УХВАЛА

24 травня 2021 року 
м. Київ
справа № 280/3993/19
адміністративне провадження № К/9901/15944/21
Верховний Суд у складі судді-доповідача Касаційного адміністративного суду Яковенка М. М., перевіривши касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 квітня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 07 жовтня 2020 року у справі № 280/3993/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Електроремонтний завод Статор» до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Електроремонтний завод Статор» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі відповідач), в якому позивач просив: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29 липня 2019 року № 0011061407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств, код платежу: 11021000» за податковим зобов`язанням 122694,00 грн., за штрафними (фінансовим) санкціями (штрафами) 30673,50 грн., прийняте відповідачем; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29 липня 2019 року № 0011071407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість, код платежу: 14010100» на загальну суму 118300,50 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням 78867,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 39433,50 грн., прийняте відповідачем.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 21 квітня 2020 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 07 жовтня 2020 року, позов задоволено. 
Не погодившись з рішеннями суду першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДПС у Запорізькій області 05 травня 2021 року звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та недотримання норм процесуального права, просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 квітня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 07 жовтня 2020 року у справі № 280/3993/19, ухвалити нову постанову, яким у задоволенні позову відмовити. 
Під час перевірки зазначеної касаційної скарги на предмет дотримання скаржником вимог ст. 330 КАС України встановлено, що у касаційній скарзі не викладені передбачені цим Кодексом підстави для оскарження судових рішень в касаційному порядку.
Так, як вбачається зі змісту поданої Головного управління ДПС у Запорізькій області касаційної скарги, останній, як на підставу касаційного оскарження судових рішень у даній справі, посилається на положення п. 1 ч. 4 ст. 328 КАС України, вказуючи, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
Зокрема, скаржник доводить, що оскаржувані ним судові рішення прийнято з неправильним застосуванням норм матеріального права, зокрема пп. 14.1.36, 14.1.181, 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п.п 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст.135,   п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верхового Суду від 20.02.2018 у справі № 809/117/13-а, від 29.07.2020 у справі № 200/5834/19-а, від 11.09.2019 у справі № 814/1932/17, від 28.10.2019 у справі № 280/5058/18, від 28 жовтня 2020 року у справі № 640/3516/19, від 07 квітня 2021 року у справі № 813/1200/18.
Відповідно до ч. 1 ст. 328 КАС України учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право оскаржити в касаційному порядку рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.
Імперативними приписами ч. 4 ст. 328 КАС України встановлено, що підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках: 1) якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; 2) якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні; 3) якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах; 4) якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.
Підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частинах другій і третій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відповідно до п. 4 ч. 2 ст. 330 КАС України у касаційній скарзі зазначаються підставу (підстави), на якій (яких) подається касаційна скарга з визначенням передбаченої (передбачених) статтею 328 цього Кодексу підстави (підстав).
У разі подання касаційної скарги на підставі п. 1 ч. 4 ст. 328 цього Кодексу в касаційній скарзі зазначається постанова Верховного Суду, в якій викладено висновок про застосування норми права у подібних правовідносинах, що не був врахований в оскаржуваному судовому рішенні.
Якщо касаційна скарга подається на підставі п. 2 ч. 4 ст. 328 цього Кодексу в касаційній скарзі зазначається обґрунтування необхідності відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.
У разі ж подання касаційної скарги на підставі п. 3 ч. 4 ст. 328 КАС України заявник повинен чітко вказати, яку саме норму права судами першої та (або) апеляційної інстанцій було застосовано неправильно, а також обґрунтувати у чому полягає помилка судів при застосуванні відповідної норми права та як, на думку скаржника, відповідна норма повинна застосовуватися.
У разі подання касаційної скарги на судове рішення, зазначене у частинах другій і третій статті 328 цього Кодексу, в касаційній скарзі зазначається обґрунтування того, в чому полягає неправильне застосування норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення (рішень).
Отже, системний аналіз наведених положень Кодексу адміністративного судочинства України дає підстави для висновку, що при касаційному оскарженні судових рішень, зазначених у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, у касаційній скарзі обґрунтування неправильного застосування судом (судами) норм матеріального права чи порушення норм процесуального права має обов`язково наводитись у взаємозв`язку із посиланням на відповідний пункт частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України як на підставу для касаційного оскарження судового рішення.
При цьому, варто зауважити, що у разі подання касаційної скарги на підставі п. 1 ч. 4 ст. 328 КАС України недостатньо самого лише зазначення постанови Верховного Суду, в якій викладено висновок про застосування норми права, обов`язковою умовою є те, що правовідносини у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду і у якій подається касаційна скарга) мають бути подібними.
Суд вважає, що підстави касаційного оскарження викладаються у касаційній скарзі з вказівкою (наведенням) конкретних висновків суду, рішення якого оскаржується, із одночасним зазначенням норм права (пункт, частина, стаття), які застосовані цим судом при прийнятті відповідного висновку. Скаржник повинен чітко вказати, яку саме норму права судами першої та (або) апеляційної інстанцій було неправильно застосовано, а також обґрунтувати у чому полягає помилка судів при застосуванні відповідної норми права та як на думку скаржника відповідна норма повинна застосовуватися. Мають бути також зазначені правові висновки Верховного Суду, стосовно конкретних норм права, які за наявності подібних правовідносин не враховані судом апеляційної інстанції.
У свою чергу, надаючи оцінку доводам касаційної скарги, з точки зору наведення у ній у відповідності до вимог статті 328 КАС України підстав касаційного оскарження судового рішення, та вирішуючи питання про відповідність касаційної скарги вимогам цього Кодексу, Верховним Судом встановлено, що подана відповідачем касаційна скарга не містить належного обґрунтування у чому саме полягає неправильність застосування судом апеляційної інстанцій норм матеріального права, які саме норми процесуального права порушенні, висновок Верховного Суду щодо питання застосування яких саме норм права та подібність правовідносин.
Касаційна скарга в частині наведених у ній вимог містить виклад фактичних обставини справи, висновки акта перевірки, цитування норм Податкового кодексу України з абстрактним зазначенням, що судами попередніх інстанцій рішення ухвалено з порушенням норм матеріального права та недотримання норм процесуального права з формальною вказівкою, що підстава для оскарження - п. 1 ч. 4 ст. 328 КАС України, а також посилання на постанови Верхового Суду без аналізу та врахування обставин справи, за яких судом касаційної інстанції було зроблено відповідні висновки.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу контролюючий орган посилається на правову позицію Верховного Суду пов`язану виключно з критеріями оцінки доказів та висновками здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування судами попередніх інстанцій у цій справі норм права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду.
Наведені скаржником постанови Верховного Суду ухвалені за інших фактичних обставин справи, установлених судами, тому посилання на те, що судові рішення у цій справі ухвалені без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у вказаних постановах Верховного Суду, є безпідставними.
Суд звертає увагу на те, що у випадку посилання скаржником на п. 1 ч. 4 ст. 328 КАС України, як на підставу касаційного оскарження, скаржнику необхідно зазначити конкретну норму, яку застосував суд апеляційної інстанції без врахування висновку щодо застосування цієї норми права у саме подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, з посиланням на конкретну постанову Верховного Суду, у якій такий висновок викладено, довівши подібність правовідносин.
Скаржник повинен зазначити висновок щодо застосування якої норми права в ній викладено, а також обов`язковою умовою є те, що правовідносини у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду і у якій подається касаційна скарга) мають бути подібними.
Подібність правовідносин означає, зокрема подібність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи.
При цьому, обставини, які формують зміст таких правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, самі по собі не формують подібності правовідносин, важливими факторами є також доводи і аргументи сторін, які складають межі судового розгляду справи.
Так, наприклад у справі № 809/117/13-а предметом спору є визнання недійсними податкових повідомлень-рішень про збільшення суми грошового зобов`язання з сплати податку на додану вартість; зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість; збільшення суми грошового зобов`язання зі сплати податку на прибуток приватних підприємств.
У справі № 820/3546/18 судові рішення в частині скасовано, справу в частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції, що свідчить про те, що правову позицію щодо застосування певної норми у цій справі не сформовано.
Разом з тим у справі № 280/3993/19 предметом спору є визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств, тобто правовідносини у цих справах не є подібними.
В цілому ж доводи скаржника зводяться до опису встановлених судами у цій справі обставин та їх переоцінки, що виходить за межі повноважень касаційного суду.
Враховуючи межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені ст. 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а тому відсутність у касаційній скарзі визначених законом підстав касаційного оскарження унеможливлює її прийняття та відкриття касаційного провадження.
Суд касаційної інстанції не вправі переоцінювати докази у справі, а лише перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Цитування у касаційній скарзі обставин справи без жодного посилання на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального чи процесуального права, унеможливлює прийняття касаційної скарги та відкриття касаційного провадження, оскільки враховуючи межі перегляду судом касаційної інстанції, суд вподальшому буде позбавлений можливості надати оцінку рішенням судів попередніх інстанцій та вирішити справу по суті.
Таким чином, перевіркою змісту поданої у цій справі касаційної скарги встановлено, що наведене Офісом великих платників податків ДПС обґрунтування не узгоджується із визначеною скаржником підставою касаційного оскарження судових рішень - п. 1 ч. 4 ст. 328 КАС України.
Згідно з п. 4 ч. 5 ст. 332 КАС України касаційна скарга не приймається до розгляду і повертається суддею-доповідачем також, якщо у касаційній скарзі не викладені передбачені цим Кодексом підстави для оскарження судового рішення в касаційному порядку.
Крім того, Суд окремо звертає увагу, що касаційна скарга Головного управління ДПС у Запорізькій області у справі № 280/3993/19   вже подавалась, проте Верховний Суд ухвалами від 05 листопада 2020 року, від 01 грудня 2020 року, 18 січня 2021 року, 05 лютого 2021 року та 23 березня 2021 року повертав їх як такі, що не містили підстав касаційного оскарження судових рішень.
У той же час, звертаючись до суду з касаційною скаргою в п`яте, відповідач не виправив недоліки касаційної скарги, які були вказані Верховним Судом, що свідчить виключно про формальний підхід до оформлення касаційної скарги та ігнорування скаржником роз`яснень, які йому неодноразово надавалися Верховним Судом щодо вимог до форми і змісту касаційної скарги в частині викладення підстав касаційного оскарження судових рішень.
Окрім цього, судом установлено, що вона є ідентичною (підтверджується інформацією, що міститься в комп`ютерній програмі "Діловодство спеціалізованого суду") тим касаційним скаргам, які було повернуто, скаржник лише добавив декілька абзаців, які на його думку обґрунтовують наявність підстав визначених п. 1 ч. 4 ст. 328 КАС України. При цьому, змістовно обґрунтування касаційної скарги абсолютно не змінилося.
Зміст касаційної скарги свідчить, що вона формально дублює попередньо подані касаційні скарги, обґрунтування яких вже було визнано судом недостатнім для відкриття касаційного провадження у справі на підставі п. 1 ч. 4 ст. 328 КАС України.
Варто зазначити, що відповідно до приписів ст. 44 КАС України учасники справи, маючи намір добросовісної реалізації належного їм права на касаційне оскарження судового рішення, повинні забезпечити неухильне виконання вимог процесуального закону, зокрема, стосовно строку подання касаційної скарги, її форми та змісту.
Верховний Суд неодноразово звертав окрему увагу, що у касаційній скарзі скаржник повинен навести мотиви незгоди з судовим рішенням з урахуванням передбачених Кодексом адміністративного судочинства України підстав для його скасування або зміни (статті 351 - 354 Кодексу) з вказівкою на конкретні висновки суду, рішення якого оскаржується, із одночасним зазначенням норм права (пункт, частина, стаття), які неправильно застосовані цим судом при прийнятті відповідного висновку. Скаржник повинен чітко вказати, яку саме норму права судами першої та (або) апеляційної інстанцій було застосовано без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку, або обґрунтувати необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні.
У разі, якщо скаржник вважає, що судами порушено норми процесуального права щодо не дослідження зібраних у справі доказів, неповного встановлення обставин справи, або встановлення обставин, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів, у касаційній скарзі має бути конкретно зазначено або обставини, які встановлені на підставі недопустимих доказів та чому на думку скаржника останні є недопустимими, або зібрані у справі докази, які судом не досліджені, що могло б давати підстави для висновку про порушення цим судом норм процесуального права.
Отже, касаційна скарга повинна містити посилання на конкретні порушення відповідної норми (норм) права чи неправильність її (їх) застосування. Скаржник повинен зазначити конкретні порушення, що є підставами для скасування або зміни судового рішення (рішень), які, на його думку, допущені судом при його (їх) ухваленні, та навести аргументи в обґрунтування своєї позиції.
Згідно з частиною першою ст. 45 КАС України учасники судового процесу та їхні представники повинні добросовісно користуватися процесуальними правами. Зловживання процесуальними правами не допускається.
В контексті наведеного слід зауважити, що з урахуванням внесених до КАС України змін, які набрали чинності 08 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а тому відсутність у касаційній скарзі визначених законом підстав касаційного оскарження унеможливлює її прийняття та відкриття касаційного провадження.
Як зазначалося вище, ухвалами Верховного Суду вже надавалися вичерпні роз`яснення щодо вимог до форми і змісту касаційної скарги, яким така має відповідати в частині визначення підстав, натомість, ці роз`яснення так і не були враховані скаржником, у зв`язку з чим подана касаційна скарга підлягає поверненню, як така, що не містить підстави касаційного оскарження судових рішень.
За таких обставин касаційну скаргу слід повернути скаржнику, що не перешкоджає йому реалізувати своє право звернутися із касаційною скаргою повторно.
Відповідно до ч. 7 ст. 332 КАС України копія ухвали про повернення касаційної скарги надсилається учасникам справи у порядку, визначеному ст. 251 цього Кодексу. Скаржнику надсилається копія ухвали про повернення касаційної скарги разом з касаційною скаргою та доданими до скарги матеріалами. Копія касаційної скарги залишається в суді касаційної інстанції.
Повернення Верховним Судом касаційної скарги та надання заявнику права в межах розумних строків та при дотриманні всіх інших вимог процесуального закону на повторне звернення до Верховного Суду з такою скаргою, не є обмеженням доступу до суду (зокрема, що гарантовано п. 8 ч. 2 ст. 129 Конституції України), та забезпечує практичну можливість реалізації права особи на суд у формі касаційного оскарження судового рішення учасником справи особисто або через представника.
Керуючись статтями 248, 332 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 квітня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 07 жовтня 2020 року у справі № 280/3993/19 - повернути особі, яка її подала.
Роз`яснити, що повернення касаційної скарги не позбавляє права повторного звернення до суду касаційної інстанції в порядку, встановленому законом.
Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання суддею і оскарженню не підлягає.

Суддя                                                                                                              М. М. Яковенко