П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/18824/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Капинос О.В.   
Суддя-доповідач -  Франовська К.С.   
20 травня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Франовської К.С. 
суддів:  Боровицького О. А.  Курка О. П. , 

розглянувши  в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 21 січня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
У жовтні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" звернулось в суд з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області,  Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні:
- від 26.08.2020  № 1869380/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної від 01.08.2020 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 28.08.2020 №1876954/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної від 03.08.2020 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 03.09.2020 №1896176/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної від 04.08.2020 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
-  від 07.09.2020  №1905387/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної від 06.08.2020 №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 09.09.2020 №1914340/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.08.2020  №6 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 11.09.2020 року №1925669/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.08.2020  №7 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 11.09.2020 №1925670/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної від 12.08.2020  №8 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 15.09.2020 №1934367/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної від 13.08.2020 №9 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Ухвалою суду від 03.11.2020  позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі, вирішено її розгляд здійснювати з правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, відповідно до ст. 262 КАС України.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 21.01.2021 позов ТОВ "Агріс Полісся"  задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 26.08.2020 №1869380/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" від 01.08.2020 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 28.08.2020 №1876954/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" від 03.08.2020 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 03.09.2020 №1896176/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" від 04.08.2020 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 07.09.2020 №1905387/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" від 06.08.2020 №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Визнано протиправним та скасовано  рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від  09.09.2020 №1914340/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" від  11.08.2020  №6 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 11.09.2020 року №1925669/38580846  про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся"  від  11.08.2020  №7 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Визнано протиправним та скасовано  рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 11.09.2020 №1925670/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" від 12.08.2020  №8 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 15.09.2020 №1934367/38580846 про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" від 13.08.2020 №9 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов`язано Державну податкову службу України  зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних  податкові накладні  № 1 від 01.08.2020, № 2 від 03.08.2020, № 3 від 04.08.2020, № 4 від 06.08.2020, № 6 від 11.08.2020, № 7 від 11.08.2020, № 8 від 12.08.2020, № 9 від 13.08.2020 подані Товариством з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" (вул.Заводська,24, с.Рижани, Хорошівський район, Житомирська область, 12122, код ЄДРПОУ 38580846), датою їх подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області   на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" судовий збір у розмірі 16816,00 грн. 
Не погодившись із цим рішенням, його оскаржив відповідач -  Головне управління ДПС у Житомирській області, який просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає те, що суд першої інстанції при прийнятті рішення порушив норми матеріального та процесуального права, неповно з`ясував обставини справи. 
Відповідач вказує, що комісія Головного управління ДПС України у Житомирській області правомірно прийняла оскаржене рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, поданих позивачем, оскільки господарські операції за якими підприємством складено податкові накладні не підтверджуються документально, зокрема, вказані документи мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами мають підтверджувати беззаперечний факт реального здійснення господарських операцій.
Крім того, платник податків не скористався своїм правом на подання документів до комісії ГУ ДПС у Житомирській області, яких було недостатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Позивач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що в силу вимог ч. 4 ст. 304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. 
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.
Судом встановлено, що основним видом діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" є вирощування зернових та технічних культур (01.11). Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин. 
14.07.2020 між Товариством з обмеженою відповідальністю "Агріс Полісся" (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Вінницький комбінат хлібопродуктів № 2" (Покупець) укладено договір поставки № 3675, за умовами якого Постачальник  зобов`язується поставити Покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти від Постачальника та оплатити сільськогосподарську продукцію рослинного походження урожай зернових 2020 року.
Згідно Додатку до договору поставки від 14.07.2020, а саме специфікації № РД216-900-0012 від 31.07.2020, Продавець зобов`язується поставити Покупцю пшеницю 3 класу в кількості 22 тон на загальну суму 130 899,91 грн.
01.08.2020 позивачем на адресу ТОВ "ВКХП № 2" було поставлено товар - пшеницю 3 класу в кількості 21,8 т на загальну суму 129709,91 грн. в тому числі ПДВ - 21618,32 грн., що підтверджується видатковою накладною № 26 від 01.08.2020. 
На виконання умов договору, 01.08.2020 позивачем подано відповідачу не реєстрацію  податкову накладну № 1 від 01.08.2020 року на суму 108091,59 грн., в тому числі ПДВ 21618,31 грн. 
Крім того, згідно Додатку до договору поставки від 14.07.2020, а саме специфікації № РД217- 900-0001 від 03.08.2020, Продавець зобов`язується поставити Покупцю пшеницю 3 класу в кількості 46,00 тон на загальну суму 276000,00 грн.
03.08.2020 позивачем на адресу ТОВ "ВКХП № 2" поставлено товар - пшеницю 3 класу в кількості 46,05 тон на загальну суму 276480,00 грн. в тому числі ПДВ - 46080,00 грн., що підтверджується видатковою накладною № 27 від 03.08.2020.
05.08.2020 Покупцем оплачено вартість поставленого товару у розмірі 80%, а саме у розмірі 227076,82 грн. в тому числі ПДВ - 37846,14 грн., що підтверджується випискою з рахунку від 21.08.2020 .
На виконання умов договору, 03.08.2020 позивачем подано відповідачу на реєстрацію  податкову накладну  № 2 від 03.08.2020  на суму 276480,00 грн., в тому числі ПДВ 46080,00 грн. 
Крім того, згідно Додатку до договору поставки від 14.07.2020, а саме специфікації № РД218- 900-0001 від 04.08.2020, Продавець зобов`язується поставити Покупцю пшеницю 3 класу в кількості 45,00 тон на загальну суму 272250,18 грн.
04.08.2020 позивачем на адресу ТОВ "ВКХП № 2" було поставлено товар - пшеницю З класу в кількості 45,04 тон на загальну суму 272492,18 грн. в тому числі ПДВ - 45415,36 грн.
05.08.2020 Покупцем оплачено вартість поставленого товару у розмірі 80%, а саме у розмірі 227076,82 грн. в тому числі ПДВ - 37846,14 грн., що підтверджується випискою з рахунку від 21.08.2020 .
На виконання умов договору 06.08.2020 позивачем подано відповідачу не реєстрацію  податкову накладну № 4 від 06.08.2020  на суму 269709,18 грн., в тому числі ПДВ 44951,53 грн. 
Крім того, згідно Додатку до договору поставки від 14.07.202, а саме специфікації №РД218-900-0018 від 04.08.2020, Продавець зобов`язується поставити Покупцю пшеницю 3 класу в кількості 530 тон на загальну суму 3206502,12 грн.
06.08.2020 позивачем на адресу ТОВ "ВКХП № 2" поставлено товар - пшеницю 3 класу в кількості 44,58 т. на загальну суму 269709,18 грн. в тому числі ПДВ - 44951,53 гри., що підтверджується видатковою накладною № 29 від 06.08.2020.
06.08.2020 Покупцем було оплачено вартість поставленого товару у розмірі 80%, а саме у розмірі 224757,65 грн. в тому числі ПДВ - 37459,61 грн., що підтверджується випискою з рахунку від 21.08.2020.
На виконання умов договору 06.08.2020 позивачем подано відповідачу не реєстрацію  податкову накладну № 4 від 06.08.2020  на суму 269709,18 грн., в тому числі ПДВ 44951,53 грн. 
Крім того, на підставі  Договору поставки та специфікації № РД218-900-0018 від 04.08.2020, Продавець зобов`язується поставити Покупцю пшеницю 3 класу в кількості 530 т. на загальну суму 3206502,12 грн.
11.08.2020 позивачем на адресу ТОВ "ВКХП № 2"  поставлено товар - пшеницю 3 класу в кількості 109,64 тон на загальну суму 663322,44 грн. в тому числі ПДВ - 110553,74 грн., що підтверджується видатковою накладною № 31 від 11.08.2020.
12.08.2020 Покупцем оплачено вартість поставленого товару у розмірі 80%, а саме у розмірі 552768,70 грн. в тому числі ПДВ - 92128,12 грн., що підтверджується випискою з рахунку від 01.09.2020 .
На виконання умов договору позивачем подано відповідачу не реєстрацію  податкову накладну № 6 від 11.08.2020 на суму 663322,44 грн., в тому числі ПДВ 110553,74 грн.
Крім того, на підставі вказаного Договору та специфікації № РД218-900-0018 від 04.08.2020, Продавець зобов`язується поставити Покупцю пшеницю 3 класу в кількості 530 т. на загальну суму 3206502,12 грн.
11.08.2020 позивачем на адресу ТОВ "ВКХП № 2" поставлено товар - пшеницю 3 класу в кількості 109,64 тон на загальну суму 663322,44 грн. в тому числі ПДВ -110553,74 грн., що підтверджується видатковою накладною № 31 від 11.08.2020.
12.08.2020 Покупцем оплачено вартість поставленого товару у розмірі 80%, а саме у розмірі 552768,70 грн. в тому числі ПДВ - 92128,12 грн., що підтверджується випискою з рахунку від 01.09.2020 .
На виконання умов Договору позивачем подано відповідачу не реєстрацію  податкову накладну № 7 від 11.08.2020  на суму 663322,44 грн., в тому числі ПДВ 110553,74 грн.
Крім того, на підставі вказаного Договору та специфікації № РД218-900-0018 від 04.08.2020, Продавець зобов`язується поставити Покупцю пшеницю 3 класу в кількості 530 т. на загальну суму 3206502,12 грн.
12.08.2020 Позивачем на адресу ТОВ "ВКХП № 2" поставлено товар - пшеницю 3 класу в кількості 43,74 т. на загальну суму 259167,00 грн. в тому числі ПДВ - 43194,50 грн., що підтверджується видатковою накладною № 34 від 12.08.2020.
13.08.2020 Покупцем оплачено вартість поставленого товару у розмірі 80%, а саме у розмірі 215972,50 грн. в тому числі ПДВ - 35995,42 грн., що підтверджується випискою з рахунку від 01.09.2020 .
На виконання умов договору позивачем подано відповідачу не реєстрацію  податкову накладну  № 8 від 12.08.2020  на суму 259167,00 грн.
Крім того, на підставі  Договору та специфікації № РД218-900-0018 від 04.08.2020, Продавець зобов`язується поставити Покупцю пшеницю 3 класу в кількості 530 т. на загальну суму 3206502,12 грн.
13.08.2020 позивачем на адресу ТОВ "ВКХП№ 2" поставлено товар - пшеницю 3 класу в кількості 65,32 т. на загальну суму 395186,26 грн. в тому числі ПДВ - 65864,38 грн., що підтверджується видатковою накладною № 35 від 13.08.2020.
13.08.2020 Покупцем  оплачено вартість поставленого товару у розмірі 80%, а саме у розмірі 329321,88 грн. в тому числі ПДВ - 54886,98 грн., що підтверджується випискою з рахунку від 01.09.2020 .
На виконання умов договору позивачем подано відповідачу не реєстрацію  податкову накладну № 9 від 13.08.2020  на суму 395186,26 грн., в тому числі ПДВ 65864,38 грн. 

Отже, позивачем на реєстрацію відповідачу було подано податкові накладні: 
№1 від 01.08.2020, №2 від 03.08.2020, №3 від 04.08.2020, №4 від 06.08.2020, №6 від 11.08.2020, №7 від 11.08.2020, №8 від 12.08.2020, №9 від 13.08.2020. 
За результатами обробки податкових накладних, відповідачем сформовано квитанції  про реєстрацію податкової накладної/розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9194921591, №9207800267,  №9208860645, №9209879528, №9212227616, №9214235668, №9210572424, № 9216124189, з яких вбачається, що документи прийнято, реєстрацію зупинено. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація ПН/РК  в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару /послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Було запропоновано надати пояснення та копії документів на підтвердження інформації. 

Позивачем надано письмові пояснення та документи на підтвердження господарських операцій та складених ПН, що підтверджується повідомленнями про надання пояснень щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
Оспорюваними рішеннями відповідачем відмовлено у реєстрації податкових накладних №1,2,3,4,6,7,8,9 з підстав ненадання платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (Інвентаризаційні описи), в тому числі рахунків/фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи які не надано, підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції, наявність яких передбачено договором та /або законодавством (документи які не надано, підкреслити).
Відповідно до витягу з протоколу комісії ГУ ДПС у Житомирській області від 26.08.2020 №103/06-3р-06-03-06 причиною відмови в реєстрації податкової накладної №1 стало не подання платником  первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування,  навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактур, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, Договорів, розрахункових документів.
Відповідно до витягу з протоколу комісії ГУ ДПС від 28.08.2020 №104/06-30-06-03-06 причиною відмови в реєстрації податкової накладної №2 стало: неподання  первинних документів щодо постачання/придбання, товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури, актів приймання-передачі, договорів,  розрахункових документів.
Відповідно до витягів з протоколів комісії ГУ ДПС від 03.09.2020 №10/06-30-06-03-06, від 07.09.2020 №109/06-30-06-03-06, від 09.09.2020 №110/06-30-06-03-06, від 09.09.2020 №111/06-30-06-03-06, від 09.09.2020 №111/06-30-06-03-06, від 15.09.2020 №113/06-30-06-03-06 причиною відмови в реєстрації податкових накладних №3,4,6,7,8,9 стало неподання підтверджуючих документів (лише договір оренди основних засобів).  
Не погоджуючись з вказаними рішеннями  комісії, позивач  оскаржив їх в адміністративному порядку та подав  письмові пояснення з доданням документів, які підтверджують факт  складання податкових накладних.
За результатами розгляду скарг, головою комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення з яких вбачається, що у відповідності до п. 56.23. ст. 56 Податкового кодексу України, скарги залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Позивач, вважаючи прийняті оскаржувані рішення відповідача протиправними, звернувся до суду з відповідними позовними вимогами.

Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що спірні рішення є неконкретизованими, відповідач не надав належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій та свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або свідчили б про наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Апеляційний суд погоджується із вказаним висновком з огляду на наступні обставини.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Так, відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України №2755-VI від 02 грудня 2010 року (далі -ПК України) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до підпункту 14.1.160 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Платник податку зобов`язаний на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України).

Згідно із абзацами першим-третім пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Отож, відповідно до абзацу першого пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до абзацу п`ятого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац десятий пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165).
Відповідно до абзацу 1 пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку №1165).

Перелік критеріїв ризиковості здійснення операцій наведений в Додатку 3 до Порядку №1165.
Пунктом 1 зазначеного Додатку передбачено такий критерій ризиковості здійснення операцій як: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відповідно до пунктів 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Натомість, відповідно до підпункту 2 пункту 11 Порядку №1165, на контролюючий орган покладений обов`язок не лише зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування критерію (критеріїв) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, а й розрахованого показника за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Окрім того, у квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року (далі - Порядок № 520) затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 2 названого Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).
За змістом пункту Порядку № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Вжите у цій нормі словосполучення може включати переконує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним.
При цьому, форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачена у додатку до Порядку № 520, чітко встановлює, що документи, які не надано необхідно підкреслити. А отже контролюючий орган повинен визначити конкретно ті документи, яких не надано платником податків.
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Так, згідно матеріалів справи позивачем на реєстрацію контролюючому органу подано податкові накладні: №1 від 01.08.2020, №2 від 03.08.2020, №3 від 04.08.2020, №4 від 06.08.2020, №6 від 11.08.2020, №7 від 11.08.2020, №8 від 12.08.2020, №9 від 13.08.2020. 
За результатами обробки податкових накладних, відповідачем сформовано квитанції  про реєстрацію податкової накладної/розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9194921591, №9207800267,  №9208860645, №9209879528, №9212227616, №9214235668, №9210572424, № 9216124189 з яких вбачається, що документи прийнято, реєстрацію зупинено. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація ПН/РК  в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару /послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Оскаржуваними  рішеннями відповідачем було відмовлено у реєстрації податкових накладних №1,2,3,4,6,7,8,9 з підстав ненадання платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (Інвентаризаційні описи), в тому числі рахунків/фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи які не надано, підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції, наявність яких передбачено договором та /або законодавством (документи які не надано, підкреслити).

При цьому на підтвердження реальності здійснення господарських операцій, позивачем подані пояснення з підтверджуючими документами. Зокрема, письмові пояснення, видаткові накладні, договір на оренду причепа, навантажувача, трактора, договір поставки, додатки договору, рахунки на оплату, банківські виписки, специфікації, таблицю даних платника ПДВ, оборотно-сальдові відомості, договір товарного кредиту, статистична звітність,  довідку з ГУ Держгеокадастру від 20.01.2020 про перелік земельних ділянок сільськогосподарського призначення, які рахуються за позивачем на підставі договорів оренди, акти прийому передачі нежитлових приміщень  в оренду згідно договору оренди нежитлових приміщень, акти надання послуг, що підтверджують факт вирощування зернових та технічних культур, зберігання та реалізацію.
Водночас колегія суддів зазначає, що контролюючий орган не конкретизував, які саме документи необхідно надати платнику податків, та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, які встановлені пунктом 11 Порядку.

Суд зауважує, що аналіз наведених вище правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії ГУ ДПС у Житомирській області повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Проте, як рішення про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, так і оскаржувані Рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН не містять в собі мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості платників податку, як і не містять доказів ненадання платником податку копій документів.
Серед іншого, рішення про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не містить вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків, а оскаржуване Рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є: «ненадання первинних документів, без зазначення конкретного переліку таких документів.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про безпідставність відмови в реєстрації податкових накладних, позаяк:
по перше, контролюючий орган не сформував конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не вказав яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної;
по друге, контролюючий орган жодним чином не вказав, чому саме надані позивачем пояснення та первинні документи не враховані ним при прийнятті оскаржуваного рішення, а лише визначив загальні підстави прийняття такого рішення, не зазначивши конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття;
по третє, відмова контролюючого органу в реєстрації податкової накладної не була пов`язана з необхідністю підтвердження первинними документами розрахунків позивача та його контрагента, адже зупинення реєстрації податкової накладної та вимога контролюючого органу щодо надання первинних документів стосувалося такої першої події, як - постачання позивачем товару та обсягу його товарних запасів у позивача.

Як наслідок, оскаржувані рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує його неоднозначні трактування, які, у свою чергу, перешкоджають платнику податків своєчасно і повністю виконати власні обов`язки та скористатися своїми правами, передбаченими податковим законодавством, що регулює порядок реєстрації податкових накладних.
При цьому колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на підпункт Критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 по справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18 та від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї із подій, до яких серед іншого належить набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
Як було встановлено, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію яких попередньо було зупинено належить до повноважень центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, яким є Державна податкова служба України.

За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення позову, оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Головного Управління ДПС у Житомирській області діяв не у спосіб, що визначений законами та Конституцією України.

Згідно ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.

Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому відповідно до п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу судове рішення за результатами її розгляду судом апеляційної інстанції в касаційному порядку оскарженню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а  рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 21 січня 2021 року - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Постанова суду складена в повному обсязі   20 травня 2021 року.

Головуючий	 	 	Франовська К.С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Боровицький О. А.    Курко О. П.