2019. Тобто, здійснюючи реалізацію пального у період з 01.07.2019р. по 08.07.2019р. товариство достеменно знало, що відповідна діяльність підлягає ліцензуванню, однак у товариства відсутня ліцензія на роздрібну торгівлю пальним.
До апеляційного суду надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу, у якому позивач просить суд залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Позивач зазначає, що відповідно до умов частини 2 статті 20 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» у разі відсутності ліцензійних умов провадження відповідного виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню відповідно до закону, відповідальність за провадження такої господарської діяльності без ліцензії не застосовується. Затримка позивачем в отриманні ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним була зумовлена виключно відсутністю законодавчо визначеного порядку отримання таких ліценцій станом на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» №2628-VІІІ від 23.11.2018 р.
Справа розглянута в порядку письмового провадження відповідно до положень статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Перевірка оскарженого рішення суду першої інстанції здійснюється в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України.
Судом першої інстанції встановлено, що згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 24.01.2017. Основний вид економічної діяльності - 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами. 08 листопада 2019 р. посадовими особами ГУ ДПС в Дніпропетровській області на підставі підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, у зв`язку з наявністю інформації про порушення ФОП ОСОБА_1 законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 30.10.2019 №1054-п, проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання законодавства у сфері обігу підакцизних товарів. За результатами вказаної перевірки складено акт перевірки №9493/04-36-32-02/ НОМЕР_1 від 08 листопада 2019 р. В ході проведення перевірки встановлена реалізація пального без ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним з 01.07.2019 до 03.07.2019. На підставі акту перевірки відповідачем прийнято рішення про застосування фінансових санкцій № 000101/04-36-32-3046011059 від 18.12.2019, за яким на підставі абзацу 9 частини 2 статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" до ФОП ОСОБА_1 застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу - 250   000,00 грн. - за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним. Позивач оскаржив рішення № 000101/04-36-32-3046011059 від 18.12.2019 про застосування фінансових санкцій до Державної податкової служби. Рішенням Державної податкової служби про результати розгляду скарги №10434/6/99-00-08-05-06-06 від 23.03.2020 рішення про застосування фінансових санкцій від 18.12.2019 №000101/04-36-32-3046011059 - скасовано та зобов`язано ГУ ДПС у Дніпропетровській області винести нове рішення на підставі акту перевірки та з урахуванням вимог до форми такого рішення. 03.04.2020 ГУ ДПС у Дніпропетровській області було прийнято податкове повідомлення-рішення форми "С" № 0002633202, за яким до ФОП ОСОБА_1 повторно застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 250 000,00 грн. Рішенням ДПС № 16488/6/99-00-07-05-06-06 від 19.05.2020 скаргу ФОП ОСОБА_1 на податкове повідомлення-рішення № 002633202 від 03.04.2020 залишено без розгляду та повернуто, оскільки ФОП ОСОБА_1 вже оскаржував рішення про застосування фінансових санкцій від 18.12.2019 № 000101/04-36-32-3046011059 і питання, порушені у скарзі платника податків на податкове повідомлення-рішення, вже були розглянуті ДПС по суті.
Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про наявність обґрунтованих підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.04.2020 за № 0002633202, оскільки суб`єктом владних повноважень не виконано покладеного на нього обов`язку щодо доказування правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, станом на день допущення позивачем порушення законодавства відсутні затверджені ліцензійні умови провадження діяльності з роздрібної торгівлі пальним.
Колегія суддів здійснює перевірку законності та обгрунтованості рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України, тобто в частині, якою позовні вимоги задоволено. 
З 01.07.2019 відповідно до Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду окремих податків і зборів" № 2628-ІІІ від 23.11.2018 р. запроваджено ліцензування роздрібної торгівлі пальним.
  Згідно пункту 7 ч.1 ст. 7 Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності" ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності: виробництво і торгівля спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами і пальним, зберігання пального, яка ліцензується відповідно до Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального".
Згідно з Переліком органів ліцензування, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 05.08.2015 року № 609, територіальні органи ДФС є органами ліцензування роздрібної торгівлі пальним.
Відповідно до частини 2 статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250000 гривень.
Рішення про стягнення штрафів, передбачених частиною другою цієї статті, приймаються податковими органами та/або органом, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями і тютюновими виробами та пальним, зберігання пального, та іншими органами виконавчої влади у межах їх компетенції визначеної законами України (ч.4 ст. 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального").
Судом під час розгляду справи встановлено, що позивач допустив порушення вимог частини 20 статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального", а саме: здійснення роздрібної торгівлі пальним без ліцензії.
Колегія суддів зазначає, що згідно з підпунктом 27 пункту 4 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 р. № 227  Державна податкова служба України відповідно до покладених на неї завдань здійснює ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва пального, з оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального і контроль за таким виробництвом. ДПС здійснює повноваження безпосередньо та через утворені в установленому порядку її територіальні органи.
Згідно з положеннями абзацу четвертого пункту 4 частини першої статті  3, частини першої статті  8 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» №222-VIII  при запровадженні ліцензування роздрібної та оптової торгівлі паливом, ліцензійні умови провадження нового виду господарської діяльності набирають чинності у строк, необхідний для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних умов, але не менш як через два місяці з дня їх прийняття.
Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» №2628-VІІІ, яким внесені зміни в тому числі до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і пального» № 481, Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» №222-VIII, прийнятий Верховною Радою України 23 листопада 2018 р., опублікований 12 грудня 2018 р., набрав чинності з 1 січня 2019 року, крім зокрема норм підпункту 6 (щодо змін до  Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів"), підпункту 17 (щодо змін до  Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності") пункту 2 розділу II  цього Закону, що набирали чинності з 1 липня 2019 року.
Верховний Суд у постанові від 16 грудня 2020 р. у справі № 520/13020/19 дійшов висновку, що законодавець при запровадженні ліцензування роздрібної та оптової торгівлі пальним дотримався принципів, встановлених  Законом №222-VIII, щодо надання достатнього строку для реалізації прийнятих змін, який склав вісім місяців з дня прийняття  Закону №2628-VІІІ.
Листом Державної фіскальної служби від 30 травня 2019 р. за №17014/7/99-99-12-01-01-17 на виконання  Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів»  доведено територіальним органам - головним управлінням ДФС в областях та м. Києві, що суб`єкти господарювання можуть подати документи на розгляд до органу ліцензування для отримання відповідних ліцензії на адресу Головних управлінь ДФС в областях та м. Києві за місцем роздрібної торгівлі пальним, починаючи з 12.06.2019. При цьому Головні управління ДФС у областях та м. Києві мають видавати зазначені ліцензії суб`єктам господарювання, починаючи з 01.07.2019.
Колегія суддів звертає увагу, що позивач, відповідно до платіжного доручення № 740 від 12.06.2019 здійснив плату за ліцензію на право роздрібної торгівлі, а 18.06.2019 подав заяву на отримання такої ліцензії. Проте, ліцензія на право розбірної торгівлі пальним терміном дії на п`ять років на об`єкт: АДРЕСА_1 , АЗС була йому видана лише 03.07.2019.
Незважаючи на положення Закону № 2628, який дозволяє органу ліцензування розглядати заяву про видачу ліцензії протягом 20 днів, колегія суддів вважає, що позивач мав обґрунтовані сподівання на отримання ліцензії до 01 липня 2019 р., оскільки, як зазначив Верховний Суд у наведеній вище постанові, зволікання з боку держави в особі її органів виконавчої влади (КМУ, ДФС) щодо визначення органу ліцензування та відповідно зменшення суб`єкту господарювання строку для реалізації права на отримання ліцензії до набрання чинності норм  Закону №    2628-VІІІ  щодо ліцензування, призвело б до необхідності зупинення діяльності суб`єкта господарювання.
Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.          
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2020 р. в адміністративній справі № 160/6868/20 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 02 квітня 2021 р. і може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
  
Головуючий - суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук