ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/17442/17                                                                Суддя (судді) першої інстанції: Маруліна Л.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  25 травня 2021 року                                                                                            м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Федотова І.В.,
суддів: Єгорової Н.М. та Чаку Є.В.,
за участю секретаря Бринюк Г.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 грудня 2020 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Агрон" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Агрон» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби України у м. Києві (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.09.2017року №00006861402, №00006871402, №0049541409, №1740140304.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 грудня 2020 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 27.09.2017 року №00006861402, яким визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) на загальну суму 1752929,00 грн. (1402343, 00 грн. - за основним платежем, 350586, 00 грн. - штрафні санкції); 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 27.09.2017 року №00006871402, яким визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 776967,00 грн. (746745, 00 грн. - за основним платежем, 30222,00 грн. - штрафні санкції);
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 27.09.2017 року №0049541409, яким застосовано штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на загальну суму 6388575, 00 грн.;
В решті позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи та на порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, просить його скасувати та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. 
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на висновках акту перевірки.
Крім того, відповідач вказує що оскаржуване рішення в частині задоволення позовних вимог є незаконним, тобто таким, що не ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права у відповідності до ч.2 ст.242 КАС України та ст.129 Конституції України.
Згідно ст. 52 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Постановою Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року № 537 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» утворено як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком 1. Реорганізовано деякі територіальні органи Державної фіскальної служби шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів Державної податкової служби за переліком згідно з додатком 2.
Відповідно до Переліку територіальних органів Державної податкової служби, що утворюються утворено Головне управління ДПС у м. Києві, а відповідно до Переліку територіальних органів Державної фіскальної служби, що реорганізуються, до Головного управління ДПС у м. Києві приєднано Головне управління ДФС у м. Києві.
Згідно із розпорядженням Кабінету Міністрів України № 682-р від 21.08.2019 функції і повноваження Державної фіскальної служби з реалізації державної податкової політики, державної політики із адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, державної політики у сфері боротьби із правопорушеннями під час застосування податкового законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та законодавства з інших питань припинено, а контроль за дотриманням таких функцій та повноважень покладено на Державну податкову службу згідно із постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 р. N 227 "Про затвердження положень про Державну податкову службу України та Державну митну службу України" (Офіційний вісник України, 2019 р., N 26, ст. 900).
В контексті вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для заміни Головного управління ДФС у м. Києві на Головне управління ДПС у м. Києві в порядку правонаступництва.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, які з`явились в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
У відповідності до статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та свідчать матеріали справи, на підставі наказу Головного управління ДФС у м. Києві від 15.06.2017 року №5126 відповідно до статей 20, 77, 82 Податкового кодексу України призначено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Агрон» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року, валютного законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року відповідно до затвердженого плану документальної перевірки. 
За результатами документальної перевірки Головним управлінням ДФС у м. Києві складено акт від 22.08.2017 року №326/26-15-14-02-02/31307593 (далі - Акт перевірки).
За висновками Акту перевірки відповідачем встановлено порушення ТОВ «Агрон»:
- пункту 138.4., пункту 138.6 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла до 01.01.2015 року), підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (в редакції 2015 року), статті 9 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зі змінами, пункту 9 та пункту 27 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» затвердженого Міністерством фінансів України (із змінами) від 20.10.1999 року № 246, пункту 6 та пункту 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за № 27/4248, пункту 5 та пункту 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за № 860/4153 із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, па загальну суму 747,950 грн., у тому числі за 2014 року в сумі 22785 грн., за 2015 року в сумі 627061 грн., за 2016 року в сумі 98104 грн.;
- пункту 49.1, пункту 49.2 статті 49 Податкового кодексу України, філією №6 ТОВ «Агрон» не подано податкову декларацію з податку на прибуток за 2014 рік;
- пункту 198.5. статті 198, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.2, пункту 198.3 статті 198, пункту 201.1 та пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1402343 грн., у тому числі за червень 2015 року в сумі 6040 грн., за липень 2015 в сумі 6541 грн., за серпень 2015 року в сумі 12717 грн., за вересень 2015 року в сумі 42929 грн., за жовтень 2015 в сумі 10751 грн., за листопад 2015 року в сумі 2229 грн., за грудень 2015 року в сумі 815425 грн., за березень 2016 року в сумі 79384 грн., за квітень 2016 року в сумі 4913 гри., за жовтень 2016 року в сумі 103977 грн., за березень 2017 року в сумі 317437 гривень;
- пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, ТОВ «Агрон» здійснило реєстрацію податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням термінів;
- пункту 2.6 глави 2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637 (із змінами та доповненнями);
- частини восьмої статті 9 Закону України від 08.07.2010 року №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями, несвоєчасна сплата єдиного внеску за грудень 2014 року;
- пункту 274.1 статті 274 розділу ХІІІ Податкового кодексу України та пункту 5.6 Додатку 3 до рішення Київської міської ради від 23.06.2011 року №242/5629 «Про встановлення місцевих податків і зборів у м. Києві» (із змінами і доповненнями), в результаті чого встановлено заниження податкового зобов`язання по земельному податку в сумі 178681,70 грн. за 2016 рік.
На підставі висновків Акта перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 27.09.2017 року:
- №00006861402, яким визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) на загальну суму 1 752 929, 00 грн. (1402343,00 грн. - за основним платежем, 350586, 00 грн. - штрафні санкції);
- №00006871402, яким визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 776 967,00 грн. (746745, 00 грн. - за основним платежем, 30222,00 грн. - штрафні санкції);
- №0049541409, яким застосовано штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на загальну суму 6 388575, 00 грн.;
- №1740140304, яким визначено грошове зобов`язання з земельного податку на загальну суму 223 352,12 грн. (178681,70 грн. за основним платежем, 44 670, 42 грн. - штрафні санкції).
За результатом адміністративного оскарження вказаних рішень, рішенням ДФС України від 04.12.2017 року скаргу ТОВ «Агрон» залишено без задоволення.
Позивач вважаючи вищезазначені податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся з даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позову, виходячи з наступного.
Відповідно до пп.14.1.36. п.14.1. ст.14 Податкового Кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно пункту 44.1., пункту 44.2. статті 44 Кодексу, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до положень пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України (в редакції Закону від 28.12.2014 № 71-VIII) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Тобто, податок на прибуток розраховується виходячи із бухгалтерського фінансового результату (як різниці між отриманими підприємством доходами та понесеними ним витратами протягом звітного періоду) за НП(С)БО чи МСФЗ, відкоригованого на різниці, передбачені ПК України (як то амортизаційні різниці, різниці, які виникають при формуванні резервів (забезпечень), різниці, які виникають під час здійснення фінансових операцій).
Згідно пп.14.1.181. п.14.1.ст.14 Податкового кодексу України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду.
Згідно із п. 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до п. 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно із п. 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до п. 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно із п. 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з ПДВ наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.
При цьому, для формування податкового кредиту мають значення податкові накладні та інші первинні документи, які, виходячи з наведеного, видаються на підтвердження реально вчиненої операції. Однак, наявність податкових накладних є необхідною, але не безумовною підставою для отримання платником податку права на податковий кредит з податку на додану вартість.
Отже, формування податкового кредиту та витрат, що враховують при обчисленні об`єкта оподаткування з податку на прибуток, є відображенням наслідків господарських операцій у податковій звітності.
Податкова звітність ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку, який є обов`язковим.
Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» у частині 1 встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Вимоги до первинних документів встановлені частиною 2 цієї статті.
За визначеннями цього Закону, первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, а господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, будь-які документи можна вважати первинними, що є підставою для їх врахування в податковому обліку, лише в разі фактичного здійснення господарської операції. При цьому, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Отже, необхідною умовою для віднесення вартості придбаних платником податків товарів та послуг до витрат, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, а сум сплаченого ПДВ - до податкового кредиту, є факт дійсного проведення господарських операцій, обумовлених відповідними угодами, що має засвідчуватись належними первинними документами. 
Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи між ПП «Лагуна-Біч» (Підрядник) та ТОВ «Агрон» (Замовник) укладено договір будівельного підряду від 01.09.2015 року №15-0901/1; між ПП «Вега-Ремстрой» (Підрядник) та ТОВ «Агрон» (Замовник) укладено договір будівельного підряду від 15.06.2015 року №15/06-1; між ПП «Фебрус» (Підрядник) та ТОВ «Агрон» (Замовник) укладено договір будівельного підряду від 05.10.2015 року №15-10-05.
На підтвердження реальності господарських операцій позивачем надано наступні копії: довіреності від 15.12.2017 року № 5, Договору будівельного підряду № 15-0901/1 від 01.09.2015 року, кошторису № 1 до Договору будівельного підряду № 15-0901/1 від 01.09.2015, кошторису № 2 до Договору будівельного підряду № 15-0901/1 від 01.09.2015 року, кошторису № 3 до Договору будівельного підряду № 15-0901/1 від 01.09.2015 року, кошторису № 4 до Договору будівельного підряду № 15-0901/1 від 01.09.2015 року, кошторису № 5 до Договору будівельного підряду № 15-0901/1 від 01.09.2015 року, кошторису № 6 до Договору будівельного підряду № 15-0901/1 від 01.09.2015 року, кошторису № 7 до Договору будівельного підряду № 15-0901/1 від 01.09.2015 року, акту № 15-09-30/01 здачі-прийняття робіт від 30.09.2015 року, акту № 15-09-04/02 здачі-прийняття робіт від 31.08.2015 року, Акту № 15-09-07/03 здачі-прийняття робіт від 11.09.2015 року, видаткової накладної № 15-09-16/01 від 22.09.2015, року, Журналу - ордеру видаткової накладної № РН-000028 від 11.09.2015 року, Журналу - ордеру і відомість по рахунку 3772 Розрахунки з іншими дебіторами (у разі замовлень), Договору будівельного підряду № 15/06-1 від 15.06.2015 року, Додатку № 1 до Договору будівельного підряду № 15/06-1 від 15.06.2015 року, Додатку № 2 до Договору будівельного підряду № 15/06-1 від 15.06.2015, року Додатку № 3 до Договору будівельного підряду № 15/06-1 від 15.06.2015 року, Додатку № 4 до Договору будівельного підряду № 15/06-1 від 15.06.2015 року, Додатку № 5 до Договору будівельного підряду № 15/06-1 від 15.06.2015 року, кошторису № 6 до Договору будівельного підряду № 15/06-1 від 15.06.2015 року, акту № ОУ-12/08-02 прийняття-передачі виконаних робіт від 12.08.2015 року, акту № ОУ-12/08-01 прийняття-передачі виконаних робіт від 12.08.2015 року, акту № ОУ-15/08-01 прийняття-передачі виконаних робіт від 15.08.2015 року, акту № ОУ-21/08-01 прийняття-передачі виконаних робіт від 21.08.2015 року, акту № ОУ-30/08-01 прийняття-передачі виконаних робіт від 30.08.2015 року, акту № ОУ-30/08-02 прийняття-передачі виконаних робіт від 30.08.2015 року, акту прийняття-передачі виконаних робіт від 31.08.2015 року, видаткової накладної № РН-00041 від 21.08.2015 року, видаткової накладної № РН-00042 від 21.08.2015 року, видаткової накладної № РН-0006 від 02.08.2015 року, Журналу-ордеру і відомостей по рахунку 3772 Розрахунки з іншими дебіторами (у разі замовлень) за 2015 рік, Договору будівельного підряду № 15-10-05 від 05.10.2015 року; кошторису № 1 до Договору будівельного підряду №15-10-05 від 05.10.2015 року, кошторису № 3 до Договору будівельного підряду № 15-10-05 від 05.10.2015 року, кошторису № 3/1 до Договору будівельного підряду №15-10-05 від 05.10.2015 року, кошторису № 4 до Договору будівельного підряду № 15-10-05 від 05.10.2015 року, рахунку-фактури № 5-11-15/1 від 05.11.2015 року, видаткової накладної № 15-11-16/01 від 16.11.2015 року, рахунку-фактури № 15-10-22/1 від 22.10.2015 року, видаткової накладної № 15-10-26/01 від 26.10.2015 року, рахунку-фактури № 18-11-15/1 від 18.11.2015 року, акту № 18-11-15/02 здачі-прийняття робіт від 18.11.2015 року, рахунку-фактури № 18-11 -15/2 від 18.11.2015 року, акту № 18-11-15/01 здачі-прийняття робіт від 18.11.2015 року, рахунку-фактури № 15-10-22/2 від 22.10.2015 року, акту № 15-10-26/01 здачі-прийняття робіт від 26.10.2015 року, рахунку-фактури № 15-10-15/1 від 15.10.2015 року, акту № 15-10-15/01 здачі-прийняття робіт від 15.10.2015 року, Журналу-ордеру і відомість по рахунку 3772 Розрахунки з іншими дебіторами (у Р«» замовлень) за 2015 рік.
Як вбачається з акту перевірки, єдиною підставою для висновку про нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами ПП «Лагуна-Біч», ПП «Вега-Ремстрой» та ПП «Фебрус» стало наявність станом на дату проведення документальної перевірки ухвал суду, винесених у кримінальних провадженнях №32016230000000117 від 16.12.2016 року, №32016060000000036 від 15.06.2016 року, №32016230000000113 від 02.12.2016 року.
Так, відповідач посилається на інформацію з мережі Інтернет, а саме, на відомості з Єдиного державного реєстру судових рішень: ухвали Херсонського міського суду Херсонської області від 06.02.2017 року у справі №766/2606/16-к, від 04.05.2017 року у справі №766/16882/16-к, відповідно до яких відносно службових осіб, зокрема, ПП «Лагуна-Біч», ПП «Вега-Ремстрой» та ПП « Фебрус » внесені відомості до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України.
Разом з тим, жодної інформації про наявність обвинувальних вироків судів відносно службових осіб зазначених контрагентів позивача на момент укладання та підписання із ними договорів будівельного підряду у періоди червень 2015 року, вересень 2015 року та жовтень 2015 року матеріали справи не містять.
Відтак, судом першої інстанції вірно відхилено посилання податкового органу на вищевказані кримінальні провадження.
Колегія суддів наголошує, що факт наявності кримінального провадження, або отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.
Доказів наявності вироків суду відносно контрагентів позивача за ознаками злочину, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України (фіктивне підприємництво), відповідачем не надано ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції, а договори, укладені між позивачем з вказаними контрагентами недійсними не визнавались.
Один лише факт здійснення кримінального провадження щодо контрагента платника податків, в якому не винесено обвинувального вироку або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, які набрали законної сили, в силу приписів ч. 6 ст. 78 КАС України не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.
Вказана правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 26.06.2018 року у справі № 826/24815/15, від 26.03.2020 року у справі № 826/9967/16, від 04.02.2020 року у справі № 810/847/16.
Водночас, з висновків акту перевірки вбачається, що придбання позивачем у вказаних контрагентів будівельних матеріалів фактично відбувалося, тобто відбувався перехід права власності на товар від інших осіб до ТОВ «Агрон», але встановити осіб, які фактично відвантажували товар немає можливості.
Так, співставлення змісту первинних документів та доказів підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, що містяться в матеріалах справи, вказує, що спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій. Доказів на підтвердження зворотного відповідачем не надано.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платників та інших учасників правовідносин у сфері економіки. У зв`язку з цим презюмується, що дії платника, результатом яких є отримання податкової вигоди, вважаються економічно виправданими, а відомості, що містяться у податковій та бухгалтерській звітності платника, - достовірні. Подання платником до контролюючого органу усіх належним чином оформлених первинних документів, передбачених податковим законодавством, з метою отримання податкової вигоди є підставою для її отримання, якщо податковий орган не доведе неправдивість, недостовірність або суперечливість відомостей, що містяться у таких документах. 
Доводи ж податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на включення сплаченого податку на додану вартість до податкового кредиту. Разом з тим, у справі, що переглядається, податковим органом не доведено існування таких обставин.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів, які підтверджують фактичне проведення відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів, які свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч.1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст.78 цього Кодексу.
При цьому, колегія суддів звертає увагу, що перевіркою не встановлено відсутності документів бухгалтерського і податкового обліку, необхідних для підтвердження задекларованих показників по операціям з контрагентами, обов`язок ведення і зберігання яких покладено на позивача, а наявні в матеріалах справи містять достатні дані про зміст господарських операцій та її учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій. 
Як вбачається з матеріалів акту перевірки відповідачем встановлено, що згідно з договорами, оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 28 «Товари», 93 «Витрати на збут» за 2014, залишок/різниця ТЗВ складає всього у сумі 126584 грн.
Відповідно до пункту 138.4. статті 138 ПК України (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу (п.138.6. ст. 138 ПК України).
Відповідно до пункту 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» (далі - П(С)БО-9), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 №246, первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних витрат: суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю) за вирахуванням непрямих податків; суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв`язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству; транспортно-заготівельні витрати (затрати на заготівлю запасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів). Сума транспортно-заготівельних витрат, що узагальнюється на окремому субрахунку рахунків обліку запасів, щомісячно розподіляється між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули (використані, реалізовані, безоплатно передані тощо) за звітний місяць. Сума транспортно-заготівельних витрат, яка відноситься до запасів, що вибули, визначається як добуток середнього відсотка транспортно-заготівельних витрат і вартості запасів, що вибули, з відображенням її на тих самих рахунках обліку, у кореспонденції з якими відображено вибуття цих запасів.
Середній відсоток транспортно-заготівельних витрат визначається діленням суми залишків транспортно-заготівельних витрат на початок звітного місяця і транспортно-заготівельних витрат за звітний місяць на суму залишку запасів на початок місяця і запасів, що надійшли за звітний місяць. Приклади розподілу транспортно-заготівельних витрат наведені в додатку до Положення (стандарту) 9; інші витрати, які безпосередньо пов`язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях. 
До таких витрат, зокрема, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доопрацювання і підвищення якісно технічних характеристик запасів. У разі, якщо на момент оприбуткування запасів неможливо достовірно визначити їх первісну вартість, такі запаси можуть оцінюватися та відображатися за справедливою вартістю з наступним коригуванням до первісної вартості.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, за період з 2014 - 1 квартал 2017 року позивачем виконано розрахунок розподілу ТЗВ, що відносяться до товарів, що вибули із складів.
Позивачем використано дані бухгалтерського обліку, а саме: щомісячні оборотно-сальдові відомості: по рахунку 93 «Витрати на збут», на якому накопичувалися понесені транспортні витрати позивача, та щомісячного руху товарів по рахунку №281 «Товари» за вказаний період.
Розподіл ТЗВ виконано на умові щомісячного розподілу між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули за звітний місяць. Сума ТЗВ, яка відноситься до запасів, що вибули, визначається як добуток середнього відсотка ТЗВ і вартості, що вибули.
Середній відсоток ТЗВ визначається діленням суми залишків ТЗВ на початок звітного місяця і ТЗВ за звітний місяць на суму залишку запасів на початок місяця і запасів, що надійшли за звітний місяць.
Розподіл ТЗВ здійснено з урахуванням вимог Додатку (стандарту) 9 - «Приклади розподілу транспортно-заготівельних витрат».
З наявних в матеріалах справи документів вбачається, що позивачем враховано обставини реалізації товарів на умовах СРТ, коли право власності передавалося Покупцю на станції Бахмач - станції розмитнення товарів, тобто по таким операціям транспортні витрати не повинні розподілятися по Розрахунку ТЗВ, а прямо відносяться на витрати позивача.
Так, пунктом 19 П(С)БО №16 «Витрати» визначено, що витрати на збут включають такі витрати, пов`язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг):, зокрема, витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки.
Як вбачається з матеріалів справи транспортні послуги позивачу надавались залізничним транспортом на умовах договору № 61 від 16.03.2016 року з Державним територіально-галузевим об`єднанням «Південна-Західна залізниця» та договору № 1195 від 04.03.2013 року.
Надання вказаних послуг підтверджується довідками по руху товарів, що відвантажувались покупцю у вагонах на умовах СРТ за перевіряємий період, копіями видаткових накладних, залізничних накладних, накладних СМГС та переліків наданих залізницею послуг по вищевказаним договорам.
Таким чином, відповідачем при розрахунку розподілу ТЗВ не було враховано норми п.12 П(С)БО №16 «Витрати», та здійснено розподіл по всім транспортним витратам без виключення на ті, що прямо відносяться на витрати по рахунку 93 «Витрати на збут».
Як вбачається з висновків акту перевірки, відповідачем встановлено завищення задекларованих ТОВ «Агрон» показників у рядку 2050 звіту про фінансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» на загальну суму 3 158 671 грн.
До перевірки ТОВ «Агрон» було надано наказ від 01.12.2015 року №34/1 про утворення ревізійної комісії щодо визначення нестач/надлишків мінеральних добрив за періоди 2012-2015 року, на підставі якого проведено інвентаризацію за період 2012-2015 року по філіям ТОВ «Агрон». Дані інвентаризації оформлені інвентаризаційними описами та актами списання товарів.
Так, згідно вказаних документів, станом на 30.12.2015 року встановлено нестачі на загальну суму 4045212, 15 грн.
В ході проведення перевірки на виконання запиту ГУ ДФС у м. Києві від 28.07.2017 року №4 про надання інформації щодо розрахунку нестач, виявлених 30.12.2015 року з розбивкою по роках за період 2012-2015 р., позивачем надано розрахунок, відповідно до якого сума нестач товарів за період 2012-2015 роки складала 4045212, 15 грн.
В бухгалтерському обліку вказані операції відображені наступним чином: Д-т 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» К-т 281 «Товари на складі».
Позивачем відображено даний показник у рядку 2050 звіту про фінансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)».
Як вбачається з матеріалів перевірки відповідачем вручено ТОВ «Агрон» запит про надання інвентаризаційного опису ТМЦ, активів та іншого за 2014 рік, який складається перед річною звітністю, за результатами якого відповідальна особа повинна скласти відповідні акти у разі встановлення нестач ТМЦ та відобразити дану інформацію у бухгалтерському обліку та податковому обліку.
У відповідь на вказаний запит позивачем надано відповідь, що у 2014 році інвентаризація товарів не складі не проводилася, тому станом на 31.12.2015 року міжінвентаризаційний період складав за 2012-2015 роки.
Наказом Міністерства фінансів України від 11.08.1994 року №69, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.08.1994 року за № 202/412 затверджено Інструкцію по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків (далі - Інструкція №69).
Згідно з пунктами 1, 2 Інструкції №69 Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» для підтвердження правильності та достовірності даних бухгалтерського обліку та звітності, передбачено проведення підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (далі - підприємство) незалежно від форм власності інвентаризації майна, коштів і фінансових зобов`язань.
Відповідальність за організацію інвентаризації несе керівник підприємства, який повинен створити необхідні умови для її проведення у стислі строки, визначити об`єкти, кількість і строки проведення інвентаризації, крім випадків, коли проведення інвентаризації є обов`язковим.
Так, з матеріалів справи вбачається, що позивачем у 2015 році проведено інвентаризацію товарів на складах. 
Оскільки остання інвентаризація була проведена у 2013 році, то міжінвентаризаційний період становив 2 роки - з 01.01.2014 по 31.12.2015.
За результатами інвентаризації було встановлено розбіжності між обліковими даними та фактичними даними, що пояснюються особливостями мінеральних добрив при їх транспортуванні, розвантаженні, навантаженні, перевалці та фасуванні - виникають природні втрати добрив.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, згідно затвердженого Генеральним директором ТОВ «Агрон» Регламенту і визначення норм природних втрат мінеральних добрив застосовуються граничні норми (до 2%) у випадку фактичної нестачі мінеральних добрив, що надійшли на склади-бази мінеральних добрив по залізниці. У випадку нестачі в межах природного убутку при прийманні товарів по залізниці, претензії постачальникам та перевізникам не виставляються, тому що такі відхилення не свідчать про неналежне виконання договірних умов.
Так, виявлені по результатам інвентаризації нестачі товарів є природними втратами, які сталися при транспортуванні мінеральних добрив, що підтверджується розрахунками, наданими до Акту перевірки та затвердженими висновками інвентаризаційної комісії позивача.
Оскільки вказані нестачі були виявлені позивачем у 2015 році, останнім було відображено списання виявлених нестач у звітності за 2015 рік.
Відповідно до статті 9 Закону №996 господарська операція підлягає відображенню (на підставі первинною документа) в облікових регістрах (частини п`ята статті 9 Закону), у тому звітному періоді, в якому вона була фактично здійснена, а фактичні нестачі (надлишки) запасів (товарів) можуть бути виявлені лише під час проведення інвентаризації, за результатами якої приймається рішення щодо списання нестач в частині, що не перевищують допустимі втрати (природні убутки) в тому періоді, в якому вони виявлені, що відповідає нормам пункту 20 П(С)БО №16 «Витрати».
Згідно з пунктом 50.1 статті 50 ПК України, у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючою розрахунку.
Платник податку має право не подавати уточнюючий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації та будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
Враховуючи вищевикладене, позивачем правомірно внесено результати розрахунків списання товарів в межах норм природного убутку за 2014 рік у кількості 401,856 тон на суму 3089379,86 грн. у податкову декларацію наступного періоду - 2015 року, що в свою чергу свідчить про відсутність порушення позивачем норм Податкового кодексу України.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів звертає увагу, що податкові повідомлення-рішення, на підставі яких визначаються податкові зобов`язання платника податків, приймаються податковим органом за результатами безпосередньої оцінки фінансово-господарських документів, активів та інших обставин господарської діяльності особи, з дотриманням визначеної законом процедури, висновки податкового органу повинні доказуватись як факт і підтверджуватись документально.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Враховуючи, що встановлені відповідачем за наслідком проведеної перевірки порушення позивачем вимог діючого законодавства не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що нарахування податковим органом за зазначені вище порушення сум грошового зобов`язання є протиправним, та як наслідок спірні податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для задоволення позову в цій частині. 
Стосовно висновків акту перевірки щодо не здійснення позивачем обліку готівкових коштів на підставі фіскальних чеків в книзі обліку розрахункових операцій, що привело до не оприбуткування готівкових коштів на загальну суму 1 299 840, 00 грн. колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою регулювався Положенням про ведення касових операцій, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за №40/10320 (далі - Положення №637) (чинного на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 1.2 Положення №637 оприбуткуванням готівки є проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.
Згідно п.2.6 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).
Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
За змістом пункту 4.2 Положення №637 усі надходження і видачу готівки в національній валюті підприємства відображають у касовій книзі.
Зміст наведених норм матеріального права вказує на те, що у разі проведення готівкових розрахунків з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення №637 оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі. У випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.
У випадку невиконання будь-якої з цих дій, це є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність, визначена в Указі Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 № 436/95 (далі - Указ №436/95 в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Так, у силу вимог статті 1 Указу №436/95 у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу.
Відповідно до абзацу 3 пункту 1 Указу №436/95 за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки визначено штраф у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Відтак, суб`єкти господарювання, мають своєчасно та в повній мірі оприбутковувати усю готівку, що надходить до кас.
Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, у період з 23.02.2015 року по 05.03.2015 року для обліку руху готівкових коштів на складі - базі мінеральних добрив ТОВ «Агрон» (відокремленому підрозділу) за адресою: Рівненська обл., Лубенський р-н, с. Озеряни, вул. Зелена, 56 використано і касову книгу, і КОРО №2659019074р/4, що видана та зареєстрована 06.03.2015 року ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС м. Києва на РРО заводський номер ПБ 57700517, фіскальний номер 2659019074.
У розділі 2 КОРО «Облік руху готівки та сум розрахунків» записи по проведеним Z-звітам здійснювались за період починаючи з 23.02.2015 року у зв`язку з тим, що попередня КОРО №2659019074р/3 застосовувалась для записів з 30.08.2013 року по 20.02.2015 року.
У період з 02.03.2015 року по 05.03.2015 року для обліку руху готівкових коштів на складі - базі мінеральних добрив ТОВ «Агрон» (відокремленому підрозділу) за адресою: Одеська обл., Комінтернівський р-н, с. Кремидівка, вул. Гоголя, 1А використано і касову книгу, і КОРО № 2659023517р/3, що видана та зареєстрована 06.03.2015 року ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС м. Києва на РРО заводський номер ПБ 57729124, фіскальний номер 2659023517.
У розділі 2 КОРО «Облік руху готівки та сум розрахунків» записи по проведеним Z- звітам здійснювались за період починаючи з 02.03.2015 року у зв`язку з тим, що попередня КОРО № 2659023517р/2, застосовувалась для записів з 03.03.2014 року по 27.02.2015 року.
Так, з наданих позивачем прибутковими та видатковими касовими ордерами до касової книги по базах-складах за адресами: Рівненська обл.. Лубенський р-н, с. Озеряни, вул. Зелена, 56, Одеська обл., Комінтернівський р-н, с. Кремидівка. вул. Гоголя, 1А, вбачається, що оприбуткування готівки було вчасним та в повному обсязі.
Жодних розбіжностей між даними КОРО га сумами, оприбуткованими у касі вищевказаних баз- складів за відповідні періоди колегією суддів не встановлено.
Також, у період за 05.12.2014 року для обліку на складі - базі мінеральних добрив ТОВ «Агрон» (відокремленому підрозділу) за адресою: Кіровоград, вул. Мурманська, 13 у КОРО №3000049414р/1, яка видана та зареєстрована ДПІ у Шевченківському районі ГУ ДФС м. Києва на РРО заводський номер ПБ52101846, фіскальний номер 3000049414, у розділі 2 «Облік руху готівки та сум розрахунків» зроблено запис по проведеному Z-звіту у сумі розрахунків 3700,00 грн., а фактично Z-звіт за 05.12.2014 року №0130 проведено на суму розрахунків 37000,00 грн., що підтверджено підклеєним відповідним звітом у розділі КОРО №1 «Фіскальні звітні чеки».
Разом з тим, з наданих документів, вбачається, що оприбуткування готівки було вчасним та у повному обсязі.
Таким чином, вказана невідповідність між записом у КОРО та первинним документом по базі-складу мінеральних добрив ТОВ «Агрон» за адресою: Кіровоград, вул. Мурманська, 13 не вплинула на кінцеву суму, що була оприбуткована у касі вказаної бази-складу.
Крім іншого, колегія суддів звертає увагу, що від імені кожної філії укладено договори на інкасацію готівкових коштів із АТ «Ощадбанк», на підставі яких відповідна служба проводить інкасації філій, що підтверджується копіями супровідних відомостей до сумок із готівкою.
Таким чином, з наданих звітних чеків, наклеєних в КОРО, записами на сторінках КОРО, і відповідними записами у касових книгах відокремлених підрозділів вбачається, що вся готівка була оприбуткована відповідно до Положення про ведення касових операцій у національній валюті, оскільки облік готівкових коштів, які надійшли на підставі фіскальних звітних чеків здійснювався у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО. 
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що об`єктивна сторона вчиненого позивачем порушення в Акті перевірки визначена як порушення 2.6 Положення №637, за що передбачена відповідальність згідно абзацу 3 пункту 1 Указу №436/95.
Однак, прийнятим 06 липня 1995 року Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» також була установлена відповідальність за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначені розділом V «Відповідальність за порушення вимог цього Закону».
Так, пунктом 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено фінансові санкції за порушення вимог цього закону, а саме: за встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.
Аналіз зазначених положень свідчить про те, що об`єктивна сторона обох порушень, як того, що визначено абзацом третім статті 1 Указу № 436/95, так і того, що визначене пунктом 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», фактично полягає у одних і тих самих діях.
При цьому, зі змісту статті 25 Конституційного Договору вбачається, що метою постановлення Указу № 436/95 було врегулювання відносин щодо належного обліку готівкових операцій суб`єктами підприємницької діяльності, які до цього не були належним чином урегульовані іншими законодавчими актами, а термін його дії обмежувався прийняттям відповідного закону.
Оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ № 436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.
Таким чином, до правовідносин, що виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», положення абзацу третього статті 1 Указу №436/95 не застосовується.
Такий правовий висновок викладено в постанові Великої Палати Верховного Суду від 20 травня 2020 року у справі № 1340/3510/18 та у постановах Верховного Суду від 23 червня 2020 року у справі №500/39/19 та від 24 червня 2020 року у справі №520/795/19.
Колегія суддів підстав для відступу від вказаної правової позиції Великої Палати Верховного Суду та Верховного Суду не вбачає.
Враховуючи викладене, контролюючим органом безпідставно застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції згідно з абзацом 3 пункту 1 Указу № 436/95, що, також свідчить про протиправність прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 27.09.2017 №0049541409.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Оцінюючи доводи апелянта, колегія суддів зазначає, що обставини, наведені в апеляційній скарзі, були ретельно перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. 
Таким чином, доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права. 
На підставі вищенаведеного, приймаючи до уваги, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, висновки суду першої інстанції доводами апелянта не спростовані, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для його зміни або скасування.
Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 грудня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя:

Судді:

Повний текст постанови виготовлено 27.05.2021 року.