П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

28 квітня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/7717/19	
Головуючий в 1 інстанції: Цховребова М.Г.
          П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді – доповідача	Кравця О.О.	
судді –	Зуєвої Л.Є.	
судді – за участю секретаря	Коваля М.П. Юрчак М.Р. 	
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2021 року по справі № 420/7717/19, прийнятого у відкритому судовому засіданні у складі судді Цховребової М.Г., за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-комерційне підприємство «Комкор» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу, -
ВСТАНОВИВ:

І. КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ І РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ:

18 грудня 2019 року ТОВ «Виробничо-комерційне підприємство «Комкор» звернулось до суду з позовом до ГУ ДПС в Одеській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати, у повному обсязі, наказ відповідача від 06.12.2019 року № 2329 про поновлення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки позивача.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2021 року позов був задоволений повністю.

II.          КОРОТКИЙ ЗМІСТ ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ , УЗАГАЛЬНЕНІ  ДОВОДИ АПЕЛЯНТА ТА ІНШИХ  УЧАСНИКІВ АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ:

Не погоджуючись з рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2021 року ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій вважає, що судом 1-ї інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права та просив його скасувати і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги апелянт, обґрунтовує тим, що в день проведення перевірки головним бухгалтером ТОВ «ВКП «КОМКОР» було повідомлено перевіряючим про вилучення документів старшим слідчим першого слідчого відділу слідчого управління прокуратури Харківської області Лисокобилка А.М. та на виконання ухвали Червонозаводського районного суду м. Харкова від 22.08.2018 року і надано протокол тимчасового доступу до речей і документів від 22.08.2018 року про вилучення оригіналів наявних документів, які належать ТОВ «ВКП «КОМКОР», за період здійснення фінансово-господарської діяльності з 01.01.2016 року по 30.06.2018 року, а саме: банківські виписки, договори, угоди з відповідними додатками, податкові накладні, накладні, статистичні, фінансові звіти, накази по підприємству (згідно Опису речей і документів, які були вилучені на підставі ухвали слідчого судді від 22.08.2018 року). З урахування вказаного, ГУ ДФС в Одеській області видано наказ від 04.09.2018 року № 6624, згідно якого термін проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВКП «КОМКОР» перенесено до усунення причин, які призвели до неможливості її проведення – до дати отримання копій документів або забезпечення доступу до них.
Листом прокуратури Харківської області від 23.10.2019 року № 15/4-278ВИХ-19, який надійшов до Державної податкової служби України, а також у подальшому листом прокуратури Харківської області від 04.12.2019 року № 15/3-105-18 (вхід. № 12930/9/15-32 від 11.12.2019 року), який надійшов до Головного управління ДПС в Одеській області, було повідомлено, що усе вилучене під час тимчасового доступу до речей і документів у ТОВ «ВКП Комкор» повернуто директору підприємства, дане твердження підтверджує наявна розписка директора. Таким чином, зазначає апелянт,  на підставі та з урахування викладеного, Головним управлінням ДПС в Одеській області було прийнято наказ від 06.12.2019 року № 2329 «Про поновлення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВКП «КОМКОР», код за ЄДРПОУ 37454923, згідно якого прийнято рішення про поновлення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки працівниками ГУ ДПС в Одеській області з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТОВ «ВКП «КОМКОР», код за ЄДРПОУ 37454923 за період 01.01.2016 по 30.06.2018 року з 10 грудня 2019 року тривалістю 10 робочих днів;
Листом Товариство з обмеженою відповідальністю «ВКП «КОМКОР» від 06.12.2019 року № 110 «Щодо надання податкової інформації у вигляді пояснень та їх документальних підтверджень» повідомило Головне управління ДПС в Одеській області (вх. від 09.12.2019 року), що 29.11.2019 року при перевезенні документів до офісу компанії ТОВ «ВКП «КОМКОР» сталася крадіжка з автомобіля, який 29.11.2019 року перевозив оригінали документів компанії за період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року. На підтвердження даного твердження платника податків, надано копії підтверджуючих документів, а саме: талон повідомлення № 82 з реєстраційним № 49892 від 29.11.2019 р., копію Витягу з Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 12019040640002683 зареєстровано 02.12.2019 року, довідку Головного управління Національної поліції в Дніпропетровській області, Шевченківського відділення поліції від 03.12.2019 року з переліком документів;
Апелянт зазначає, що згідно діючого законодавства, Головне управління ДПС в Одеській області листом від 10.12.2019 року № 5786/10/15-32-05-01-10 повідомило директора платника податків ТОВ «ВКП «КОМКОР» про те, що відмовляє у наданні 90-денного терміну для відновлення документів у зв`язку з грубим порушенням встановленого строку (5 днів) повідомлення контролюючого органу про втрату документів та не наданні акту про результати роботи комісії щодо встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення щодо втрачених 29.11.2019 документів, передбачений Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року N 88;
За таких обставин, на думку апелянта, оскаржуваний наказ № 2329 від 06.12.2019 року «Про поновлення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВКП «КОМКОР», прийнятий Головним управління ДПС в Одеській області в межах компетенції та у спосіб, що передбачені законодавством.
Крім того, апелянт вказує на те, що позивач у 5 денний строк не повідомив контролюючий орган про втрату первинних документів.

III.          ПРОЦЕДУРА АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ: 

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 березня 2021 року апеляційну скаргу залишено без руху.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 02 квітня 2021 року відкрито апеляційне провадження.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 02 квітня 2021 призначено справу до розгляду у відкритому судовому засіданні.
Особи, що беруть участь у справі, про час і місце судового розгляду були сповіщені належним чином відповідно до ст.124 -127 КАС України.
Апеляційний суд, заслухавши доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що вона не підлягає задоволенню з наступних підстав: 

IV.          ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ :

Судом першої інстанції встановлено, що   9 серпня 2018 року Головним управлінням ДФС в Одеській області, із посиланням на  пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1 ст. 77 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, та відповідно до плану-графіка на 2018 рік проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання, видано наказ № 5828 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВКП «КОМКОР» (код за ЄДРПОУ 37454923)», яким наказано: провести документальну планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТОВ «ВКП «КОМКОР» (код за ЄДРПОУ 37454923) за період з 01.01.2016 по 30.06.2018 року з 23 серпня 2018 року тривалістю 10 робочих днів. (а.с.69)
4 вересня 2018 року Головним управлінням ДФС в Одеській області, із посиланням на  п. 85.9 ст. 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, із змінами та доповненнями, на підставі доповідної записки начальника управління аудиту ГУ ДФС в Одеській області Білоус М.А. від 27.08.2018 № 601/11/15-32-14-05, прийнято наказ № 6624 «Про перенесення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВКП «КОМКОР» код за ЄДРПОУ 37454923» (а.с.71), яким наказано: перенести термін проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВКП «КОМКОР» код за ЄДРПОУ 37454923, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2018 до надання вилучених документів або доступу до них Прокуратурою Харківської області.
06.12.2019 року відповідачем, у зв`язку з постановою Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року № 1200 «Про утворення державної податкової служби та Державної митної служби України», розпорядженням Кабінету Міністрів України від 21 серпня 2019 року № 682-р «Питання Державної податкової служби», наказу Державної податкової служби України від 28.08.2019 № 36 «Про початок діяльності Державної податкової служби України», із посиланням на  п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1 ст. 77, п. 85.9 ст. 85 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (зі змінами) та згідно з доповідною запискою начальника управління податкових перевірок, трансфертного ціноутворення та міжнародного оподаткування ГУ ДПС в Одеській області Григор`євої Світлани від 27.11.2019 № 75/11/15-32-05-01-06, прийнято наказ № 2329 «Про поновлення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВКП «КОМКОР» код за ЄДРПОУ 37454923» (а.с.9), яким наказано: поновити термін проведення документальної планової виїзної перевірки працівниками ГУ ДПС в Одеській області з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТОВ «ВКП «КОМКОР» код за ЄДРПОУ 37454923 за період з 01.01.2016 по 30.06.2018 з 10 грудня 2019 року тривалістю 10 робочих днів.
Не погоджуючись із вищезазначеним наказом відповідача від 06.12.2019 року № 2329, позивач оскаржив його у судовому порядку.
На доведення обставин, на яких ґрунтуються вимоги, позивачем суду також надано копії, зокрема (а.с.10-22):
- Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо позивача;
- талона-повідомлення № 82 від 29.11.2019 року;
- Витягу з Єдиного реєстру досудових розслідувань від 02.12.2019, номер кримінального провадження: 12019040640002683;
- листа ГУНП в Дніпропетровській області від 03.12.2019 № 324/1012, в якому зазначено, що звернення гр. ОСОБА_1 було зареєстровано Шевченківським ВП ДВП ГУНП в Дніпропетровській області під номером ЖЄО № 50213 від 01.12.2019 та в подальшому дані звернення були внесені до ЄРДР за ч. 1 ст. 185 КК України за № 12019040640002683 від 02.12.2019 щодо викрадення документів фірми;
- листів від 06.12.2019 року, вих. № 109 та № 110, «Щодо надання податкової інформації у вигляді пояснень та їх документальних підтверджень», якими позивач повідомив Чорноморське управління ДПС в Одеській області (вхід. № 06.12.19 від 06.12.2019 р.) та Головне управління ДПС в Одеській області (вхід. № ___ від 09.12.2019 р.) про те, що: на підставі п. 44.5 ст. 44 Податкового кодексу України (надалі – ПКУ), позивач доводить до відома, що 29.11.2019 р. при перевезенні документів до офісу компанії ТОВ «ВКП «КОМКОР», сталася крадіжка з автомобіля, який 29.11.2019 р. перевозив оригінали документів компанії ТОВ «ВКП «КОМКОР». Були викрадені оригінали первинних бухгалтерських документів Товариства за період 01.01.2016 - 31.12.2018 р.; на підтвердження вищевикладеної інформації позивач надає копії документів, які підтверджують цей факт, а саме: талон повідомлення № 82 з реєстраційним № 49892 від 29.11.2019 р., копію витягу з Єдиного реєстру досудових розслідувань, за № 12019040640002683, зареєстрованим 02.12.2019 р., довідку Головного управління Національної поліції в Дніпропетровській області, Шевченківського відділення поліції, від 03.12.2019 р. з переліком документів; згідно з п. 44.5 ст. 44 ПКУ, у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу; повідомлено, що з боку ТОВ «ВКП «КОМКОР» проводяться усі необхідні дії для відновлення документів. Також, згідно з даними листами, до них додано копії: талона-повідомлення № 82, реєстрац. № 49892 від 29.11.2019 р.; Витягу з реєстру досудових розслідувань № 12019040640002683 від 02.12.2019 р.; довідки ГУНП в Дніпропетровській області від 03.12.2019 р.;
- наказу ТОВ «ВКП «КОМКОР» від 02 грудня 2019 р. № 02/10 «Про призначення комісії для встановлення переліку втрачених документів та проведення службового розслідування причин їх втрати».
На доведення обставин, на яких ґрунтуються заперечення, відповідачем суду також надано копії, зокрема (а.с.70, 72-74, 76-87):
- повідомлення про проведення перевірки від 09.08.2018 року № 300/15-32;
- листа прокуратури Харківської області від 04.12.2019 року № 15/3-105-18 (вхід. № 12930/9/15-32 від 11.12.2019), яким відповідача повідомлено, що: у провадженні прокуратури Харківської області перебували матеріали кримінального провадження № 42017220000000571 від 15.06.2017; усе вилучене під час тимчасового доступу до речей і документів у ТОВ «ВКП «Комкор» повернуто директору Ринкевич Є.В., про що наявна розписка;
- розписки директора ТОВ «ВКП «КОМКОР», в якій зазначено, що директор ТОВ «ВКП «КОМКОР» отримала у приміщенні прокуратури Харківської області речі та документи, вилучені під час тимчасового доступу до речей і документів 22.08.2018 у кримінальному провадженні № 42017220000000571 на підставі ухвали слідчого судді Червонозаводського районного суду м. Харкова № 646/8726/17 від 22.08.2018;
- направлень на перевірку від 09.12.2019 року № 2200/05-01, № 2201/05-01, № 2202/05-01, № 2203/05-01, № 2204/05-01, № 2205/05-01, № 2206/05-01, № 2207/05-01;
- листа Головного управління ДПС в Одеській області від 10.12.2019 року № 5786/10/15-32-05-01-10, адресованого директору підприємства позивача, в якому на лист позивача від 06.12.2019 № 110 про втрату первинних бухгалтерських документів за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 зазначено, зокрема, що (ненадання акту про результати роботи комісії щодо встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення щодо втрачених документів 29.11.2019, відсутність повідомлення про втрату документів у п`ятиденний термін), з урахуванням норм діючого законодавства відсутні підстави для надання 90-денного терміну для відновлення документів.

V.  РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА(в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ТА ОЦІНКА СУДУ :

Згідно вимог ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з вимогами підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (надалі ПК України) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з абз. 1 п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до абз. 1 п. 44.3 ст. 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з абз.абз. 1, 2, 5 п. 75.1.2. ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Відповідно до п. 77.1 ст. 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Відповідно до абз. 1 п. 77.2 ст. 77 ПК України до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Згідно з п. 77.4 ст. 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
У відповідності до пункту 81.1 статті 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Відповідно до пп. 83.1.1. п. 83.1. ст. 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є документи, визначені цим Кодексом.
Відповідно до п. 85.9. ст. 85 ПК України у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.
Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.
У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.Відповідно до п. 44.5. ст. 44 ПК України у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити (із наданням оформлених відповідно до законодавства документів, підтверджуючих настання події, що призвела до такої втрати, пошкодження або дострокового знищення документів) контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації, надано авторизацію відповідно до  Митного кодексу України  або дозвіл на застосування спеціальних (у тому числі транзитних) спрощень.
Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.
У разі надання платником податків у порядку та строки, визначені абзацом першим цього підпункту, повідомлення та неможливості проведення перевірки платника податків у зв`язку з втратою, пошкодженням або достроковим знищенням платником податків документів строки проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків, але на строк не більше ніж 120 днів.
У разі не відновлення документів, зазначених у  пунктах 44.1  і  44.3  цієї статті, або їх повторної втрати, пошкодження чи дострокового знищення, що відбулися після використання платником податків права на їх відновлення у порядку, передбаченому цим пунктом, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності або на час виконання ним вимог митного, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п. 1.2.6 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведення та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДФС України від 31.07.2014 року № 22, за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) органу ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, терміни проведення документальної планової або позапланової перевірки платника податків можуть бути перенесені у випадках та на строк, які визначені пунктом 44.5 статті 44 та пунктом 85.9 статті 85 Кодексу. Про перенесення термінів проведення перевірки видається відповідний наказ із зазначенням строку та обставин, що спричинили таке перенесення, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам) під підпис або надсилається у порядку, передбаченому статтею 42 Кодексу.
Такий наказ видається на підставі складеного посадовими особами податкового органу акта довільної форми, в якому зафіксовано документально підтверджені факти, що призвели до неможливості проведення перевірки у терміни, вказані у направленні та наказі.
При цьому, податковий орган, який здійснює (очолює) перевірку, забезпечує оформлення документів та вжиття заходів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.7 пункту 1.4 розділу I Методичних рекомендацій.
Звітним періодом для платника податку на додану вартість є один календарний місяць, що встановлено пунктом 202.1 статті 202 ПК України.
Підпунктом 1.4.7 пункту 1.4 розділу I Методичних рекомендацій  встановлені ссобливості проведення документальних перевірок у разі ненадання платником податків під час перевірки документів для їх здійснення
1.4.7.1. У разі надходження до органу ДФС за місцем обліку від платника податків повідомлення про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів (відповідно до  пункту 44.5  статті 44 Кодексу) такий орган ДФС не пізніше наступного робочого дня повідомляє про такий факт відповідний територіальний орган ДФС, що здійснює (очолює) перевірку (у разі її проведення іншим органом ДФС, ніж орган ДФС за місцем обліку) та, у разі необхідності, передає йому копії наведених вище повідомлень та отриманих від платника податків документів, що підтверджують втрату, пошкодження або дострокове знищення документів, звернення платника із заявою до правоохоронних органів тощо (за наявності).
У разі якщо під час проведення документальної перевірки або у будь-який час після прийняття рішення про проведення перевірки до її початку до відповідного територіального органу ДФС, що здійснює (очолює) таку перевірку, надійшло повідомлення платника податків про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів (відповідно до  пункту 44.5  статті 44 Кодексу), або отримано інформацію та копії протоколів про вилучення документів правоохоронними та/або іншими органами тощо (пункт 85.9  статті 85 Кодексу), у зв`язку з чим особами, які здійснюють (очолюють) перевірку, обґрунтовано встановлено неможливість подальшого проведення перевірки або її початку у терміни, визначені у наказі, такі особи складають акт про неможливість проведення перевірки довільної форми, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому  підпунктом 1.4.5  пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій.
В акті зазначаються причини неможливості продовжувати (розпочати) перевірку у терміни, вказані у направленні та наказі, та робиться відповідний запис про проведення зазначеної перевірки після усунення причин, які призвели до неможливості її проведення.
При цьому до такого акта додаються копії отриманих від платника податків та органу ДФС за місцем обліку документів, що підтверджують виникнення передбачених  пунктом 44.5  статті 44 та  пунктом 85.9  статті 85 Кодексу обставин.
На підставі цього акта органом ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, видається наказ про перенесення термінів проведення такої перевірки у порядку, визначеному  підпунктом 1.2.6  пункту 1.2 розділу І Методичних рекомендацій.
У разі вилучення оригіналів документів правоохоронними або іншими органами підрозділ, який здійснює (очолює) перевірку, забезпечує підготовку та направлення у той же день письмового запиту до відповідного органу про надання органу ДФС копій зазначених документів або забезпечення доступу до перевірки таких документів.
У запиті зазначаються: перелік вилучених документів, дані протоколу (іншого документа), на підставі якого були вилучені документи, посилання на  пункт 85.9  статті 85 Кодексу щодо обов`язку відповідного органу забезпечити протягом 3 робочих днів з дня отримання запиту надання органу ДФС копій документів або доступу його посадовим (службовим) особам до перевірки таких документів.
Новий наказ про проведення перевірки не видається та нові направлення на проведення перевірки не виписуються. У разі якщо терміни, визначені  пунктом 44.5  статті 44 Кодексу, достроково скорочуються - видається наказ про поновлення перевірки не пізніше наступного робочого дня, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам) під розписку або надсилається платнику податків у порядку, визначеному  статтею 42  Кодексу.
Після отримання копій всіх вилучених правоохоронними та іншими органами документів або забезпечення доступу до них терміни проведення перевірки поновлюються не пізніше наступного робочого дня, про що видається наказ про поновлення перевірки, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам).
1.4.7.2. У разі надходження до органу ДФС за місцем обліку від платника податків, який провадив господарську діяльність на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення і не може пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, підписаного керівником підприємства та головним бухгалтером такого платника податків повідомлення про неможливість вивезення та/або про втрату первинних документів із зони проведення антитерористичної операції (наданого відповідно до  підпункту 38.11  пункту 38 підрозділу 10 розділу XX Кодексу), такий орган ДФС не пізніше наступного робочого дня повідомляє засобами електронного зв`язку про такий факт відповідний територіальний орган ДФС, що здійснює (очолює) перевірку (у разі її проведення іншим органом ДФС, ніж орган ДФС за місцем обліку), та передає йому копії наведених повідомлень та отриманих від платника податків документів, що підтверджують втрату, пошкодження або дострокове знищення документів, звернення платника із заявою до правоохоронних органів тощо (за наявності).
У разі якщо під час проведення документальної перевірки або у будь-який час після прийняття рішення про проведення перевірки до її початку до відповідного територіального органу ДФС, що здійснює (очолює) таку перевірку, надійшло передбачене абзацом першим цього підпункту повідомлення та копії документів, керівником (заступником керівника, уповноваженою особою) цього органу розглядається питання щодо можливості застосовування спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності такого платника податків (як виняток із положень  статті 44  Кодексу), а також застосування інших передбачених  підпунктом 38.11  пункту 38 підрозділу 10 розділу XX Кодексу особливостей та обмежень щодо проведення перевірок такого платника податків.
Підставою для розгляду є відповідні обґрунтовані пропозиції щодо необхідності або неможливості застосування наведених вище норм  Кодексу, що оформлюються доповідною запискою (висновком) за підписом керівника відповідного структурного підрозділу, який визначений керівником (заступником керівника, уповноваженою особою) органу ДФС, відповідальним за розгляд цього питання відповідно до чинного законодавства. У доповідній записці зазначається обґрунтована інформація щодо результатів розгляду наведених у повідомленні платника податків фактів та фактичних обставин діяльності такого платника податків передбаченим  підпунктом 38.11  пункту 38 підрозділу 10 розділу XX Кодексу вимогам, зокрема, щодо:
дотримання передбачених цим підпунктом вимог стосовно порядку оформлення повідомлення;
дати зміни місцезнаходження (місця проживання) платника податків з тимчасово окупованої території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення на іншу територію України платника податків;
сплати податків до бюджету згідно з  Кодексом  у період проведення антитерористичної операції;
наведених у повідомленні платника податків обставин, що призвели до неможливості вивезення та/або втрати зазначених у повідомленні первинних документів, зв`язку цих фактів з проведенням антитерористичної операції, а також їх документального підтвердження (за наявності);
переліку первинних документів, податкових (звітних) періодів, до яких вони відносяться, та їх співвідношення з датою перереєстрації підприємства на іншій території України;
дослідження інших обставин, які є важливими для прийняття обґрунтованого рішення за результатами розгляду повідомлення платника податків про втрату/неможливість вивезення первинних документів.
За рішенням керівника (заступника керівника, уповноваженої особи) органу ДФС до розгляду повідомлення платника податків та підготовки обґрунтованих пропозицій за його результатами долучаються працівники відповідних структурних підрозділів, до функціональних обов`язків яких віднесено опрацювання та аналіз наведених вище питань.
При цьому, у разі відмови контролюючого органу у застосуванні положень  підпункту 38.11  пункту 38 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, керівник (заступник керівника, уповноважена особою) відповідного територіального органу ДФС забезпечує дотримання абзацу чотирнадцятого цього підпункту щодо прийняття та надіслання (вручення) платнику податків у встановленому Кодексом порядку вмотивованого рішення у строк не пізніше одного місяця з дати отримання відповідного повідомлення від платника податків, в якому зазначаються підстави та докази такої відмови.
Оскільки  Кодекс  не містить вимог щодо затвердження форми наведених вище рішень, можливе їх прийняття органами ДФС у довільній формі із наведенням назви органу ДФС, який прийняв рішення, найменування платника податків, його податкової адреси, податкового номера, реквізитів повідомлення про неможливість вивезення та/або втрату первинних документів та зазначених у ньому обставин, у тому числі переліку первинних документів, податкових (звітних) періодів тощо, а також обґрунтованих підстав та доказів такої відмови, у тому числі за результатами опрацювання наведених у абзацах третьому - дев`ятому цього підпункту Методичних рекомендацій питань.
У разі якщо особами, які здійснюють (очолюють) перевірку, обґрунтовано встановлено неможливість подальшого проведення перевірки або її початку у терміни, визначені у наказі, такі особи складають акт про неможливість проведення перевірки довільної форми, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій, та вживають інші передбачені цими рекомендаціями заходи.
1.4.7.3. Організація роботи у разі ненадання платником податків документів до перевірки в інших випадках.
У разі ненадання платником податків під час проведення перевірки (крім наведених у цьому пункті випадків та випадків, передбачених підпунктом 1.4.6 пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій) відповідних документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для її здійснення, складається відповідний акт, який реєструється у передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій порядку, а також вживаються заходи щодо документування цих фактів у відповідних розділах (додатках) до акта перевірки із наведенням переліку документів, які не надано (за необхідності - згрупованих за типами).
При цьому при проведенні документальних перевірок платників податків - юридичних осіб та їх відокремлених підрозділів у таких випадках відповідно до Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого відповідним наказом центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, доцільно направляти таким платникам податків запити про надання документів (копій документів).
Зразок такого запиту наведено у додатку до Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень, затверджених відповідним наказом Державної фіскальної служби України (для перевірок платників податків - юридичних осіб та їх відокремлених підрозділів).
У випадках, передбачених  пунктом 44.7  статті 44 Кодексу, зокрема, якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, не пізніше наступного робочого дня за днем їх отримання складається акт довільної форми, що засвідчує такий факт, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій. Такий акт є підставою для прийняття органом ДФС, що здійснює (очолює) перевірку, рішення про продовження строку її проведення з дотриманням визначених  статтею 82  Кодексу термінів та передбаченого підпунктом 1.2.4 пункту 1.2 розділу І Методичних рекомендацій порядку.
1.4.8. У випадках надання платником податків на підставі  пункту 44.7  статті 44 Кодексу протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, до органу ДФС, який здійснював (очолював) перевірку, додаткових документів, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, такий орган вживає заходів щодо забезпечення своєчасного їх розгляду у порядку, визначеному Кодексом, та з дотриманням рекомендацій, наведених у підпункті 1.6.2 пункту 1.6 цього розділу Методичних рекомендацій.
При цьому слід врахувати, що згідно з  пунктом 44.7  статті 44 Кодексу у такому випадку, а також у разі, якщо надіслані відповідно до абзацу першого цього пункту Кодексу документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки, орган ДФС має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків. При призначенні такої перевірки та оформленні документів для її проведення доцільно керуватись рекомендаціями, наведеними у  пунктах 1.2,  1.3  та у  підпункті 1.6.2  пункту 1.6 цього розділу Методичних рекомендацій.
Відповідно до п.п. 4.1.4. п.4.1. ст. 4 ПК України (в редакції, діючої на момент прийняття рішення податковим органом), основним принципом податкового законодавства є  презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу
Відповідно до п.56.21 ст.56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акту , виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків. 
Європейська Конвенція про захист  прав людини та основоположних  свобод від 04.11.1950 року (надалі - Конвенція)  , була ратифікована Законом України N 475/97-ВР  від 17.07.97, та відповідно до ст.9 Конституції України  є частиною національного законодавства.
Згідно ч.1  ст.6 Конвенції  , кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення. 
Згідно статті 1 Першого протоколу  до Конвенції , кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений свого майна інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом або загальними принципами міжнародного права. Проте попередні положення жодним чином не обмежують право держави вводити в дію такі закони, які, на її думку, є необхідними для здійснення контролю за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів.
Отже, вищевказана норма  гарантує захист права на мирне володіння майном особи, яка законним шляхом, добросовісно набула майно у власність, і в оцінці дотримання «справедливого балансу» в питаннях позбавлення майна мають значення обставини, за яких майно було набуте у власність, поведінка особи, з власності якої майно витребовується.
Відповідно до ст.8 Конституції України, ст.6 КАС України та ч.1 ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 року ,суд  при вирішенні справи керується принципом верховенства права,  відповідно до якого зокрема людина,  її права  та  свободи визнаються    найвищими   цінностями   та   визначають   зміст   і спрямованість діяльності держави. застосовує цей принцип  з  урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини. 
Першим і найголовнішим правилом статті 1 Першого протоколу є те, що будь-яке втручання державних органів у право на мирне володіння майном має бути законним і повинно переслідувати легітимну мету «в інтересах суспільства». Будь-яке втручання також повинно бути пропорційним по відношенню до переслідуваної мети. Іншими словами, має бути забезпечено «справедливий баланс» між загальними інтересами суспільства та обов`язком захисту основоположних прав конкретної особи. Необхідного балансу не буде досягнуто, якщо на відповідну особу або осіб буде покладено особистий та надмірний тягар (див., серед багатьох інших джерел, рішення у справі «Колишній Король Греції та інші проти Греції» (Former King of Greece and Others v. Greece) [ВП], заява № 25701/94, пп. 79 та 82, ЄСПЛ 2000-XII).
Тлумачення та застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов`язаний переконатися в тому, що спосіб, в який тлумачиться і застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних з принципами Конвенції з точки зору тлумачення їх у світлі практики Суду (див. рішення у справі «Скордіно проти Італії»(Scordino v. Italy) (№ 1) [ВП], № 36813/97, пункти 190 та 191, ECHR 2006-V та  п.52 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Щокін проти України» (заяви №№ 23759/03 та 37943/06), від 14 жовтня 2010року, яке набуло статусу остаточного 14 січня 2011року  ).
Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), п. 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (див. там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (див., mutatis mutandis, рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pinc v. The Czech Republic), заява № 36548/97, п. 58, ECHR 2002-VIII). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), п. 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pinc v. The Czech Republic), п. 58, а також рішення у справі «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, п. 67, від 11 червня 2009 року, також Рішення у справі «Рисовський проти України» (Rysovskyy v. Ukraine) від 20 жовтня 2011 року, заява № 29979/04, п.71).
Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення ЄСПЛ у справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року).
Адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а  довести наявність підстав для призначення податкових штрафів має саме податкове управління ( див  п. 110 рішення ЄСПЛ у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (заява №36985/97).
Суд не може не помітити вимогу підпункту 4.4.1 пункту 4.4 статті 4Закону України "Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21 грудня 2000 року( норма ідентична нормі , що міститься у п.п. 4.1.4. п.4.1. ст. 4 та п.56.21 ст.56ПК  ПК України ), який передбачав, що в разі, коли національне законодавство припускало неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків платників податків національні органи були зобов`язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для платника податків( див.п. 57.  Рішення ЄСПЛ по справі «Щокін проти України»  (Заяви № 23759/03 та № 37943/06) від 14 жовтня 2010 року). 

(1)          Оцінка аргументів учасників справи і висновку суду першої інстанції

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч.1-2 ст.308 КАС України, в редакції Закону на момент вчинення процесуальної дії).
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у    статті 2 КАС України    (в цьому випадку й далі - у редакції, чинній на момент звернення позивача до суду і розгляду справи), встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені    Конституцією     та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Як вже зазначалось вище, 06.12.2019 року відповідачем, у зв`язку з постановою Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року № 1200 «Про утворення державної податкової служби та Державної митної служби України», розпорядженням Кабінету Міністрів України від 21 серпня 2019 року № 682-р «Питання Державної податкової служби», наказу Державної податкової служби України від 28.08.2019 № 36 «Про початок діяльності Державної податкової служби України», із посиланням на  п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1 ст. 77, п. 85.9 ст. 85 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (зі змінами) та згідно з доповідною запискою начальника управління податкових перевірок, трансфертного ціноутворення та міжнародного оподаткування ГУ ДПС в Одеській області Григор`євої Світлани від 27.11.2019 № 75/11/15-32-05-01-06, прийнято наказ № 2329 «Про поновлення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ВКП «КОМКОР» код за ЄДРПОУ 37454923», яким наказано: поновити термін проведення документальної планової виїзної перевірки працівниками ГУ ДПС в Одеській області з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТОВ «ВКП «КОМКОР» код за ЄДРПОУ 37454923 за період з 01.01.2016 по 30.06.2018 з 10 грудня 2019 року тривалістю 10 робочих днів.
Апеляційний суд , враховуючи вимоги пункту 44.5 статті 44 та пункту 85.9 статті 85 ПК України та  п. 1.2.6 Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведення та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДФС України від 31.07.2014 року № 22, вважає , що за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) органу ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, терміни проведення документальної планової або позапланової перевірки платника податків можуть бути перенесені у випадках та на строк, які визначені пунктом 44.5 статті 44 та пунктом 85.9 статті 85 Кодексу, а про перенесення термінів проведення перевірки видається відповідний наказ із зазначенням строку та обставин, що спричинили таке перенесення, копія якого вручається платнику податків (посадовим особам платника податків або його законним (уповноваженим) представникам) під підпис або надсилається у порядку, передбаченому статтею 42 Кодексу.
У разі якщо під час проведення документальної перевірки або у будь-який час після прийняття рішення про проведення перевірки до її початку до відповідного територіального органу ДФС, що здійснює (очолює) таку перевірку, надійшло повідомлення платника податків про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів (відповідно до  пункту 44.5  статті 44 Кодексу), або отримано інформацію та копії протоколів про вилучення документів правоохоронними та/або іншими органами тощо (пункт 85.9  статті 85 Кодексу), у зв`язку з чим особами, які здійснюють (очолюють) перевірку, обґрунтовано встановлено неможливість подальшого проведення перевірки або її початку у терміни, визначені у наказі, такі особи складають акт про неможливість проведення перевірки довільної форми, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому  підпунктом 1.4.5  пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій(підпункт 1.4.7.1  пункту 1.4 цього розділу Методичних рекомендацій).
Дії платника податків щодо повідомлення контролюючого органу про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів, зазначених в пунктах 44.1, 44.3 статті 44 Податкового кодексу України, не звільняють його від відповідальності, а лише дають можливість з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу, протягом 90 календарних днів відновити втрачені документи.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.09.2018 року  у справі №815/7386/16.
Тобто, було б правомірним лише прийняття наказу про перенесення терміну проведення документальної планової перевірки платника податків до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених п. 44.5 ст.44 ПК України  строків, але на строк не більше ніж 120 днів, із врахуванням наявності встановлених законом підстав , а ні поновлення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки, що взагалі не передбачено нормами ПК України.
Разом з тим, відповідачем не наведено жодних доводів та не надано жодних доказів на їх підтвердження щодо наявності на дату прийняття оскарженого наказу фактичних обставин, передбачених пунктом 85.9. статті 85 ПК України, застосованим відповідачем як підставу для поновлення терміну проведення перевірки позивача, а саме, щодо надання відповідачу для проведення перевірки копій вилучених у позивача документів у порядку, встановленому п. 85.9. ст. 85 ПК України, а саме органом, яким ці документи було вилучено, протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту відповідача або забезпечення доступу до перевірки таких документів у порядку, встановленому п. 85.9. ст. 85 ПК України, а саме органом, яким ці документи було вилучено, протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту відповідача.
Більш того, на виконання вимог ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України та ухвали Одеського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року (а/с 2-3)  про витребування у відповідача усіх доказів-підстав правомірності прийняття оскарженого наказу, згідно з вимогами ч. 2 ст. 2 КАС України, доповідну записку начальника управління податкових перевірок, трансфертного ціноутворення та міжнародного оподаткування ГУ ДПС в Одеській області Григор`євої Світлани від 27.11.2019 № 75/11/15-32-05-01-06, згідно з якою прийнято оскаржений наказ, – відповідачем суду 1-ої інстанції  також не надано. 
Окрім того, на доведення підстав правомірності наказу від 06.12.2019 року № 2329 податковим органом надано наступні копії документів:
- листа прокуратури Харківської області від 04.12.2019 року № 15/3-105-18 (вхід. № 12930/9/15-32 від 11.12.2019), яким відповідача повідомлено, що: у провадженні прокуратури Харківської області перебували матеріали кримінального провадження № 42017220000000571 від 15.06.2017; усе вилучене під час тимчасового доступу до речей і документів у ТОВ «ВКП «Комкор» повернуто директору Ринкевич Є.В., про що наявна розписка;
- листа Головного управління ДПС в Одеській області від 10.12.2019 року № 5786/10/15-32-05-01-10, адресованого директору підприємства позивача, в якому на лист позивача від 06.12.2019 № 110 (вхід. № _____ від 09.12.2019 року) про втрату первинних бухгалтерських документів за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 зазначено, зокрема, що (ненадання акту про результати роботи комісії щодо встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення щодо втрачених документів 29.11.2019, відсутність повідомлення про втрату документів у п`ятиденний термін), з урахуванням норм діючого законодавства відсутні підстави для надання 90-денного терміну для відновлення документів.
З вищенаведеного вбачається, що правомірність оскарженого наказу від 06.12.2019 року податковий орган обґрунтовує посиланням на докази, отримані/сформовані відповідачем після його прийняття, та на які немає посилання в оскарженому наказі, як на підстави його прийняття або згідно з якими його прийнято.
Відповідно до абз. 1, 2 ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
При цьому, жодних доводів щодо обґрунтування того, що в основу оскаржуваного рішення були покладені саме ті докази, на які відповідач посилається у відзиві на позовну заяву, а не інші, або щодо вжиття відповідачем всіх можливих заходів для отримання доказів, які не були покладені в основу оскарженого рішення до його прийняття, але які не були отримані з незалежних від нього причин, – відповідачем не наведено та доказів на їх підтвердження не надано.
Апеляційний суд зауважує , що відповідно до вимог ст.79 КАС України , учасники справи подають докази у справі безпосередньо до суду. Відповідач повинен подати суду докази разом із поданням відзиву або письмових пояснень третьої особи. Якщо доказ не може бути поданий у встановлений законом строк з об`єктивних причин, учасник справи повинен про це письмово повідомити суд та зазначити: доказ, який не може бути подано; причини, з яких доказ не може бути подано у зазначений строк. Учасник справи також повинен надати докази, які підтверджують, що він здійснив усі залежні від нього дії, спрямовані на отримання відповідного доказу. У випадку визнання поважними причин неподання учасником справи доказів у встановлений законом строк суд може встановити додатковий строк для подання вказаних доказів. У випадку прийняття судом відмови сторони від визнання обставин суд може встановити строк для подання доказів щодо таких обставин. Докази, не подані у встановлений законом або судом строк, до розгляду судом не приймаються, крім випадку, коли особа, що їх подає, обґрунтувала неможливість їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від неї. Копії доказів (крім речових доказів), що подаються до суду, заздалегідь надсилаються або надаються особою, яка їх подає, іншим учасникам справи. Суд не бере до уваги відповідні докази у разі відсутності підтвердження надсилання (надання) їх копій іншим учасникам справи, крім випадку, якщо такі докази є у відповідного учасника справи або обсяг доказів є надмірним, або вони подані до суду в електронній формі, або є публічно доступними.
Таким чином, апеляційний суд вважає , шо  будь-які інші докази у цій справі , не подані відповідачем  у встановлений законом разом з відзивом на позовну заяву до суду 1-ої інстанції , не можуть бути прийняті до розгляду ані судом 1-ої, ані судом апеляційної інстанції , у зв`язку зі відсутністю обґрунтування  про  неможливість їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від відповідача , тому посилання представника апелянта на інші докази під час розгляду справи судом апеляційної інстанції є безпідставним. .
Більш того, наведені апелянтом обставини не є обставинами-підставами, передбаченими пунктом 85.9. статті 85 ПК України, застосованим відповідачем як підставу для поновлення терміну проведення перевірки позивача оскарженим наказом, відповідно вони не спростовують висновків суду про те, що правомірність оскарженого наказу відповідачем не доказана. 
Апеляційний суд також відхиляє доводи апелянта щодо порушення позивачем 5-денного строку повідомлення про втрату первинних документів, оскільки дані обставини жодним чином не спростовують безпідставність спірного наказу.
Таким чином, апеляційний суд , враховуючи принцип верховенства права , презумпції правомірності дій платника податку, практику ЄСПЛ та   застосовуючи підхід тлумачення чинного законодавства , який є  найбільш сприятливим для платника податків, погоджується із висновком суду 1-ої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення позову , так як прийняття спірного наказу становило  порушення вимог Конституції України  та Податкового кодексу України, податковий  орган, який не довів обґрунтованість прийнятого наказу та  не дотримується своїх власних процедур - не повинен мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції і апеляційним судом відхиляються за необґрунтованістю.

(2) Висновки апеляційного суду:

Судом 1-ої інстанції повно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, висновки, викладених у рішенні суду першої інстанції, відповідають обставинам справи, правильно застосовані та додержані норми матеріального та процесуального права, справу розглянуто повноважним складом суду, суд не приймав рішення про права, свободи, інтереси та (або) обов`язки осіб, які не були залучені до участі у справі, судове рішення прийнятне та підписано суддею, який зазначений у судовому рішенні.
Апеляційний суд доходить до висновку щодо відсутності підстав для задоволення апеляційної скарги та зміни чи скасування рішення суду 1-ої інстанції, яке слід  залишити без змін та також вважає, що відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат.
Керуючись ст.8,19,55 Конституції України, ст. 6 та ст. 1 Першого протоколу Європейської Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод від 04.11.1950 року, ст. 3, 6, 7, 242, 292, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд апеляційної інстанції,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2021 року – без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття ,та може бути, у разі відповідності  вимогам  ст.328 КАС України, оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду  протягом 30-ти днів  

Повне судове рішення складене та підписане 28 квітня 2021 року.

Головуючий суддя 	 	Кравець О.О.	
Судді	    	Коваль М.П.    Зуєва Л.Є.