ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 червня 2021 року 
м. Київ
справа № 815/1435/16
адміністративне провадження № К/9901/26718/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
за участю секретаря судового засідання Лопушенко О.В.,
представника відповідача Коротких О.М.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕКОЙЛ» на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Потапчука В.О., суддів Жука С.І., Семенюка Г.В. від 15 листопада 2016 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕКОЙЛ» до Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У березні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ТЕКОЙЛ» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Суворовському районі м. Одеси Головного управління ДФС в Одеській області (правонаступник - Головне управління ДПС в Одеській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 04 січня 2016 року: №0000141702, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 510,00 грн.; №0000012209, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 797451,00 грн., у тому числі за основним платежем 637961,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 159490,00 грн.; №0000072209, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у розмірі 766773,00 грн., у тому числі за основним платежем 613418,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 153355,00 грн.

Оскаржувані рішення контролюючим органом прийнято за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 25 вересня 2013 року по 31 грудня 2014 року, які оформлено актом від 18 грудня 2015 року № 3032/15-54/22-02/38910142, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог пунктів 135.1, 135.2, 135.4, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 137.1 статті 137, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.4, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (далі - ПК України) внаслідок невключення до складу доходів та зобов`язань з ПДВ вартості безоплатно переданих (реалізованих) товарів невизначеним особам, що призвело до заниження податку на прибуток за 2014 рік на загальну суму 637961,00 грн. та ПДВ на загальну суму 613418,00 грн. Також встановлено, що на порушення пункту 176.2 статті 176 ПК України та пункту 3.3 наказу ДПА України від 24 грудня 2010 року №1020 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку» Товариством подано з недостовірними даними податкові розрахунки про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми отриманого з них податку (форма №1ДФ).

Не погодившись із вказаними рішеннями контролюючого органу, Товариство оскаржило їх у судовому порядку.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 18 липня 2016 року адміністративний позов задоволено; визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для визначення позивачу грошових зобов`язань зі сплати ПДВ та податку на прибуток підприємства, посилаючись на те, що матеріали справи містять всі необхідні документи на підтвердження здійснення фінансово-господарських відносин позивача з контрагентами в періоді, що перевірявся, які відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV та містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій. Також за висновком суду податкове повідомлення-рішення від 04 січня 2016 року №0000141702 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій винесено відповідачем без достатніх правових підстав, оскільки допущені Товариством помилки у податкових розрахунках про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми отриманого з них податку (форма №1ДФ) не призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку, у зв`язку з чим бюджет не зазнав втрат, що свідчить про відсутність податкового правопорушення.

Одеський апеляційний адміністративний суд постановою від 15 листопада 2016 року скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовив.

Апеляційний суд зазначив у своєму рішенні про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення скасовані судом першої інстанції безпідставно, оскільки встановлені у акті перевірки обставини свідчать про порушення Товариством вимог податкового законодавства й, як наслідок, заниження відповідних грошових зобов`язань.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

У доводах касаційної скарги, вказуючи на помилковість позиції апеляційного суду у даній справі, по суті порушує питання щодо неправильного застосування ним норм податкового і пов`язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення, відображення і сплату сум податкових зобов`язань з податку на прибуток і ПДВ, вирішення спору без врахування усіх обставин справи, яким суд першої інстанції надав належну правову оцінку.

Контролюючий орган не реалізував своє процесуальне право на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу Товариства.

Справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Справу призначено до касаційного розгляду в судовому засіданні, у яке представник позивача, повідомлений про дату, час і місце касаційного розгляду, не з`явився, а тому, беручи до уваги положення частини 4 статті 344 КАС України, касаційний суд ухвалив здійснювати розгляд справи за його відсутності.

В судовому засіданні, яке проводилось в режимі відеоконференції, представник відповідача заперечила проти задоволення касаційної скарги Товариства, посилаючись на її необґрунтованість.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.

Частиною четвертою статті 11 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи у судах попередніх інстанцій) передбачено, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

У відповідності до змісту наведених положень суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також обставини, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на їх підтвердження.

Предметом доказування у кожній справі є факти, які становлять основу заявлених вимог і заперечень проти них або мають інше значення для правильного розгляду справи і підлягають встановленню для прийняття судового рішення. З`ясуванню і перевірці доказами підлягають також причини і умови, які сприяли правопорушенню або виникненню публічно-правового спору.

Як встановлено статтею 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Проте у цій справі судом апеляційної інстанції покладених на нього завдань виконано не було.

Так, згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

За правилами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

У відповідності до пункту 135.1 статті 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 135.2 статті 135 ПК України).

Підпунктом 135.4.1 пункту 135.4 вказаної статті Кодексу установлено, що дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов`язань, та включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо).

Порядок визнання доходів встановлений статтею 137 ПК України, у відповідності до пункту 137.1 якої дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Як вказано у пункті 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, яке визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Таким чином під час збільшення активу підприємства, що зумовлює зростання власного капіталу, за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена, визнається дохід такого підприємства й останній враховується при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток. Дохід як економічна категорія являє собою економічну вигоду платника, тобто набуття у результаті господарської операції або інших обставин будь-яких додаткових матеріальних благ, збільшення приросту активів, який може відбуватися як в результаті одержання будь-якого додаткового майна, так і в результаті збереження активів (економії).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПК України.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу цього Кодексу розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (пункт 187.1 статті 187 ПК України).

За змістом пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім ПДВ та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У справі, яка розглядається, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем - суб`єктом владних повноважень, на якого положеннями частини 2 статті 71 КАС України покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, якщо він заперечує проти адміністративного позову, не доведено обставин порушення Товариством правильності формування доходів, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та зобов`язань з ПДВ, натомість додані Товариством до матеріалів справи документи свідчать про дотримання ним вимог ПК України при здійсненні фінансово-господарських відносин з контрагентами.

В контексті наведеного слід зазначити, що за змістом пункту 109.1 статті 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

За правилом, установленим пунктом 56.4 статті 56 ПК України, обов`язок доведення правомірності нарахування або прийняття будь-якого іншого рішення контролюючим органом у судовому оскарженні встановлюється процесуальним законом.

Відповідно до частини другої статті 71 КАС України (в редакції, чинній на момент розгляду справи у судах попередніх інстанцій) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З огляду на зміст наведеного саме на контролюючі органи покладається обов`язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового та іншого законодавства, на підставі яких такому платникові визначено відповідні зобов`язання та застосовано фінансові санкції, довести правомірність нарахування суми таких зобов`язань.

Разом з тим, у справі, яка розглядається, дійшовши висновку про заниження Товариством об`єкту оподаткування податком на прибуток та ПДВ, апеляційний суд обмежився лише цитуванням обставин, наведених у акті перевірки, проте не зазначив, які саме норми податкового законодавства в контексті спірних правовідносин стали передумовою для такого висновку; не обґрунтував обставин наявності складу податкового правопорушення й спричинення його внаслідок протиправних діянь (дії чи бездіяльності) платника податків (позивача у справі); не перевірив на підставі даних податкового та бухгалтерського обліку, первинних документів, які використовуються в такому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, чи дійсно викладені у акті перевірки обставини вплинули на розрахунки з бюджетом й, як наслідок, на об`єкт оподаткування податком на прибуток та ПДВ.

Рішення суду апеляційної інстанції не містить аналізу та оцінки викладених у позовній заяві аргументів позивача, які, на його думку, доводять відсутність з боку підприємства вчинення податкового правопорушення, а також доводів суду першої інстанції, з яких останній виходив, задовольняючи позовні вимоги.

Не наведено апеляційним судом й жодних мотивів про те, що висновок суду першої інстанції щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 04 січня 2016 року №0000141702 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (стосовно недостовірних даних податкових розрахунків за формою №1ДФ) є помилковим й таким, що не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

З огляду на це, висновки суду апеляційної інстанції не можна визнати повними, всебічними та обґрунтованими.

Верховний Суд позбавлений процесуальної можливості встановлювати обставини, давати оцінку доказам, а відтак позбавлений можливості постановити рішення у справі у зв`язку з неповним встановленням обставин справи. Усунення таких недоліків можливе лише у разі повторного перегляду судового рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку.

Пунктом другим частини першої статті 349 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд.

Враховуючи, що в силу вимог процесуального закону допущені порушення не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, рішення апеляційного суду на підставі статті 353 КАС України підлягає скасуванню, а справа - направленню до цього суду на новий розгляд.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕКОЙЛ» задовольнити частково.

Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 15 листопада 2016 року скасувати, а справу направити до суду апеляційної інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко