ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/765/20                                                       Суддя першої інстанції: П.Г. Паламар

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  19 травня 2021 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача                    - Степанюка А.Г.,
суддів                                - Губської Л.В., Епель О.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Сокар Петролеум» на прийняте у порядку спрощеного позовного провадження рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11 березня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сокар Петролеум» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:
У березні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Сокар Петролеум» (далі - Позивач, ТОВ «Сокар Петролеум») звернулося до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі - Відповідач, Офіс ВПП) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04.12.2019 року №0002280503 та №0002290503.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 11.03.2021 року у задоволенні позову відмовлено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що нестача палива підтверджується проведеними вимірами шляхом співставлення відомостей первинних документів, а факт реалізації сигар без марки акцизного податку було встановлено, у тому числі, з урахуванням пояснень начальника автозаправної станції (далі - АЗС). Крім того, суд зауважив, що відомості про наявність марки акцизного податку були надані контролюючому органу після проведення перевірки.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його повністю та прийняти нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю. В обґрунтування своїх доводів зазначає, що судом було залишено поза увагою непроведення контролюючим органом жодних вимірювань чи обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів на АЗС, а відтак відхилень від обліку встановлено не могло бути. Наголошує на неможливості визнання достовірними відомості щодо об`ємів фактичних залишків пального, оскільки вимірювання проведені з порушенням вимог чинного законодавства. Окремо звертає увагу, що належними і допустимими доказами підтверджується наявність на час перевірки марки акцизного податку на коробці з сигарами, яка відпала від неї на знаходилася на підлозі, однак указані обставини не були враховані судом першої інстанції.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.04.2021 року було відкрито апеляційне провадження у справі та встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу.
У межах встановлених судом строків відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.05.2021 року справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, повно та всебічно дослідивши обставини справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції встановив, що працівниками Офісу ВПП у жовтні-листопаді 2019 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці ТОВ «Сокар Петролеум» - АЗС у м. Києві по вул. Столичне шосе, 100, висновки якої зафіксовані в акті від 05.11.2019 року №0016/28-10/05-03-01/РРО/38305367 (а.с. 76-79).
У ході перевірки встановлено, що на АЗС з кафетерієм при знятті залишків пального станом на 04.11.2019 року встановлена нестача пального («А-95» у кількості 40,3 л. за ціною 31,49 грн. за 1 літр, на суму 1   269,05 грн.) та надлишок дизпалива марки «Nano» у кількості 175,07 л. за ціною 29,90 грн. за 1 літр, на суму 5   234,59 грн. і дизпалива марки «Extro» у кількості 67,91л. за ціною 31,49 грн. за 1 літр, на суму 2   138,49 грн. Загальний надлишок необлікованого пального, який знаходься за місцем реалізації становить 242,98 л. на загальну суму 7   373,08 грн. Також перевіркою встановлено, що на АЗС реалізується без застосування РРО паливо А-95 в кількості 40,3 л. за ціною 31,49 грн. на суму 1   269,05 грн. і сигари «Judependence original 10» за ціною 91 грн. у кількості 5 шт. на загальну суму 455,00 грн., та на які відсутня коробка заводу виробника з маркою акцизного податку встановленого зразка.
Викладене за висновками перевірки свідчить про порушення підприємств:
- п. 1, п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон про РРО);
- абз. 3 ч. 4 ст. 11, абз. 30 ст. 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» (далі Закон).
Із вказаним актом фактичної перевірки ознайомлено начальника АЗС, однак від отримання акту останній відмовився, про що складено акт відмови від підпису від 05.11.2019 року №254/28-10-05-03-01 (а.с. 85).
За наслідками перевірки контролюючим органом 04.12.2019 року прийняті податкові повідомлення-рішення форми «С»:
- №0002290503, яким за порушення п. 1, п. 12 ст. 3 Закону про РРО на підставі пп. 54.3.3 п. 54.2 ст. 54 Податкового кодексу України та п. 1 ст. 17, ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до Позивача застосовано штрафні санкції на суму 14   747,16 грн., з яких 1 грн. за непроведення розрахункової операції через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та 14   746,16 грн. за необлік в установленому порядку товарів (а.с. 14);
- №0002280503, яким за порушення абз. 3 ч. 4 ст. 11, ч. 30 ст. 18 Закону на підставі пп. 54.3.3 п. 54.2 ст. 54 Податкового кодексу України та абз. 19 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до Позивача застосовано штрафні санкції на суму 17   000,00 грн. за реалізацію тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка (а.с. 15).
Указані податкові повідомлення-рішення за наслідками розгляду скарги ТОВ «Сокар Петролеум» від 20.12.2019 року №347 (а.с. 19-24) були залишені без змін рішенням ДПС України від 17.02.2020 року №5921/6/99-00-08-05-06-06 (а.с. 25-28).
Надаючи оцінку спірним індивідуальним актам, суд першої інстанції зазначив, що заміри в резервуарах здійснено працівниками АЗС (а.с. 80), а дані Х-звіту денного, роздрукованого на реєстраторі розрахункових операцій з фіскальним номером 3000713543 від 04.11.2019 року о 10 годині 23 хвилині, з відображенням облікових даних пального в резервуарах, визначено облікові показники пального в резервуарах АЗС (а.с. 87), що мали співпадати з фактичними показниками, з урахуванням похибки, станом на 04.11.2019 року на 10 годину 23 хвилину, при відсутності станом на 04.11.2019 року змінного звіту АЗС форми 17-НП, оскільки надано змінний звіт АЗС форми 17-НП на початок перевірки станом на 28.10.2019 року, роздрукований за зміну з 00 год. 03 хв. до 23 год 51 хв. (а.с. 81). Крім того, суд зауважив, що згідно пояснень начальника АЗС Кузьміна В.О. від 29.10.2019 року (а.с. 86) коробка заводу виробника з маркою акцизного податку на сигари «Judependence original 10» відсутня з невідомих йому причин.
На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз приписів ст. ст. 14, 44, 75, 80, 226 Податкового кодексу України, ст. ст. 3, 20 Закону про РРО, ст. ст. 11, 17 Закону, а також Інструкції про порядок приймання, зберігання відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року № 281/171/578/155 (далі - Інструкція), суд першої інстанції, з урахуванням позиції Верховного Суду у справі №823/990/16, прийшов до висновку про необґрунтованість позовних вимог, оскільки матеріалами справи підтверджується як нестача та надлишок пального, так і реалізації сигар із коробки без марки акцизного податку.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.
Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
У свою чергу, нормативним документом, який встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів є Інструкція, яка поширює свою дію на  всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів.
Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).
Підпунктами 4.2.5.4 - 4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції встановлено, що для дистанційного керування ПРК і ОРК мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.
Місцеве керування ПРК і ОРК має передбачати можливість функціонування з РРО.
Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку ПРК і ОРК за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1% від об`єму відпущених пального або олив.
Згідно пп. 10.2.10 п 10.2 Інструкції на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою N 17-НП (додаток 14).
Підпунктом 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції встановлено, що облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою N 17-НП.
Відповідно до підпунктів 10.3.2 - 10.3.4 пункту 10.3 Інструкції відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою N 16-НП (додаток 16).
Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія.
Підприємства, АЗС на підставі відомостей про відпуск нафтопродуктів періодично, але не менше одного разу на місяць, виписують зведені відомості-рахунки кожному споживачу за марками нафтопродуктів та цінами, установленими протягом місяця. У рахунках обов`язково зазначаються кількість та загальна вартість відпущених нафтопродуктів, у тому числі податок на додану вартість.
Звіряння розрахунків з споживачами за відпущені нафтопродукти здійснюється щомісяця не пізніше п`ятого числа наступного за звітним місяця.
Відпуск дизельного палива за відомостями відображається у змінному звіті АЗС за формою N 17-НП за марками та видами (пп. 10.3.2.2 п. 10.3 Інструкції).
Згідно з підпунктами 10.3.3.1, 10.3.3.2 пункту 10.3 Інструкції форму, зміст та ступінь захисту бланків талонів установлює емітент талона. При цьому необхідними елементами змісту талона є його серійний та порядковий номери.
Заправлення за талонами відображається у змінному звіті АЗС за формою N 17-НП.
Підпунктами 10.3.4.1, 10.3.4.2 пункту 10.3 Інструкції встановлено, що відпуск нафтопродуктів за платіжними картками здійснюється на підставі вимог Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» та Положення про порядок емісії платіжних карток і здійснення операцій з їх застосуванням, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19 квітня 2005 року N 137, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 травня 2005 року за N 543/10823, та інших нормативно-правових актів.
Відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою N 17-НП.
Згідно пунктів 13.5, 13.13 Інструкції для здійснення інвентаризації розпорядчим документом керівника підприємства створюються робочі і постійно діючі інвентаризаційні комісії, до складу яких залучаються особи, що мають досвід здійснення інвентаризації. Забороняється вводити до складу робочої інвентаризаційної комісії головного бухгалтера підприємства та матеріально відповідальних осіб.
Забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих матеріально відповідальних осіб одного й того самого працівника два рази підряд.
Розпорядчим документом керівника підприємства установлюються терміни початку та завершення робіт з інвентаризації.
Під час здійснення інвентаризації нафти та/або нафтопродуктів необхідно: перевірити наявність готівки, талонів, торгових карток і відомостей на АЗС; визначити придатність до застосування ЗВТ та градуювальних таблиць. ЗВТ, що використовуються під час інвентаризації (у тому числі резервуари), мають бути повірені або пройти державну метрологічну атестацію; визначити об`єм і масу нафти та/або нафтопродуктів за марками і видами в резервуарах, технологічних трубопроводах, залізничних цистернах, танках наливного судна в порядку, установленому цією Інструкцією.
Результати вимірювань у резервуарах і технологічних трубопроводах інвентаризаційною комісією заносяться до журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП, а також до акта вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 3-НП (додаток 26). Розрахунки наявності нафти та/або нафтопродуктів у технологічних нафтопродуктопроводах підприємств заносяться до відомості наявності нафтопродуктів (нафти) у технологічних нафтопродуктопроводах за формою N 23-НП (додаток 27) та на АЗС до відомості нафтопродуктів у технологічних трубопроводах АЗС за формою N 35-НП (додаток 28).
Викладене, у свою чергу, свідчить про те, що суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що співставлення даних обліку звітів АЗС за формою N 16-НП та N 17-НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів, є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів. При цьому, якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Посилання Апелянта на те, що виявлення необлікованого товару можливо лише шляхом проведення інвентаризації та складення відповідних форм N 3-НП, N 7-НП, N 23-НП, акту інвентаризації форми N 20-НП, порівняльної відомості результатів інвентаризації нафтопродуктів форми N 27-НП, відомості наявності нафтопродуктів в технологічних трубопроводах форми N 35-НП, є необґрунтованими, оскільки вказаний порядок інвентаризації передбачений Інструкцією та стосується проведення внутрішньої інвентаризації нафтопродуктів на підприємствах після призначення розпорядчим документом керівника підприємства інвентаризаційної комісії та встановлення ним термінів початку та завершення робіт з інвентаризації, однак, не містить жодних положень, які регулюють порядок проведення інвентаризації у випадку проведення фактичної перевірки контролюючими органами та не може застосовуватися в межах таких правовідносин.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 28.05.2020 року у справі №823/1978/16, від 12.03.2020 року у справі №823/1917/16, від 11.05.2020 року у справі №823/1918/16 та від 09.04.2021 року у справі № 823/31/17.
Як було встановлено раніше та вірно підкреслено судом першої інстанції, заміри у резервуарах здійснено працівниками АЗС, що Позивачем не спростовується. У свою чергу, даними Х-звіту денного, роздрукованого на реєстраторі розрахункових операцій з фіскальним номером 3000713543 від 04.11.2019 року о 10 годині 23 хвилині, з відображенням облікових даних пального в резервуарах (а.с. 87), визначено облікові показники пального в резервуарах АЗС, що мали співпадати з фактичними показниками, з урахуванням похибки, станом на 04.11.2019 року на 10 годину 23 хвилину, при відсутності станом на 04.11.2019 року змінного звіту АЗС форми 17-НП, оскільки надано змінний звіт АЗС форми 17-НП на початок перевірки станом на 28.10.2019 року, роздрукований за зміну з 00 год. 03 хв. до 23 год 51 хв. (а.с. 81). 
Відповідно до ст. 20 Закону про РРО до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. 
Аналіз змісту норми статті 20 Закону про РРО свідчить, що підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром), позаяк за відсутності облікованих товарів їх реалізація є неможливою та не відбувається.
Такий висновок висловлено Верховним Судом у постановах від 15.08.2018 року у справі №815/2751/16, від 13.08.2020 року у справі №826/13537/17 та від 21.01.2021 року у справі № 826/12449/17.
Відтак, оскільки належними і допустимими доказами підтверджується факт надлишку дизельного пального на АЗС, яке було об`єктом перевірки, на загальну суму 7   373,08 грн., то застосування Відповідачем до Позивача штрафних санкцій у розмірі 14   746,16 грн. згідно спірного податкового повідомлення-рішення від 04.12.2019 року №0002290503 є обґрунтованим.
Крім іншого, судова колегія звертає увагу, що згаданим оскаржуваним індивідуальним актом до Позивача на підставі п. 1 ст. 17 Закону про РРО також застосована штрафна санкція у розмірі 1 грн. за порушення п. 1 ст. 3 Закону про РРО. Разом з тим, будь-яких аргументів і доказів на спростування висновків контролюючого органу щодо реалізації пального А-95 в кількості 40,3 літра за ціною 31,49 грн. на суму 1   269,05 грн. без застосування реєстратора розрахункових операцій ТОВ «Сокар Петролеум» не наведено, у зв`язку з чим суд апеляційної інстанції вважає правильними висновки суду першої інстанції про відсутність правових підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0002290503 від 04.12.2019 року.
Надаючи оцінку позиції суду першої інстанції щодо необґрунтованості позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 04.12.2019 року №0002280503 про застосування штрафних санкцій за реалізацію тютюнових виробів (сигар) буз марки акцизного податку встановленого зразка, судова колегія вважає за необхідне зазначити таке.
Відповідно до п. 228.2 ст. 228 Податкового кодексу України контроль за наявністю марок акцизного податку на пляшках (упаковках) алкогольних напоїв і на пачках (упаковках) тютюнових виробів під час їх транспортування, зберігання та продажу, а також у разі ввезення таких товарів на митну територію України здійснюють відповідні контролюючі органи.
Приписи п. 228.3 ст. 228 ПК України визначають, що у разі виявлення фактів ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування та продажу на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів без наявності марок акцизного податку встановленого зразка, контролюючі органи, зазначені у пункті 228.2 цієї статті, вилучають такі товари з вільного обігу та подають відповідні матеріали до суду для винесення постанови про їх вилучення в дохід держави (конфіскацію).
При цьому, згідно п. 228.9 ст. 228 ПК України відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв і тютюнових виробів, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.
Відповідно до п. 226.1 ст. 226 Податкового кодексу у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
У пункті 226.3 ст. 226 ПК України визначено, що виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України (п. 226.5 ст. 226 ПК України).
Відповідно до п. 226.8 ст. 226 Податкового кодексу кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки.
Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ - «тютюн імпортний», ТВ - «тютюн вітчизняний») у кількісному виразі.
Згідно п. 226.9 ст. 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту тилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
Згідно ч. 1 ст. 16 Закону контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України.
За правилами абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Пунктом 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 року №1251, закріплено, що маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції. 
За правилами п. 23 згаданого Порядку №1251 на тютюнові вироби марки наклеюються: на пачки сигарет та цигарок серійного виробництва, сигар, сигарил, а також цигарок, упакованих у сувенірні коробки (незалежно від їх розміру), - у такій спосіб, щоб марки обов`язково розривалися під час відкривання; на тютюнові вироби в упаковці, що підлягає обгортанню у поліпропіленову плівку, - під плівку.
Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, у ході перевірки працівниками Офісу ВПП було виявлено, що на території АЗС з кафетерієм знаходиться в реалізації сигари «Independence original» 10 за ціною 91,00 грн. у кількості 5 штук на загальну суму 455,00 грн. на які відсутня коробка з маркою акцизного податку встановленого зразка. При цьому Черкаський окружний адміністративний суд вірно підкреслив, що факт відсутності коробки виробника з маркою акцизного податку не заперечив й директор АЗС В.О. Кузьмін (а.с. 86), додавши у своїх поясненнях від 29.10.2019 року про те, що про причини відсутності вказаної коробки йому не відомі.
Заперечуючи висновки контролюючого органу про відсутність коробки виробника з маркою акцизного податків, Апелянт наголошує на тому, що марка акцизного зразка на коробку сигар «Independence original» 10 була на АЗС, однак відпала від коробки і знаходилася на підлозі. Разом з тим, будь-яких належних і допустимих доказів на підтвердження вказаних обставин ТОВ «Сокар Петролеум» ні до суду першої, ні до суду апеляційної інстанції не надано. Крім іншого, на переконання судової колегії, посилання Апелянта на неврахування Відповідачем заперечень на акт перевірки, до яких були додані пояснення керівника АЗС Кузьміна В.О. від 19.11.2019 року про те, що для реалізації сигари були розміщені у коробці виробника, а марка акцизного податку впала на підлогу, не спростовують правильність висновків Офісу ВПП про порушення ТОВ «Сокар Петролеум» вимог чинного законодавства, позаяк факт відсутності марки акцизного податку на коробці такі пояснення не спростовують.
Відповідно до абз. 19 ч. 2 ст. 17 Закону до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривен.
З урахуванням наведеного колегія суддів приходить до висновку, що Позивачем здійснювалися реалізація тютюнових виробів (сигар) без коробки з маркою акцизного податку, що свідчить про обґрунтованість накладення на останнього штрафних санкції у розмірі 17   000,00 грн. на підставі абз. 19 ч. 2 ст. 17 Закону.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -                                                                        
ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Сокар Петролеум» - залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11 березня 2021 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач                                                                      А.Г. Степанюк 

Судді                                                                                            Л.В. Губська

                                                                                                    О.В. Епель

Повний текст постанови складено та підписано « 19» травня 2021 року.