ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 червня 2021 року	Львів	Справа № 500/2916/20 пров. № А/857/9504/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді:                                                 Святецького В.В.,
суддів:                                                                      Гудима Л.Я., Довгополова О.М.,
за участю секретаря судового засідання:             Хітрень О.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2020 року  у справі № 500/2916/20  (головуюча суддя Подлісна І.М., час ухвалення 11 год. 14 хв., м. Тернопіль, повний текст рішення складений 14 грудня 2020 року) за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю ,,Агроден-Т” до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В :

           06 жовтня 2020 року товариство з обмеженою відповідальністю (ТзОВ) ,,Агроден-Т” звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Тернопільській області, в якому просило: 
а) визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області  №1744872/41986289 від 17.07.2020 про відмову в реєстрації накладної №3 від 06.04.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
б) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 06.04.2020 в день її направлення.
в) стягнути з відповідачів судовий збір та витрати на правничу допомогу.
Рішенням від 09 грудня 2020 року  Тернопільський окружний адміністративний суд позовні вимоги задовольнив повністю.    
Визнав протиправним та скасував рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №174487/41986289 від 17.07.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 06.04.2020 року.
Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану товариством з обмеженою відповідальністю ,,Агроден-Т”  податкову накладну №3 від 06.04.2020 року.
Також суд стягнув на користь товариства з обмеженою відповідальністю ,,Агроден-Т”  понесені ним судові витрати зі сплати судового збору в сумі 2102 гривні  та за надання правничої допомоги в сумі 7 000 гривень за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що висновки суду не повністю відповідають фактичним обставинам справи.  
В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що Комісія прийняла рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, оскільки наданні платником податку копії документів не є достатніми для прийняття відповідного рішення про реєстрацію.
ТзОВ ,,Агроден-Т” податкову накладну від 06.04.2020 № 3, виписану на ТзОВ ,,Форвард Агро Трейд”, направило для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до квитанції № 1 від 29.04.2020 реєстрація зазначеної податкової накладної зупинена на підставі підпункту  201.16  статті 201 ПК України, оскільки коди  УКТ ЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
У квитанції також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Однак, товариство позивача не надало копії усіх документів, необхідних для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, а тому відповідач вважає, що у ГУ ДПС у Тернопільській області були законні підстави для прийняття рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної. 
Причиною відмови в реєстрації спірної податкової накладної є ненадання платником податку копій документів, а саме: складських документів та встановлення невідповідності товарно-транспортних накладних. 
З огляду на викладене, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. 
ТзОВ ,,Агроден-Т” правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористалось, що в силу вимог ч. 4 ст. 304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції. 
У зв`язку з неявкою в судове засідання всіх учасників справи фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу відповідно до ч. 4 ст.229 Кодексу адміністративного судочинства України не здійснюється.  
          Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скарга не належить до задоволення з таких підстав.  
З матеріалів справи апеляційний суд вбачає, що ТзОВ ,,Агроден-Т” виписало для  ТзОВ ,,Форвард Агро Трейд” податкову накладну № 3 від 06.04.2020 з номенклатурою господарської операції ,,кукрудза” на загальну суму обсягів постачання 248  800, 00 грн., в т.ч. ПДВ в сумі 49760,00 грн., яку направило для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до квитанції № 1 від 29.04.2020 реєстрація зазначеної податкової накладної зупинена на підставі підпункту  201.16  статті 201 ПК України, оскільки коди  УКТ ЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (а.с. 7).
У квитанції також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Для підтвердження реєстрації спірної податкової накладної позивач подав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунків коригування, реєстрація якої зупинена, що підтверджується повідомленням № 2 від 14.07.2020 та квитанцією № 2 від 14.07.2020 (а.с. 9, 10).  
За результатами розгляду вказаних документів комісія ГУ ДПС у Тернопільській  області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийняла оскаржене рішення №1744872/41986289 від 17.07.2020 про відмову в реєстрації накладної №3 від 06.04.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку із ненаданням платником податку письмових пояснень  стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку, реєстрацію яких зупинено.  
Вважаючи, що подані документи складені без порушень чинного законодавства України, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної та у повній мірі відображають, реальність господарських операцій здійснених позивачем, а оскаржене рішення є необґрунтованим та незаконним, позивач звернувся з даним позовом до суду.
          Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з наявності у позивача передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення товариством господарської операції, та які були надані контролюючому органу, а тому дійшов висновку, що відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів апеляційного суду,  відповідають фактичним обставинам справи, нормам матеріального права та є вірними. 
Так, відповідно до ч.2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Підпунктом 14.1.60 пункту 14 статті  14 Податкового кодексу (ПК) України визначено, що Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Відповідно до пункту 187.1  статті  187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з пунктом  201.10  статті  201 ПК України  при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Відповідно до вимог пункту  201.16  статті  201 ПК України  реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання вказаної норми Кабінет Міністрів України 11 грудня 2019 року прийняв постанову № 1165 ,,Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних” (далі  Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість зазначено у Додатку №3 до Порядку №1165, зокрема, пунктом 1 передбачено: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений  наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі  Порядок №520).
Відповідно до пункту 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно із приписами пункту 5 вказаного Порядку перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
З матеріалів справи апеляційний суд вбачає, що підставою для прийняття комісією ГУ ДПС у Тернопільській області  з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН рішення №1744872/41986289 від 17.07.2020 про відмову в реєстрації накладної №3 від 06.04.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, стало ненадання пояснень.  
Суд першої інстанції слушно зауважив, що підстава для відмови, яка зазначена в рішенні №1744872/41986289 від 17.07.2020, а саме: ненадання пояснень не відповідає дійсності, оскільки такі пояснення були надані, що підтверджується долученими до позовної заяви доказами.
Так, суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що ТзОВ ,,Агроден-Т” є юридичною особою, яка створена 07.03.2018 . Основним видом економічної діяльності підприємства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 01.11), що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом №44113606408. В межах зазначеного виду економічної діяльності позивач здійснює вирощування та продаж кукурудзи.
06.04.2020 ТзОВ ,,Агроден-Т” (продавець) та ТзОВ ,,Форвард Агро Трейд” (покупець) уклали  договір поставки №06/04/20/01, згідно якого продавець зобов`язався поставити у власність покупця сільськогосподарську продукцію, в асортименті та кількості згідно із відповідними додатковими угодами, а покупець зобов`язався прийняти та оплатити продукцію. 
Згідно п. 2.2. договору покупець сплачує продавцю 80% вартості товару протягом 3-х банківських днів з моменту реалізації товару, а 20% вартості товару протягом 3-х банківських днів після реєстрації продавцем податкової накладної, п. 4.1. договору передбачено строк поставки товару до 31 грудня 2020 року.
Позивач та ТзОВ ,,Форвард Агро Трейд” підписали додаткову угоду №01, згідно з якою позивач постачає кукурудзу врожаю 2019 року в кількості 62,2 т, на загальну суму 298 560,00 гри., термін поставки з 06.04.2020 по 30.04.2020.
На виконання договору поставки №06/04/20/01 від 06.04.2020 ТзОВ ,,Агроден-Т”  поставило кукурудзу в кількості 62,2 т а загальну суму 298 560,00 грн., що підтверджується видатковою накладною №9 від 06.04.2020р. та ТТН б/н від 03.04.2020.
ТзОВ ,,Форвард Агро Трейд” перерахувало товариству позивача 298  560,00 грн., що підтверджується платіжними дорученнями №2311 від 06.04.2020, №2318 від 10.04.2020, а також банківськими виписками за ці дати. Дана господарська операція відображена в бухгалтерському обліку позивача, по рахунку 361.
ТзОВ ,,Агроден-Т”  отримало в позичку основні фонди, що дозволяють вирощувати та зберігати сільськогосподарську продукцію, зокрема приміщення складу в в селі Товстолуг, вул. Лесі Українки; вантажний самоскид САЗ 3507 реєстраційний номер НОМЕР_1 , трактор колісний МТЗ-82.1.57 реєстраційний номер НОМЕР_2 , комбайн зернозбиральний CLAAS DOMINATOR 100 реєстраційний номер НОМЕР_3 , про що було надано відповідні договори позички та акти приймання-передачі, а також оборотно-сальдові відомості по рахунку 025.
Відповідно до звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2018 року форма 4-сг кукурудзою засіяно 4 га.
Відповідно до звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2019 року форма 4-сг кукурудзою засіяно 5 га.
Згідно звіту про реалізацію продукції сільського господарства за 2019 рік за формою №21-заг кількість кукурудзи у наявності на підприємстві становить 650 ц.
Для вирощування кукурудзи позивачем укладено з ТзОВ ,,Агроскоп Інтернешнл” договір купівлі-продажу №19НХ22ТЕТО від 27.03.2019р. на поставку насіння кукурудзи та засобів захисту рослин, що також підтверджується специфікацією №1НП від 27.03.2019, №23К від 27.03.2019, №43К від 11.04.2019, №63К від 23.04.19, видатковими накладними №АІ- 000007544 від 05.04.2019, №АІ-000008851 від 10.04.2019, №АІ-000011052 від 18.04.2019, №АІ-000011096 від 18.04.2019, №АІ-000012306 від 24.04.2019, платіжними дорученнями №156 від 28.03.2019, №173 від 24.04.2019, №189 від 05.06.2019, №207 від 19.07.2019, сертифікатами що засвідчують якісні показники товару від 27.11.2017, від 13.02.2019, 06.02.2019, 21.03.2019, 15.01.2019, 09.11.2017, 19.01.2019, 08.12.2017.
Для забезпечення вирощування сільськогосподарських культур позивач уклав з ТзОВ  ,,Трейд-Агрохім”  договір купівлі-продажу №5/100418 від 10.04.2018р. на поставку мінеральних добрив, що також підтверджується видатковою накладною №РН-0000198 від 11.04.2018р. та платіжним дорученням №5 від 11.04.2018р.,
Так, для забезпечення вирощування сільськогосподарських культур товариство позивача уклало з ПрАТ  ,,Галпафтохім”  договір поставки зі складу №П-68-1208 від 11.04.2019 на поставку добрив, що також підтверджується видатковою накладною №ТР400001046 від 11.04.2019 та платіжним дорученням №164 від 11.04.2019.
Для забезпечення вирощування сільськогосподарських культур ТзОВ ,,Агроден-Т”  уклало з ФОП ОСОБА_1 договір поставки нафтопродуктів №07-13-01 від 13.07.2018  на поставку дизпалива, що підтверджується видатковими накладними №РН-01080158 від 14.08.2018 та №РН701.080037 від 02.08.2019, товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів (нафти) №01080158 від 14.08.2018 та №РН-01080037 від 02.08.2019, платіжними дорученнями №51 від 14.08.2018 та платіжним дорученням №213 від 23.07.2019.
Надані документи свідчать, що ТзОВ ,,Агроден-Т”  здійснює придбання насіння, добрив, нафтопродуктів, проводить оброблення земельних ділянок, засівання, вирощування та реалізацію сільськогосподарських культур, в тому числі кукурудзи.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов вірного та обґрунтованого висновку, що наведені в рішенні підстави не є достатніми для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючий орган повинен зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
Колегія суддів визнає також необхідним наголосити на тому, що у квитанції контролюючий орган не конкретизував, які саме документи необхідно надати платнику податків, та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, а тому сформована квитанція не відповідає вимогам, які встановлені пунктом 11 Порядку.
Таким чином, нечітке формулювання контролюючим органом у квитанції підстав для зупинення реєстрації спірної ПН із вказівкою на те, що податкова накладна відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, зумовило необхідність подання товариством Комісії ГУ ДПС усіх документів, якими була оформлена відповідна господарська операція, на свій розсуд.
Згідно із положеннями пунктів 9-11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Окрім того, відповідачі не надали до суду доказів виконання вимог пункту 44 Порядку №1165, а саме результатів проведених перевірок поданих платником податку копій документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Водночас, в оскарженому рішенні не зазначено, які вимоги законодавства порушені при складанні поданих позивачем документів та яких саме конкретно документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію ПН.
Відповідно до приписів частини 2  статті 77 КАС України  в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Також апеляційний суд акцентує увагу на тому, що  зупинення реєстрації господарських операцій не повинно підміняти документальну перевірку платника податків. Тому висновки комісії контролюючого органу за результатами вивчення поданих платником для реєстрації податкових накладних документів повинні обмежуватися лише попередньою оцінкою наявних первинних документів стосовно господарської операції; повний контроль господарської операції здійснюється контролюючим органом під час проведення документальної перевірки постачальника та покупця у порядку, встановленому законом.
Заслуговує на увагу і той факт, що оскаржене рішення контролюючого органу є актом індивідуальної дії, визначальними рисами якого є чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, що видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; відповідності такого акту нормам чинного законодавства. Відтак, оскільки оскаржені рішення відповідачів таким критеріям не відповідають та породжують їх неоднозначне трактування, що впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень, то вказане свідчить про їх протиправність.
Окрім того, суд апеляційної інстанції в силу приписів частини 5  статті 242 КАС України  та частини 6 статті 13 Закону України ,,Про  судоустрій і статус суддів”  враховує під час вирішення цього спору правову позицію, висловлену Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, відповідно до якої  можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. При цьому невиконання ним законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
На підставі наведеного, колегія суддів вважає, що у суду першої інстанції були належні правові та фактичні підстави для висновку про протиправність та необхідність скасування оскарженого рішення Комісії ГУ ДПС про відмову у реєстрації податкової накладної ТзОВ,,Агроден-Т” №3 від 06.04.2020. 
Суд першої інстанції також обґрунтовано задовольнив позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну товариства позивача  №3 від 06.04.2020, оскільки вони є похідними від позовних вимог, які задоволені та задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Наведе узгоджується також приписами пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 ( в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 р. № 341 із наступними змінами) та пункту 18 Порядку розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165.
Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність висновків суду першої інстанції  фактичним обставинам, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги. 
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС)  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.     
Керуючись ч.3 ст. 243,  ст. 310, п. 1 ч. 1 ст.315, ст. ст. 316, 321, 322 , 325, 328, 329 КАС України, суд,-     

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення  Тернопільського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2020 року  у справі № 500/2916/20   – без змін. 
Постанова набирає законної сили  з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції лише у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5  статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	О. М. Довгополов  	
Повне судове рішення складено 25.06.2021.