ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 травня 2021 року 
м. Київ
справа №815/3170/16
адміністративне провадження №К/9901/4250/17
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,
розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2017 року у складі колегії суддів: Димерлія О.О., Єщенка О.В., Скрипченка В.О. у справі №815/3170/16 за позовом Приватного акціонерного товариства «Ремонтно-будівельна дільниця «Одесголовпостач» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,  
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
1. Приватне акціонерне товариство «Ремонтно-будівельна дільниця «Одесголовпостач» (далі - позивач, ПрАТ «РБД «Одесголовпостач», Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС в Одеській області (далі - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 21 червня 2016 року № 0000441403 та №0000451403.
2. Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу щодо порушення Товариством вимог податкового законодавства, оскільки господарські операції позивача з контрагентами, зазначеними в акті перевірки, мали реальний характер, повністю виконані та відповідно відображені в податковому та бухгалтерському обліку. Указані обставини підтверджені належним чином оформленою первинною документацією. 
3. Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2016 року адміністративний позов задоволено.
4. Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2017 року скасовано рішення суду першої інстанції та прийнято нове рішення, яким частково задоволено адміністративний позов ПрАТ «РБД «Одесголовпостач»: 
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 21 червня 2016 року № 0000441403 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на суму 1  183  560,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями на суму 591  780,50 грн;
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 21 червня 2016 року № 0000451403 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем на суму 1  068 251,90 грн та штрафними (фінансовими) санкціями на суму 22 523,00 грн.
5. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи встановлено:
5.1. У період з 17.05.2016 по 23.05.2016 на підставі направлень №000232/729 від 11.05.2016, №000700/738 від 17.05.2016, наказу № 573 від 11.05.2016 посадовими особами ДПІ у Приморському районі м. Одеси проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ «РБД «Одесголовпостач» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт перевірки №3316/15-53-14-03/05514198 від 30.05.2016.
5.2. Відповідно до висновків указаного акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме: 
- пп. 14.1.27, п. 14.1, ст. 14, п. 44.1, п.44.3 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп.139.1.9, п.139.1, ст.139 Податкового кодексу України, ст. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999, що полягає у заниженні податку на прибуток на суму 1  092 164,00 грн, у т.ч. по періодам за 2014 рік - 90 091,00 грн та 2015 рік - 1  002 073,00 грн; 
- п. 44.1, ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на суму 1  210 129,00 грн, у т.ч. по періодам: листопад 2014 року - 64 814,00 грн, грудень 2014 року - 34 641,00 грн, січень 2015 року - 37 296,00 грн, лютий 2015 року - 242 765,00 грн, березень 2015 року - 8040,00 грн, квітень 2015 року - 27 069,00 грн, травень 2015 року - 16 516,00 грн, червень 2015 року - 62 747,00 грн, липень 2015 року - 191 744,00 грн, жовтень 2015 року - 10 415,00 грн, листопад 2015 року - 198 252,00 грн, грудень 2015 року - 315 830,00 грн.
5.3. Не погодившись із висновками акта перевірки, ПрАТ «РБД «Одесголовпостач» 06 червня 2016 року подало на них заперечення до відповідача. За результатами розгляду заперечень ДПІ у Приморському районі м. Одеси залишила висновки акта перевірки без змін.
5.4. 21 червня 2016 року на підставі акта перевірки відповідачем прийнято наступні податкові повідомлення-рішення: 
- № 0000441403, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1  815 194,00 грн, у тому числі за основним платежем - 1  210 129,00 грн та 605 065,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями; 
- № 0000451403, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1  114 687,00 грн, у тому числі 1  092 164,00 грн - за основним платежем та 22 523,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
6. Задовольняючи частково позов, суд апеляційної інстанції врахував вирок Приморського районного суду м. Одеси від 15 вересня 2016 року у справі №522/16836/16-к, відповідно до якого ОСОБА_1 , засновника та директора ТОВ «Гарант Україна», визнано винним у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205, ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України. У зв`язку з цим суд дійшов висновку про відсутність права у ПрАТ «РБД «Одесголовпостач» на формування податкового кредиту за наслідками взаємовідносин із ТОВ «Гарант Україна». Щодо господарських операцій позивача із іншими контрагентами, то матеріалами справи підтверджено їх фактичне здійснення, що контролюючим органом належними доказами не спростовано.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
7. Не погодившись із постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2017 року, Головне управління ДПС в Одеській області звернулося з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову ПрАТ «РБД «Одесголовпостач» у повному обсязі. 
8. На обґрунтування касаційної скарги відповідач посилається на те, що господарські операції позивача з ПП «Аширбадон», ТОВ «Легітайм-Грін», ТОВ «Дримтаун», ТОВ «Магнат ПК», ПП «Угроснаб» та ТОВ «Гамма Ойл»  відповідають ознакам нереальності господарської операції, оскільки товарно-транспортні накладні заповнені з недоліками.
9. Позивач не скористався своїм правом подати відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
10. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема податку на додану вартість врегульовані положеннями Податкового кодексу України.
11. Згідно зі статтею 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
12. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
13. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
14. Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
15. У статтях 138-140 Податкового кодексу України визначено перелік різниць, на які коригується фінансовий результат до оподаткування. Зазначений перелік не містить різниць, що б передбачали коригування фінансового результату до оподаткування на витрати за операціями, які не пов`язані з господарською діяльністю платника податків або операціями, які мають ознаки нереальності.
16. Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.
17. Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
18. За положеннями пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
19. Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
20. Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту, а також включення витрат до складу оподатковуваного доходу наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій із придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
21. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
22. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
23. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту. 
24. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
25. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
26. За результатами дослідження господарських операцій між позивачем та контрагентами: ПП «Аширбадон», ТОВ «Легітайм-Грін», ТОВ «Дримтаун», ТОВ «Магнат ПК», ПП «Угроснаб» та ТОВ «Гамма Ойл» суд апеляційної інстанції обґрунтовано дійшов висновку про підтвердження факту виконання поставки товарів (будівельні матеріали, бітум дорожній, мазут) позивачу за договорами із указаними контрагентами, що підтверджується наявними у матеріалах справи видатковими та податковими накладними, товарно-транспортними накладними. Господарські операції належним чином відображено у бухгалтерському і податковому обліку позивача та його податковій звітності; право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість підтверджується податковими накладними.
27. Судом апеляційної інстанції також встановлено, що товар, придбаний у вказаних контрагентів, у подальшому був реалізований позивачем іншим підприємствам, що підтверджується видатковими, податковими накладними, довіреностями на право отримання товарно-матеріальних цінностей, регістрами бухгалтерського обліку позивача (т. 1 а.с. 240 - т. 2, а.с. 219).
28. Щодо доводів скаржника про дефектність товарно-транспортних накладних на підтвердження транспортування товару від контрагентів, то Суд уважає їх необґрунтованими та зазначає наступне. 
29. Товарно-транспортні накладні чи подорожні листи не є винятковими первинними бухгалтерськими документами, які підтверджують факт реальності здійснення господарської операції за договором та за відсутності яких платник позбавляється права на формування податкового кредиту, а також віднесення до складу доходів і витрат сум за договорами у разі наявності інших первинних бухгалтерських документів, оформлених відповідно до положень чинного законодавства, а саме: договорів, видаткових накладних, податкових накладних, регістрів бухгалтерських документів, платіжних доручень, відомостей про рух активів, товару та інших документів.
30. Крім того, Верховний Суд звертає увагу, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
31. Таким чином, задовольняючи частково позовні вимоги про скасування спірних податкових повідомлень-рішень у частині донарахування сум грошових зобов`язань за господарськими операціями ПрАТ «РБД «Одесголовпостач» із ПП «Аширбадон», ТОВ «Легітайм-Грін», ТОВ «Дримтаун», ТОВ «Магнат ПК», ПП «Угроснаб» та ТОВ «Гамма Ойл», суд апеляційної інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, оскільки наявними у матеріалах справи доказами підтверджується фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами. Відтак податкові наслідки, що виникли за результатами таких операцій, позивачем обґрунтовано враховано в податковому обліку.
32. Водночас касаційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були висловлені відповідачем в судах першої та апеляційної інстанцій та яким суди попередніх інстанцій вже надали правову оцінку в контексті встановлених обставин справи.
33. Загалом обґрунтування касаційної скарги зводяться до вимог здійснити переоцінку встановлених судами обставин справи, а також надати перевагу одним доказам над іншими, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
34. Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
35. Положення статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України застосовуються Верховним Судом з урахуванням положень пункту 2 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX.
36. Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
П О С Т А Н О В И В :
37. Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.
38. Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 листопада 2017 року у справі №815/3170/16 залишити без змін.
39. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                     І. В. Дашутін

Судді                                                                                                          О.О. Шишов

                                                                                                                   М. М. Яковенко