ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 травня 2021 року 
м. Київ
справа №120/3569/19-а
касаційне провадження №К/9901/8713/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Пасічник С.С.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 ) на ухвалу Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2021 (головуючий суддя - Полотнянко Ю.П., судді - Драчук Т.О., Ватаманюк Р.В.) у справі за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Дашівське рибоводне господарство» (далі - Товариство) до Головного управління ДФС у Вінницькій області (далі - Управління) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

У С Т А Н О В И В:

Вінницький окружний адміністративний суд рішенням від 10.02.2020 у задоволенні позову відмовив.

Товариство, не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, оскаржило його в апеляційному порядку.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04.08.2020 апеляційну скаргу Товариства було залишено без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10.02.2020 - без змін.

18.12.2020 ОСОБА_1 , який згідно інформації, наявної у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, є засновником та кінцевим бенефеціарним власником (контролером) Товариства, звернувся до Сьомого апеляційного адміністративного суду із апеляційною скаргою на рішення суду першої інстанції. 

Сьомий апеляційний адміністративний суд ухвалою від 18.01.2021 відмовив ОСОБА_1 у відкритті апеляційного провадження за апеляційною скаргою на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10.02.2020 на підставі частини п`ятої статті 323 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки доводи апеляційної скарги ОСОБА_1 на рішення суду першої інстанції у даній адміністративній справі є аналогічними за змістом та доводам апеляційної скарги Товариства, яка вже розглянута та за наслідками розгляду якої Сьомим апеляційним адміністративним судом вже ухвалено постанову від 04.08.2020. 

ОСОБА_1 оскаржив ухвалу Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2021 до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 17.03.2021 відкрив касаційне провадження у даній справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Обґрунтовуючи невідповідність ухваленого у справі судового рішення суду апеляційної інстанції нормам процесуального права, ОСОБА_1 посилається на те, що практикою Верховного Суду (постанова від 19.02.2019 у справі № 810/4438/16) підтверджується право кінцевого бенефеціара оскаржити в апеляційному порядку рішення, що прийняте стосовно юридичної особи.   

У відзиві на касаційну скаргу Управління просить суд залишити касаційну каргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін, з підстав того, що предметом спору у даній справі є податкові повідомлення-рішення про визначення Товариству суми грошового зобов`язання, податковий обов`язок виникає в силу норми закону, має персоніфікований характер, щодо нього заборонена будь-яка уступка третім особам, крім випадку, коли гарантами повного та своєчасного погашення суми податкового зобов`язання є інші особи у відповідності з нормами пункту 87.7 статті 87 Податкового кодексу України. Також, Управління посилається на те, що у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 23.11.2020 у справі № 826/3508/17 було зроблено висновок про те, що … «рішення суду, яким вирішено спір щодо податкового обов`язку платника податків - господарського товариства, не є рішенням про права, законний інтерес чи обов`язок засновника (засновників) товариства, з огляду на визначений Конституцією України (стаття 67) та Податковим кодексом України (статті 36,38, пункт 87.7 статті 87) персоніфікованих характер податкового обов`язку, якщо тільки в самому рішенні прямо не зроблено такий висновок», з урахуванням того, що мотивувальна та резолютивна частини рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10.02.2020 не містять висновку про права та обов`язки ОСОБА_1 .

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 05.04.2021 закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами і призначив справу до розгляду в порядку письмового провадження з 06.04.2021.

Згідно наказу Верховного Суду № 77-кв від 30.04.2021 суддя Бившева Л.І. перебувала у відпустці у період з 05.05.2021 по 07.05.2021. Згідно наказу Верховного Суду № 32-к від 22.04.2021 суддя Ханова Р.Ф. перебувала у відпустці з 05.05.2021 по 19.05.2021. Згідно наказу Верховного Суду № 30-к від 20.04.2021 суддя Пасічник С.С перебувала у відпустці з 05.05.2021 по 14.05.2021.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Відповідно до частини другої статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.

Конституційний Суд України, вирішуючи питання, порушені в конституційному зверненні і конституційному поданні щодо тлумачення частини другої статті 55 Конституції України, в рішенні від 14.12.2011 №19-рп/2011 (у справі за конституційним зверненням громадянина ОСОБА_2 щодо офіційного тлумачення положень частини другої статті 55 Конституції України, частини другої статті 2, пункту 2 частини третьої статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України, частини третьої статті 110, частини другої статті 236 Кримінально-процесуального кодексу України та за конституційним поданням Вищого спеціалізованого суду України з розгляду цивільних і кримінальних справ щодо офіційного тлумачення положень статей 97, 110, 234, 236 Кримінально-процесуального кодексу України, статей 3, 4, 17 Кодексу адміністративного судочинства України в аспекті частини другої статті 55 Конституції України (справа про оскарження бездіяльності суб`єктів владних повноважень щодо заяв про злочини)), зазначив, що права і свободи людини та їх гарантії визначають зміст і спрямованість діяльності держави (частина друга статті 3 Конституції України). Для здійснення такої діяльності органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові і службові особи наділені публічною владою, тобто мають реальну можливість на підставі повноважень, встановлених Конституцією і законами України, приймати рішення чи вчиняти певні дії. Особа, стосовно якої суб`єкт владних повноважень прийняв рішення, вчинив дію чи допустив бездіяльність, має право на захист. Утвердження правової держави, відповідно до приписів статті 1, другого речення частини третьої статті 8, статті 55 Основного Закону України, полягає, зокрема, у гарантуванні кожному судового захисту прав і свобод, а також у запровадженні механізму такого захисту.

Реалізацію права особи на судовий захист може бути здійснено також шляхом апеляційного оскарження актів судів першої інстанції, оскільки їх перегляд у такому порядку гарантує відновлення порушених прав людини і громадянина. Право на апеляційне оскарження судових рішень у контексті частин першої, другої статті 55, пункту 8 частини третьої статті 129 Конституції України є складовою права кожного на звернення до суду будь-якої інстанції відповідно до закону (рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним зверненням громадянина ОСОБА_3 щодо офіційного тлумачення положення пункту 12 частини першої статті 293 Цивільного процесуального кодексу України у взаємозв`язку з положеннями пунктів 2, 8 частини третьої статті 129 Конституції України від 8 липня 2010 року №18-рп/2010).

Стосовно питання доступу до суду ЄСПЛ зазначив в ухвалі щодо прийнятності заяви № 6778/05 «МПП «Голуб» проти України» від 18.10.2005, що процедурні гарантії, закріплені статтею 6 Конвенції, гарантують кожному право подання скарги щодо його прав та обов`язків цивільного характеру до суду чи органу правосуддя. Таким чином, втілюється право на звернення до суду, одним із аспектів якого є право доступу, тобто право розпочати провадження у судах з цивільних питань (справа «Ґолдер проти Сполученого Королівства», рішення від 21.02.1975, серія А № 18, пункти 28-36).

ЄСПЛ наголошує, що право на звернення до суду, одним з аспектів якого є право доступу до суду, не є абсолютним, воно може бути обмеженим, особливо щодо умов прийнятності скарги, оскільки за своєю природою це право вимагає регулювання з боку держави, яка щодо цього користується певними межами самостійного оцінювання. Проте, право доступу до суду не може бути обмежене таким чином або такою мірою, що буде порушена сама його сутність. Ці обмеження не будуть сумісними з пунктом 1 статті 6 Конвенції, якщо вони не мають легітимної мети та не є пропорційними між використаними засобами та досягнутими цілями (рішення у справі «Brulla Gomez de la Torre v. Spain» від 19.12.1997, пункт 33).

Право на звернення до суду (в контексті права на судовий захист ) охоплює широке поле різноманітних категорій, стосується як інституційних та організаційних аспектів, так і особливостей здійснення окремих судових процедур.

У Кодексі адміністративного судочинства України конституційне право на звернення до суду конкретизоване в частині першій статті 5 , згідно з якою кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист у спосіб, визначений у цій статті.

Обов`язковою умовою надання правового захисту є наявність відповідного порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду. Порушення має бути реальним, стосуватися (зачіпати) зазвичай індивідуально виражених прав чи інтересів особи, яка стверджує про їх порушення. Право на захист має особа, стосовно якої суб`єкт владних повноважень прийняв рішення, вчинив дію чи допустив бездіяльність.

Особа, на захист прав, свобод та інтересів якої подано позов до адміністративного суду, набуває процесуального статусу позивача у справі (пункт 8 частини першої статті 4 Кодексу адміністративного судочинства України).

Одним із процесуальних засобів, встановлених нормами Кодексу адміністративного судочинства України, які забезпечують право на звернення до адміністративного суду (право на судовий захист у сфері публічно-правових відносин), є право на апеляційне оскарження судових рішень суду першої інстанції. Право на апеляційне оскарження, на відміну від права на звернення до суду (права на судовий захист), - процесуальне право, характерними ознаками якого є те, що його елементи (суб`єкт, зміст) визначаються процесуально-правовою нормою.

Відповідно до частини першої статті 293 Кодексу адміністративного судочинства України учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право оскаржити в апеляційному порядку рішення суду першої інстанції повністю або частково, крім випадків, встановлених цим Кодексом. 

Щодо учасників справи, то їх коло визначено частинами першою та другою статті 42 Кодексу адміністративного судочинства України, якими передбачено, що учасниками справи є сторони, треті особи. У справах можуть також брати участь органи та особи, яким законом надано право звертатися до суду в інтересах інших осіб.

На відміну від інших учасників адміністративного процесу, учасники справи здійснюють свої процесуальні права та виконують обов`язки в адміністративному процесі для того, щоб досягнути певного правового результату, в якому вони зацікавлені. Така зацікавленість обумовлена їх поведінкою як суб`єкта в матеріально-правових відносинах, щодо прав і обов`язків в яких виник спір, вирішення якого з ініціативи одного з цих суб`єктів перенесено в площину процесуального регулювання.

Права учасників справи визначені частиною третьою статті 44 Кодексу адміністративного судочинства України, в тому числі, право оскаржувати судове рішення у визначених законом випадках.

Норма частини першої статті 293 Кодексу адміністративного судочинства України розширює коло осіб, які мають право оскаржити судове рішення в апеляційному порядку, порівняно з учасниками справи, лише на перший погляд, оскільки особи, про які йдеться в цій нормі, є суб`єктами матеріально-правових відносин, яких стосується спір, що отримав вирішення в судовому рішенні. Та обставина, що вони не приймали участь у справі, була обумовлена застосуванням щодо них незаконних процесуальних обмежень. 

На відміну від оскарження судового рішення учасником справи, не залучена до участі у справі особа повинна довести свій правовий зв`язок зі сторонами спору або безпосередньо із судовим рішенням через обґрунтування такого критерію, як вирішення судом питання про її право, інтерес та/або обов`язок, як елементів змісту матеріально-правових відносин, в площині яких виник спір. Такий зв`язок повинен бути безпосереднім, а не ймовірним та опосередкований іншими правовідносинами.

Судове рішення, оскаржуване не залученою до участі у справі особою, повинно безпосередньо стосуватися прав, інтересів та/або обов`язків цієї особи (тобто, судом має бути розглянуто й вирішено спір про право у правовідносинах, учасником яких на момент розгляду справи та прийняття рішення судом першої інстанції є скаржник) або міститься судження про права та/чи обов`язки цієї особи у відповідних правовідносинах.

Рішення є таким, що прийняте про права та обов`язки особи, яка не була залучена до участі у справі, якщо в мотивувальній частині рішення є висновки суду про права та/чи обов`язки цієї особи або  якщо у резолютивній частині рішення суд прямо вказав про її права та/чи обов`язки. У такому випадку рішення порушує не лише матеріальні права осіб, не залучених до участі у справі, а й їх процесуальні права, що витікають із сформульованого в пункті 1 статті 6 Конвенції положення про право кожного на справедливий судовий розгляд при визначенні його цивільних прав і обов`язків. Будь-який інший правовий зв`язок між скаржником і сторонами спору не може братися до уваги.

Предметом спору у даній справі є податкові повідомлення-рішення від 25.10.2019 № 0001651414, від 16.07.2019 № 0007371414 та від 16.07.2019 № 0007391414 про збільшення Товариству сум грошових зобов`язань.

Податкове повідомлення-рішення є актом індивідуальної дії. За визначенням, наведеним у пункті 19 частини першої статті 4 Кодексу адміністративного судочинства України,  індивідуальний акт - це акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

Податкове повідомлення-рішення - суть визначення зобов`язання платника податку сплатити встановлений законом податок. Податковий обов`язок виникає в силу норми закону, має персоніфікований характер, щодо нього заборонена будь-яка уступка третім особам, крім випадку, коли гарантами повного та своєчасного погашення суми податкового зобов`язання є інші особи у відповідності з нормами Податкового кодексу України (пункт 87.7 статті 87 зазначеного Кодексу).

Одним із прав платника податків, закріплених в статті 17 Податкового кодексу України, є право оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, зокрема рішення контролюючих органів (їх посадових осіб). Із наведеної норми презюмується, що платник податків у разі незгоди з рішенням контролюючого органу про обов`язок сплатити суму грошового зобов`язання має право оскаржити це рішення, в тому числі і в судовому порядку. 

У широкому розумінні будь-яке рішення, яке прийняте щодо юридичної особи, стосується інтересу засновника юридичної особи, а також може мати безпосередній вплив на права засновника. Зокрема, в разі визначення платнику податків - юридичній особі суми податкового зобов`язання згідно з податковим повідомленням-рішенням це вплине на розмір прибутку, який може бути джерелом доходу засновника. Разом з тим, не кожний інтерес засновника має вагу охоронюваного інтересу.

Даючи відповідь на питання щодо співвідношення охоронюваних законом інтересів акціонера та акціонерного товариства, Конституційний Суд України в рішенні від 1 грудня 2004 року № 18-рп/2004 у справі за конституційним поданням 50 народних депутатів щодо офіційного тлумачення окремих положень частини першої статті 4 Цивільного процесуального кодексу України (справа про охоронюваний законом інтерес)вказав, що легітимний інтерес акціонерного товариства не є простою сукупністю законних інтересів його акціонерів. Акціонер може захищати свої права та охоронювані законом інтереси шляхом звернення до суду у випадку їх порушення, оспорювання чи невизнання  самим акціонерним товариством, учасником якого він є, органами чи іншими акціонерами цього товариства. Порядок судового захисту порушених будь-ким, у тому числі й третіми особами, прав та охоронюваних законом інтересів акціонерного товариства, які не можуть вважатися тотожними простій сукупності індивідуальних охоронюваних законом інтересів його акціонерів, визначається законом.

Це може стосуватися й учасників інших, крім акціонерного, господарських товариств, враховуючи їх спільну правову природу, як юридичних осіб - суб`єктів підприємницької діяльності, які створюються іншою особою (особами) (засновниками).

Охоронюваний законом інтерес (відповідно до того, як це поняття розкрито в рішенні Конституційного Суду України від 01.12.2004 № 18-рп/2004) - зумовлений загальним змістом об`єктивного і прямо не опосередкований у суб`єктивному праві простий легітимний дозвіл, що є самостійним об`єктом судового захисту та інших засобів правової охорони з метою задоволення індивідуальних і колективних потреб, які не суперечать Конституції і законам України, суспільним інтересам, справедливості, добросовісності, розумності та іншим загальноправовим засадам.

Рішення суду, яким вирішено спір щодо податкового обов`язку платника податків - господарського товариства, не є рішенням про права, законний інтерес чи обов`язок засновника (засновників) товариства, з огляду на визначений Конституцією України (стаття 67) та Податковим кодексом України (статті 36,38, пункт 87.7 статті 87) персоніфікованих характер податкового обов`язку, якщо тільки в самому рішенні прямо не зроблено такий висновок.

Оскільки ОСОБА_1 (засновник та кінцевий бенефеціарний власник (контролер) Товариства) не є учасником (суб`єктом) правовідносин щодо збільшення суми грошового зобов`язання згідно з оскаржуваними Товариством податковими повідомленнями-рішеннями, а прийняте за наслідками його перегляду в судовому порядку рішення суду першої інстанції не містить прямого висновку про права (та/або обов`язки) ОСОБА_1 , то відповідно ОСОБА_1 не має права на апеляційне оскарження зазначеного рішення.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 08.10.2019 у справі №916/2084/17 за позовом ОСОБА_4 до Товариства з обмеженою відповідальністю «Морський клуб ТЦФ» та Регіонального відділення Фонду державного майна України по Одеській області, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідачів Державного підприємства «Адміністрація морських портів України» в особі Одеської філії, про визнання договорів недійсними, спір в якій стосується корпоративних прав учасника господарського товариства, посилалась на практику Європейського суду з прав людини, відповідно до якої акціонер (учасник) юридичної особи, навіть мажоритарний, не може розглядатись як належний заявник, якщо йдеться про порушення прав юридичної особи (зокрема, рішення у справі «Кредитний та індустріальний банк проти Чеської Республіки» (Credit and Industrial Bank v. the Czech Republic), заява № 29010/95 від 20.05.1998; рішення у справі «Терем ЛТД, Чечеткін та Оліус проти України» (Case of Terem LTD, Chechetkin and Olius v. Ukraine), заява №70297/01 від 18.10.2005; рішення у справі «Фельдман та банк «Слов`янський» проти України», заява № 42758/05 від 21.12.2017). При цьому навіть у разі, якщо юридичну особу було ліквідовано, Європейський суд з прав людини розглядає справи за заявою саме такої юридичної особи, допускаючи її представництво в особі акціонера (учасника), якщо юридична особа не може брати участь у справі в особі своїх органів (рішення у справі «Фельдман та банк «Слов`янський» проти України», заява №42758/05, пункт 1 резолютивної частини від 21.12.2017).

Зазначена правова позиція викладена у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 23.11.2020 у справі № 826/3508/17, у якій судова палата дійшла такого висновку щодо застосування норми частини першої статті 293 Кодексу адміністративного судочинства України: акціонер (учасник) господарського товариства, який не був учасником справи, предметом спору в якій є правомірність податкового повідомлення-рішення про визначення суми грошових (податкових) зобов`язань господарському товариству, не має права на апеляційне оскарження судового рішення, ухваленого у цій справі, якщо тільки в рішенні суд не зробив прямого висновку про його права, інтереси та обов`язки.

Висновок суду апеляційної інстанції про відсутність правових підстав для відкриття апеляційного провадження за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10.02.2020 (ухвала від 18.01.2021) є правомірним з огляду на відсутність вирішення судом першої інстанції питання про його права, інтереси та (або) обов`язки. При цьому, обґрунтування судом апеляційної інстанції відмови у відкритті апеляційного провадження положеннями частини п`ятої статті 323 Кодексу адміністративного судочинства України не може бути підставою для скасування рішення суду апеляційної інстанції, оскільки це не призвело до ухвалення незаконного рішення.

Наведене спростовує доводи касаційної скарги.

Відповідно до статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.

Враховуючи викладене вище, касаційна скарга ОСОБА_1 підлягає залишенню без задоволення, а ухвала Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2021 - без змін.

Керуючись пунктом 1 частини 1 статті 349, статті 350, частинами 1, 5 статті 355, статтями 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а ухвалу Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2021 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева С.С. Пасічник   Р.Ф. Ханова