П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

15 квітня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/3326/20	

                                                                                                                                Головуючий в І інстанції: Марин П.П.
             Дата та місце ухвалення рішення: 21.09.2020 р.
          м. Одеса
          
                  П`ятий апеляційний адміністративний  суд  в складі колегії суддів:  

                 судді – доповідача –	Шеметенко Л.П.	
судді –	Стас Л.В.  	
судді –	Турецької І.О. 	
                           за участю секретаря - Коваль Т.С. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю «Катран» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 вересня 2020 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Катран» до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення -рішення,

 В С Т А Н О В И В:

У квітні 2020 року товариство з обмеженою відповідальністю «Катран»  звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення (форма «С»)                       від 28.12.2019 року за №0000784001 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності на суму 250 000,00 грн. за платежем адмін. штрафи та інші санкції.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 21.09.2020 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду першої інстанції, товариство з обмеженою відповідальністю «Катран» подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин по справі, просить скасувати рішення суду та постановити нове про задоволення позовних вимог у повному обсязі. 
В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт посилався на те, що судом першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення не було враховано позицію позивача щодо порушення порядку розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення від 28.12.2019 року № 0000784001, як підстави для його скасування.  Апелянт вважає, що до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу за порушення ст. 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів", що не є ні податком, ні збором у розумінні Податкового кодексу України.
Позивач вважає, що на законодавчому рівні закріплено, що стягнення штрафів, визначених нормою ч. 2 ст. 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" здійснюється виключно за рішенням суду.
На думку апелянта, суд першої інстанції безпідставно не врахував позицію позивача щодо форми прийняття нового податкового повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій, а також позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 14.08.2018 року у справі № 805/3294/17-а. 
Крім вказаного, апелянт посилався на те, що відповідно до ст.20 Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності", у разі відсутності ліцензійних умов провадження відповідного виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню відповідно до закону, відповідальність за провадження такої господарської діяльності без ліцензії не застосовується.
В апеляційній скарзі зазначено, що на сьогоднішній день до Податкового кодексу України не внесено зміни (доповнення) в частині, що стосується функцій контролюючого органу щодо здійснення ліцензування діяльності пального, тобто на даний час така функція у контролюючого органу відсутня.
Апелянт зазначав, що відповідно до абзацу 4 пункту 4 частини 1 статті 3 Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності" у разі внесення змін до нормативно-правових актів у сфері ліцензування, передбачається достатній для реалізації цих змін строк, але не менше як два місяці. Наведений двомісячний строк, на думку апелянта,  встановлений законом саме для додержання балансу у спірних правовідносинах між державою та суб`єктом господарювання. При цьому, апелянт вважає, що у зв`язку із набуттям з 01.07.2019 року змін до Законів України "Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" та "Про ліцензування видів господарської діяльності", визначення з 01.07.2019 року територіальних органів ДПС органами ліцензування діяльності з торгівлі пальним та не встановленням для суб`єкта господарювання строку для приведення діяльності у відповідність до вимог закону, не було дотримано зазначеного вище балансу у правовідносинах між державою та суб`єктом господарювання.
Позивач посилається на те, що лист ДФС України від 30.05.2019 року про можливість звернення суб`єктів господарювання з 12.06.2019 року за отриманням ліцензій до головних управлінь ДФС в областях і м. Києві не може прийматись до уваги, з огляду на те, що він не є нормативно-правовим актом та не адресований суб`єктам господарювання. Крім того, станом на 12.06.2019 року територіальні органи ДФС не мали статусу органів ліцензування.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.
Судом першої інстанції встановлено, що 01.08.2019 року Головним управлінням ДПС у Вінницькій області було проведено фактичну перевірку АЗС, розташованої за адресою: Вінницька область, смт. Теплик, вул. Незалежності, 14/В, яка належить суб`єкту господарювання ТОВ «Катран». 
За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт №149/40/32935905 від 02.08.2019 року про результати фактичної перевірки, яким зафіксовано порушення товариством вимог статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», а саме: реалізація у період з 01.07.2019 року по 02.07.2019 року пального без наявності відповідної ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним. Вказане порушення встановлено контролюючим органом на підставі даних фіскальних чеків (Z-звітів від 01.07.2019 року № 1310, від 02.07.2019 року № 1311) та даних АІС "Податковий Блок" - "Аналітична Система" - "Підсистема "Чеки РРО".
На підставі акту перевірки №149/40/32935905 від 02.08.2019 року Головним управлінням ДПС у Вінницькій області було прийнято рішення №149/40/32935905 від 13.09.2019 про застосування до ТОВ «Катран» фінансових санкцій на підставі абзацу 9 частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», у розмірі 250 000,00 грн. 
Зазначене рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області було оскаржено позивачем в адміністративному порядку до Державної податкової служби України. 
Рішенням Державної податкової служби України «Про результати розгляду скарги» №14635/6/99-00-08-05-05 від 26.12.2019 року,  скаргу ТОВ «Катран» задоволено частково: скасовано рішення №149/40/32935905 від 13.09.2019 року про застосування до товариства фінансових санкцій та зазначено, що Головному управлінню ДПС у Вінницькій області належить винести нове податкове повідомлення-рішення на підставі акта перевірки, з урахуванням вимог Податкового кодексу України та цього рішення. 
Підставою для скасування рішення про застосування штрафних санкцій стало те, що воно було винесено за формою, визначеною Порядком застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону № 481, затверджених Постановою КМУ від 02.06.2003 року № 790, тоді як вказаною постановою КМУ не визначено порядку застосування фінансових санкцій за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії.
Враховуючи висновки, викладені ДПС України у рішенні від 26.12.2019 року 28.12.2019 року, Головне управління ДПС у Вінницькій області прийняло податкове повідомлення-рішення №0000784001, яким на підставі пункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового Кодексу України і статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» до ТОВ «Катран» застосовано фінансові санкції у розмірі 250 000,00 грн.
Позивач, не погоджуючись з зазначеним податковим повідомлення-рішенням від 28.12.2019 року, також  оскаржив його до Державної податкової служби України.
24.02.2020 року Державною податковою службою України прийнято рішення №6863/6/99-00-0805-06-06 "Про залишення скарги без розгляду", яким скаргу позивача від 31.01.2020 року №13/20 залишено без розгляду з тих мотивів, що платником подавалась до контролюючого органу скарга з цього ж самого питання.
Після отримання рішення ДПС України, позивач оскаржив податкове повідомлення-рішення від 28.12.2019 року №0000784001 до суду першої інстанції.
Суд першої інстанції, вирішуючи справу та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що позивачем не заперечується факт реалізації пального у період з 01.07.2019 року по 02.07.2019 року на АЗС, розташованій за адресою: Вінницька область, смт. Теплик, вул. Незалежності, 14/В, за відсутності ліцензії на роздрібну торгівлю пальним. Однак, на думку суду першої інстанції, безпідставними є доводи позивача про те, що  ним у визначені законом строки було здійснено усі дії для отримання відповідної ліцензії, з огляду на те, що із заявою про отримання ліцензії на роздрібну торгівлю пальним за адресою: Вінницька область, смт. Теплик, вул. Незалежності, 14/В, ТОВ «Катран» звернулось до Головного управління ДПС у Вінницькій області тільки 03 липня 2019 року. Суд першої інстанції посилався на те, що законодавство України не встановлює обов`язок для контролюючого органу видавати ліцензію безпосередньо з 01.07.2019 року, при тому що заява про її видачу надійшла 03.07.2019 року.
Також суд першої інстанції в постановленому рішенні посилався на те, що Закон України від 23.11.2018р. №2628-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів», яким фактично запроваджено ліцензування діяльності із роздрібної торгівлі пальним, був опублікований у офіційних виданнях до 01.01.2019р. (Відомості Верховної Ради України 12.12.2018, Голос України 12.12.2018р.), а тому відповідні суб`єкти господарювання мали змогу завчасно ознайомитись з запровадженими змінами та звернутися до органів ДФС з питання отримання відповідних ліцензій до 01.07.2019р. На думку суду, товариство, здійснюючи реалізацію пального у період з 01.07.2019 року по 02.07.2019 року, достеменно знало, що відповідна діяльність підлягає ліцензуванню, однак у товариства була відсутня ліцензія на роздрібну торгівлю пальним.
За таких обставин, суд дійшов висновку про безпідставність посилань представника позивача на відсутність своєчасно прийнятого механізму, не доведення до регіональних ГУ ДФС областей організаційних заходів щодо порядку видачі ліцензій, що призвело до несвоєчасного отримання ТОВ «Катран» (по 18 АЗС) ліцензій.
Колегія суддів, за наслідками перегляду рішення суду першої інстанції, вважає за необхідне зазначити наступне.
В поданому позові позивач, в якості підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення посилався на порушення відповідачем форми прийняття вказаного ППР та порушення порядку розгляду скарги на оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Вказані твердження колегія суддів вважає необґрунтованими, оскільки аналіз положень п.п.54.3.3 п.54.3 ст.54 та п. 58.1 ст. 58  Податкового кодексу України свідчить про те, що законодавець передбачив обов`язок контролюючого органу у разі виявлення порушення вимог податкового або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, визначити платнику податків грошове зобов`язання та направити на його адресу податкове повідомлення-рішення. В свою чергу, згідно положень п.п. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України, поняття грошове зобов`язання включає в себе і штрафну (фінансову) санкцію, яка накладається у зв`язку з порушенням платником податків  вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що приймаючи саме податкове повідомлення-рішення у зв`язку із виявленням порушення ТОВ «Катран» вимог ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», Головне управлінням ДПС у Вінницькій області діяло у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.
В свою чергу, колегія суддів вважає безпідставним посилання позивача на порушення порядку розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення.
Аналіз приписів п.56.1 ст.56 ПК України свідчить про те, що законодавцем закріплено право платника податків на оскарження рішень, прийнятих контролюючим органом в адміністративному або судовому порядку.
При цьому, порушення визначеного порядку розгляду поданої на податкове повідомлення-рішення скарги, жодним чином не може слугувати підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Предметом оскарження в судовому порядку може бути саме податкове повідомлення-рішення, прийняте контролюючим органом, в тому числі, з підстав порушення порядку прийняття такого рішення. Процедура адміністративного оскарження є досудовим порядком вирішення спору та не впливає на правомірність  переглядаємого рішення.
Стосовно інших доводів позивача, колегія суддів вважає необхідним зазначити наступне.
Відповідно до пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Закон України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» (далі - Закон №481/95-ВР) визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.
Згідно з положеннями ст.1 вказаного Закону, місце роздрібної торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для роздрібної торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування; роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки; ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» від 23 листопада 2018 року № 2628-VІІІ (далі - Закон №  2628-VІІІ) внесені зміни до Закону №  481/95-ВР, зокрема частину двадцяту статті 15 викладено у такій редакції: «Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю».
Згідно з Прикінцевими та перехідними положеннями Закону № 2628-VІІІ останній набирає чинності з 1 січня 2019 року, крім, зокрема, підпункту 6 (щодо змін до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»), підпункту 17 (щодо змін до Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності») пункту 2 розділу II цього Закону, що набирають чинності з 1 липня 2019 року.
Одночасно Законом №2628-VІІІ доповнено частину другу статті 17 Закону №481/95-ВР, за якою до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250000 гривень.
Згідно ст. 15 Закону України “Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального”, ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем торгівлі суб`єкта господарювання терміном на п`ять років.
Ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання, до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію.
У заяві зазначається вид господарської діяльності, на провадження якого суб`єкт господарювання має намір одержати ліцензію (оптова, роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, оптова, роздрібна торгівля пальним або зберігання пального).
Суб`єкти господарювання отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.
Ліцензія або рішення про відмову в її видачі видається заявнику не пізніше 10 календарних днів (щодо пального - не пізніше 20 календарних днів) з дня одержання зазначених у цьому Законі документів. У рішенні про відмову у видачі ліцензії повинна бути вказана підстава для відмови з посиланням на відповідні норми законодавства.
Суспільні відносини у сфері ліцензування видів господарської діяльності, виключний перелік видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, уніфікований порядок їх ліцензування, нагляд і контроль у сфері ліцензування, відповідальність за порушення законодавства у сфері ліцензування видів господарської діяльності регулює (встановлює, визначає) Закон України від 2 березня 2015 року № 222-VIII «Про ліцензування видів господарської діяльності» (далі - Закон  № 222-VIII).
Відповідно до пункту 7 частини першої статті 7 Закону №222-VIII (у редакції з 1 липня 2019 року) ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності, як, зокрема, виробництво і торгівля пальним, які ліцензуються відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Частиною першою статті 8 Закону № 222-VIII (у редакції станом на 1 липня 2019 року) передбачено, що у разі запровадження ліцензування нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, ліцензійні умови провадження нового виду господарської діяльності або нової частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, набирають чинності у строк, необхідний для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних умов, але не менш як через два місяці з дня їх прийняття.
Згідно з абзацом четвертим пункту 4 частини першої статті 3 Закону №  222-VIII у разі внесення змін до нормативно-правових актів у сфері ліцензування, передбачається достатній для реалізації цих змін строк, але не менш як два місяці.
Частиною другою статті 20 Закону № 222-VIII встановлено, що у разі відсутності ліцензійних умов провадження відповідного виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню відповідно до закону, відповідальність за провадження такої господарської діяльності без ліцензії не застосовується.
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 19 червня 2019 року №  545 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним і внесення змін до деяких постанов Кабінету Міністрів України» територіальні органи ДФС визначено органом ліцензування господарської діяльності з роздрібної торгівлі пальним, зберігання пального. Вказана постанова набрала чинності 1 липня 2019 року.
Листом Державної фіскальної служби від 30 травня 2019 року №17014/7/99-99-12-01-01-17 на виконання Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» доведено територіальним органам - головним управлінням ДФС в областях та м. Києві, що суб`єкти господарювання можуть подати документи на розгляд до органу ліцензування для отримання відповідних ліцензій на адресу Головних управлінь ДФС в областях та м. Києві за місцем роздрібної торгівлі пальним, починаючи з 12 червня 2019 року. При цьому Головні управління ДФС у областях та м. Києві мають видавати зазначені ліцензії суб`єктам господарювання, починаючи з 1 липня 2019 року.
Закон № 2628-VІІІ, яким внесені зміни до Законів № 481/95-ВР, №222-VIII, прийнятий Верховною Радою України 23 листопада 2018 року, опублікований 12 грудня 2018  року, набрав чинності з 1 січня 2019 року. Водночас норми підпункту 6 (щодо змін до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»), підпункту 17 (щодо змін до Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності») пункту 2 розділу II цього Закону - набирали чинності з 1 липня 2019  року.
З метою реалізації положень Закону № 481/95-ВР у частині внесених змін Законом №2628-VІІІ, Кабінетом Міністрів України лише 19 червня 2019 року Постановою №545 (як і вищенаведені зміни внесені Законом № 2628-VІІІ, ця Постанова набрала чинності  лише 1 липня 2019 року) викладено у новій редакції пункт 6 Перелік органів ліцензування (затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 5 серпня 2015 року № 609), доповнивши його новим видом ліцензійної діяльності (зокрема роздрібна та оптова торгівля пальним, зберігання пального), визначивши орган ліцензування - ДФС, територіальні органи ДФС.
В свою чергу, визначення лише з 01.07.2019 року органу, який здійснює ліцензування господарської діяльності з реалізації пального призвело до того, що фактично отримати ліцензію для здійснення оптової торгівлі пальним можливо було не раніше 1 липня 2019 року, що є днем  набрання чинності нормами Закону №  2628-VІІІ (щодо ліцензування, у тому числі й щодо відповідальності за торгівлю пальним без ліцензії) так і Постановою Кабінету Міністрів України №545.
У постановах від 01.12.2020 року у справі № 580/1550/20, від 16.12.2020 року у справі № 520/13020/19, від 22.12.2020 року у справі №400/4113/19, від 28.01.2021 року у справі №120/4046/19-а, при розгляді аналогічних спорів, що виник і між сторонами у даній справі, Верховний Суд сформулював позицію, згідно якої саме зволікання з боку держави в особі її органів виконавчої влади (КМУ, ДФС) щодо визначення органу ліцензування та відповідно зменшення суб`єкту господарювання строку для реалізації права на отримання ліцензії до набрання чинності норм Закону № 2628-VІІІ щодо ліцензування, призвело б до необхідності зупинення діяльності суб`єкта господарювання. Зазначені дії органів виконавчої влади є, як зазначив Верховний Суд, прикладом порушення ними принципу «належного урядування», які призвели до перешкод в господарюванні для добросовісних платників податків.
У пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява № 33202/96, пункт 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункту 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, «Тошкуца та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), пункт 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), пункт 119).
Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58, «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67).
У рішенні Конституційного Суду України від 27 лютого 2018 року №1-р/2018 (справа № 1-6/2018) зазначено, що основними елементами конституційного принципу верховенства права є справедливість, рівність, правова визначеність. Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов`язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005). Принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища.
Наведене узгоджується із сталою практикою ЄСПЛ, яка знайшла своє відображення у справі «Звежинський проти Польщі», в якій Суд підкреслив, що, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти конкретно і дуже послідовно (рішення у справі «Беєлер проти Італії»). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов`язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок (пункт 73).
Зважаючи на все вище викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що затримка в отриманні ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним була зумовлена виключно відсутністю законодавчо визначеного порядку отримання таких ліценцій станом на день набрання чинності Законом №2628-VIII.
Згідно ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Таким чином, враховуючи викладені вище висновки Верховного Суду, за наслідком аналізу наявності легітимної мети і пропорційності втручання держави у майнові права позивача за обставин, що склалися у цій справі, колегія суддів доходить висновку, що саме держава не створила правового регулювання і фактичних умов, за яких господарська діяльність позивача у спірний період могла б бути законною. Необхідний перехідний період був уведений в дію, проте ретроспективної дії таким положенням законодавець не надав. Отже, притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.
З огляду на викладене, колегія суддів не може погодитись з висновком суду першої інстанції стосовно правомірності та обґрунтованості прийнятого Головним управлінням ДПС у Вінницькій області податкового повідомлення від 28.12.2019 року № 0000784001.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.  Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Колегія суддів зазначає, що в даному випадку рішення суду першої інстанції не відповідає вимогам ст. 242 КАС України, оскільки судом першої інстанції не надано належної правової оцінки обставинам справи, доводам сторін по справі, неправильно застосовано норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду підлягає скасуванню на підставі ст. 317 КАС України, з ухваленням нового рішення, про задоволення позовних вимог.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ч.ч. 1, 3 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При зверненні з позовом до суду першої інстанції позивачем було сплачено  судовий збір у розмірі 3 750 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 2550 від 14.04.2020 року.
При зверненні з апеляційною скаргою товариством було сплачено судовий збір у розмірі 5625 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 3081 від 02.02.2021 року.
З урахуванням задоволення позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що відповідно до ст. 139 КАС України, стягненню на користь ТОВ "Катран" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області підлягає сума сплаченого судового збору, у розмірі 9375 грн.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Катран" - задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 вересня 2020 року -   скасувати.
Прийняти нову постанову, якою позов товариства з обмеженою відповідальністю «Катран» до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (форма «С») Головного управління ДПС у Вінницькій області від 28.12.2019 року за № 0000784001 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 250 000,00 грн.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області (21028, м. Вінниця, вул. Хмельницьке шосе, буд. 7, ЄДРПОУ 44069150) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Катран" (67622, Одеська область, Біляївський район, с. Березань, 35-й км шосе Одеса-Кишинів, код ЄДРПОУ 32935905) судові витрати у розмірі 9 375 (дев`ять тисяч триста сімдесят п`ять) грн.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 19.04.2021 р. 

Суддя – доповідач:                                                                                     Л.П.  Шеметенко 

Суддя:                                                                                                          Л.В. Стас

Суддя:                                                                                                           І.О. Турецька