П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

23 червня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 540/3547/20	
Головуючий в 1 інстанції: Василяка Д.К.
                                                                                           Дата і місце ухвалення 23.02.2021р., м. Херсон
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді:     Бойка А.В.,
                         суддів:   Федусика А.Г,
                                        Шевчук О.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу  фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2021 року по справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
11.11.2020 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до суду першої інстанції з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.10.2020 року № 004320706 на суму 40684,10 грн. та № 004330706 на суму 1020,00 грн.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 23.02.2021 року у задоволенні  позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, в якій посилалась на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин по справі. 
Апелянт посилалась на те, що судом першої інстанції не було надано належної правової оцінки її доводам про фактичний недопуск перевіряючих до проведення перевірки. Так, апелянт посилалась на те, що  24.09.2020 року інспектори ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі не були допущені нею до проведення перевірки  на підставі п. 81.1 ст. 81 ПК України, а саме у зв`язку з тим, що наказ про проведення перевірки не містив усіх необхідних реквізитів, зокрема, печатки податкового органу.
Апелянт вказувала на те, що недопуск до фактичної перевірки платником податку із посиланням на підстави, визначені п. 81.1 ст. 81 ПК України, є його прямим правом та виключає можливість здійснення будь-яких подальших дій інспекторами податкового органу. При цьому, Податковий кодекс України не визначає обов`язку платника податків у такому випадку здійснювати дії, направлені на фіксування цієї обставини.
Апелянт вважає, що вказані твердження не були спростовані відповідачем по справі, тоді як згідно ст. 77 КАС України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта власних повноважень.
З огляду на викладене в апеляційній скарзі ставиться питання про скасування рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 23.02.2021 року та ухвалення нового судового рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що 24.09.2020 року співробітниками ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі на підставі наказу ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі від 22.09.2020 №786 та направлень на фактичну перевірку від 24.09.2020 року №1104,1105 проведено фактичну перевірку магазину, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , діяльність у якому здійснює ФОП ОСОБА_1 ( НОМЕР_1 ).
Також судом встановлено, що на підставі пп.20.1.11 п. 20.1 ст. 20 ПК України, до початку перевірки співробітниками Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі проведено контрольну розрахункову операцію на суму 63,00 грн., отримано товар (пиво «DAV» за ціною 21,00 грн., пиво «Пражечка» за ціною 42,00 грн.).
Перевіряючими складено акт контрольної розрахункової операції від 24.09.2020 р. №0219/21/22, яким зафіксовано, що 24.09.2020 р. о 14:25 год. інспектором ДПС проведено розрахункову операцію з придбання алкогольного напою пиво «DAV», ємність 0,5 л. за ціною 21,00 грн., через реєстратор розрахункових операцій розрахункову операцію не проведено. О 14:35 проведено розрахункову операцію з придбання алкогольного напою пиво в пляшці «Пряжечка світле» 0,5 л. за ціною 42,00 грн. – реєстратор розрахункових операцій застосовано, чек РРО видано.
У зв`язку з відмовою ФОП ОСОБА_1 від підпису  у направленнях на перевірку та отримання копії наказу посадовими особами контролюючого органу складено акт відмови від 24.09.2020 р. за № 0218/21/22.
За результатами перевірки посадовими особами відповідача складено акт фактичної перевірки від 24.09.2020 року № 0378/21/22/РРО/ НОМЕР_1 , в якому зафіксовано  допущення ФОП ОСОБА_1 порушення вимог п.1, п.5, п.12 ст. 3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме:
- проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій;
- проведення розрахункової операції без застосування (використання) КОРО (книги обліку розрахункових операцій), яка на час перевірки відсутня на місці торгівлі;
- порушено встановлений порядок використання книги обліку розрахункових операцій (на час перевірки відсутня на місці торгівлі, не надана);
- не забезпечено наявність підтверджуючих документів щодо походження товарів, які знаходяться в реалізації. Не надано документи, пов`язані із предметом перевірки (книгу обліку доходів та витрат, КОРО, первинні документи на товар тощо).
- не забезпечено ведення обліку товарів у порядку, встановленому законодавством: продаж товарів, які не відображені  в такому обліку – відсутні книга обліку доходів і витрат та первинні документи на товари (накладні, чеки тощо). Перелік товару додано до акту перевірки, загальна сума необлікованого товару склала 19  916 грн.
Перевіряючі дійшли висновку про порушення позивачем п. 1, 5, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п. 3 ст. 44 Податкового кодексу України.
Крім того, посадовими особами контролюючого органу було встановлено порушення позивачем вимог п. 2.3 ст. 14 КЗпПУ  та постанови КМУ від 17 червня 2015 р. N 413 в частині неподання Повідомлення про прийняття працівника на роботу. Згідно акту перевірки на час перевірки робочому місці присутні 2 найманих працівника (документи, що підтверджують трудові відносини відсутні).     
На підставі акту перевірки від 24.09.2020 року Головним управлінням Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі 22.10.2020 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 004320706 про застосування до позивача штрафу за порушення п. 1, 5, 12 ст. 3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у розмірі 40684,10 грн.;
- №004330706 про застосування до позивача штрафу за порушення п. 44.3 ст. 44 ПК України у розмірі 1020,00 грн.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржила їх до суду першої інстанції.
У поданій позовній заяві ФОП ОСОБА_1 посилалась на те, що 24.09.2020 року нею було відмовлено інспекторам  ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі у допуску до проведення перевірки, у зв`язку з чим у неї не виник обов`язок надавати посадовим особам Головного управління ДПС будь-які документи, по`вязані з її підприємницькою діяльністю. Крім того позивачка заперечувала допущення нею будь-яких порушень податкового законодавства.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем виконано всі умови для допуску перевіряючих до проведення фактичної перевірки, а тому відповідачем правомірно проведено таку перевірку. Суд першої інстанції також дійшов висновку про обґрунтованість прийнятих податкових повідомлень-рішень від 22.10.2020 року з огляду на доведеність фактів вчинення позивачкою порушень, зафіксованих в акті перевірки. 
Колегія суддів частково погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне:
Згідно положень п.20.1.4 ч.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Підпунктами 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція (п. 80.4 ст. 80 ПК України).
Згідно п. 80.5 ст. 80 ПК України, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції (п. 80.7 ст. 80 ПК України).
Умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок визначені ст. 81 Податкового кодексу України.
Так, відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Згідно п. 81.2 ст. 81 ПК України, у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.
У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, та/або у разі відмови отримати примірник цього акта чи надати письмові пояснення до нього, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує такий факт, та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня.
З наданих відповідачем доказів встановлено, що розпорядчі документи, якими оформлено проведення перевірки відповідають вимогам Податкового кодексу України. Будь-які докази у підтвердження власних посилань щодо відсутності у наказі на проведення перевірки печатки контролюючого органу позивачем надано не було.
Згідно матеріалів справи, 24.09.2020 року посадовими особами Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі було складено акт відмови № 0218/21/22, зі змісту якого вбачається, що ФОП ОСОБА_1 відмовилась розписатись / отримати направлення на перевірку від 24.09.2020 року № 1104 і № 1105 та копію наказу від 22.09.2020 року № 786. В подальшому перевіряючими був складений акт фактичної перевірки від 24.08.2020 року.
При цьому, жоден зі складених контролюючим органом документів не містить відомостей щодо відмови позивача у допуску посадових осіб до проведення перевірки. Акт відмови від підпису у направленнях на перевірку і наказі про проведення перевірки та їх отримання не містить зауважень позивачки, яка була присутньою під час його складання, про що нею вказано у поданому адміністративному позові, щодо його складання чи незгоду позивача з його складанням. Акт  фактичної перевірки також не містить жодних зауважень платника податків.
Відповідно до ст. 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Статтями 73 та 75 КАС України визначено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.
Згідно ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Докази суду надають учасники справи. 
Частиною 2 цієї статті визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи зазначені положення Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів вважає, що позивачем жодним належним доказом не доведено обставини, на які вона посилається в адміністративному позові, тоді як відповідачем надано докази у підтвердження дотримання посадовими особами  п. 81.1 ст. 81 ПК України.
В свою чергу, згідно п. 81.1 ст. 81 ПК України, у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови, який є підставою для початку проведення такої перевірки.
В даному випадку суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що з огляду на складення посадовими особами контролюючого органу акту відмови позивача від підпису у направленнях на проведення перевірки, відповідно до зазначеної вище норми Податкового кодексу України, такий акт є підставою для початку проведення посадовими особами контролюючого органу такої перевірки. 
Проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 в даному випадку засвідчується актом фактичної перевірки, складеним 24.09.2020 року посадовими особами ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі та додатком до нього. Зазначене спростовує доводи позивача про те, що перевірка на об`єкті, де вона здійснює підприємницьку діяльність не відбувалась.
Як зазначалось вище, згідно акту перевірки інспекторами ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі були встановлені порушення позивачем вимог п. 1, 5, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», п. 3 ст. 44 Податкового кодексу України, що виразилось у проведенні розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій; проведенні розрахункової операції без застосування (використання) КОРО (книги обліку розрахункових операцій), яка на час перевірки відсутня на місці торгівлі; порушенні встановленого порядку використання книги обліку розрахункових операцій (на час перевірки відсутня на місці торгівлі, не надана); не забезпеченні наявності підтверджуючих документів щодо походження товарів, які знаходяться в реалізації, ненаданні документів, пов`язаних із предметом перевірки; не забезпеченні ведення обліку товарів у порядку, встановленому законодавством: продаж товарів, які не відображені  в такому обліку – відсутні книга обліку доходів і витрат та первинні документи на товари (накладні, чеки тощо). 
Згідно п. 1 та п. 5 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
5) у разі незастосування реєстраторів розрахункових операцій або програмних реєстраторів розрахункових операцій у випадках, визначених цим Законом, проводити розрахунки з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки з додержанням встановленого порядку їх ведення, крім випадків, коли ведеться облік через електронні системи прийняття ставок, що контролюються у режимі реального часу центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.
Відповідальність за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачена ст. 17 цього Закону.
Як вбачається з розрахунку штрафних (фінансових) санкцій по акту фактичної перевірки від 24.09.2020 року № 0378/21/22/РРО/ НОМЕР_1 , за порушення п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», що виразилось у непроведенні розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи при продажу алкогольних напоїв/тютюнових виробів, до ФОП ОСОБА_1 було застосовано штрафну санкцію у розмірі 2,10 грн. (що склало 10 % від вартості проданого з порушенням товару (21 грн.), вчинене вперше).
За порушення позивачем п. 5 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», що виразилось у проведенні розрахунків без використання книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки, до позивача було застосовано штрафну санкцію у розмірі 850 грн. (п`ятдесят неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (50 х 17).
За порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме, за не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації та здійснення продажу товарів (послуг), що не відображені в такому обліку, на загальну суму 19916 грн., до позивача згідно ст. 20 цього Закону була застосована штрафна санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, за цінами реалізації, зокрема, 39  832 грн. (19  916 грн. х 2).
Крім того, згідно ст. 121.1 ст. 121 ПК України, за порушення п. 44.3 ст. 44 ПК України – не забезпечення зберігання документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, до позивача була застосована штрафна санкція у розмірі 1020 грн. (податкове повідомлення-рішення від 22.10.2020 року № 004330706).
Що стосується першого порушення (а саме порушення п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»), судом встановлено, що згідно акту проведення контрольної розрахункової операції від 24.09.2020 року № 0219/21/22, 24.09.2020 року особисто інспектором ДПС проведено дві розрахункові операції о 14:25 год. та о 14:35 год.  з придбання алкогольного напою «DAV» пиво ж/б ємність 0,5 л. за ціною 21,00 грн. та алкогольного напою пива в пляшці «Пражечка світле» ємність о,5 л за ціною 42 грн. 
В свою чергу, реєстратор розрахункових операцій застосовано лише на суму 42 грн., у підтвердження чого  відповідачем надано фіскальний чек від 24.09.2020 року на суму 42 грн. з придбання пива «Пражечка світле» 0,5 л.
Таким чином, наданими відповідачем доказами підтверджується факт продажу позивачем алкогольного напою (пива) за ціною 21,00 грн. без застосування реєстратора розрахункових операцій, що є порушенням п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та тягне відповідальність встановлену законом.
Вказані обставини не спростовані позивачем, а тому застосування відповідачем штрафної санкції до ФОП ОСОБА_1 за порушення п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є, на думку колегії суддів, правомірним та обґрунтованим.
Що стосується порушення позивачем п. 5 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», колегія суддів зазначає наступне:
Як вже зазначалось вище, вказаним пунктом статті 3 Закону передбачено, що у разі незастосування реєстраторів розрахункових операцій або програмних реєстраторів розрахункових операцій у випадках, визначених цим Законом, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахунки з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки з додержанням встановленого порядку їх ведення.
В свою чергу, випадки, у яких обов`язковим є використання книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки визначені у ст. 5 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у якій зазначено, що  на період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту або у разі тимчасового, не більше 7 робочих днів, відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій.
В якості порушення посадовими особами контролюючого органу в акті зазначено, що позивачем проведено розрахункову операцію без застосування (використання) КОРО (Книги обліку розрахункових операцій), однак, при цьому, відповідачем не доведено наявності умов, за яких позивач була зобов`язана використовувати при розрахунках КОРО, а саме, не доведено наявності таких обставин як: вихід з ладу реєстратора розрахункових операцій; здійснення його ремонту або тимчасового, не більше 7 робочих днів, відключення електроенергії.
Вказане вище виключає можливість притягнення ФОП ОСОБА_1 до відповідальності за порушення п. 5 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у вигляді застосування штрафної санкції у розмірі 850 грн.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 22.10.2020 року № 004320706 в частині застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафної санкції в сумі 850 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», колегія суддів зазначає наступне:
Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Згідно зі статтею 6 Закону №265/95 облік товарних запасів фізичною особою - суб`єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб`єктів малого підприємництва. Обов`язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.
При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно до ст. 20 зазначеного вище Закону до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Згідно пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Облік товарних запасів є суто бухгалтерською категорією, тому порядок ведення обліку товарних запасів здійснюється на підставі норм законодавства, що регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку; документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо; відповідно порушенням встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку є відсутність відповідних первинних документів, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей.
Розмір штрафної санкції, в даному випадку, безпосередньо залежить від вартості необлікованих товарів.
Відповідно до частини першої пункту 85.2 статті 85 ПК платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Цьому обов`язку кореспондує право контролюючого органу при проведенні перевірок отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою пункт 85.4 статті 85 ПК.
Пунктами 85.8 та 85.9 ст. 85 ПК України передбачено, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Як визначено пунктом 85.2 статті 85 ПК, обов`язок платника податків надати посадовим особам контролюючого органу у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно п. 86.1 ст. 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Пунктом 86.7 ст. 86 ПК України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.
Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.
Пунктом 86.8 статті 86 ПК України визначено, що за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
З матеріалів справи вбачається, що 19.10.2020 року у Головному управлінні ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі були зареєстровані заперечення ФОП ОСОБА_1 на акт фактичної перевірки, до яких позивачем  було додано витяг книги КОРО на 4 арк., витяг книги обліку доходів і витрат на 2 арк., копії податкових накладних на товар на 16 арк. Та копії платіжних документів на товар на 7 арк.
Вказані заперечення були розглянуті Головним  управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, що підтверджується листом від 21.10.2020 року № 24891/21-22-07-06-14, однак, висновків щодо наданих позивачем первинних документів та інших документів вказаний лист не містить. 
В свою чергу, надані позивачем первинні документи свідчать про ведення позивачем обліку товарів, в тому числі тих, перелік яких наведено у додатку № 1 до акту фактичної перевірки від 24.09.2020 року. 
Підстав неврахування наданих позивачем первинних документів при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 22.10.2020 року № 004320706 відповідач не навів.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає висновок податкового органу про порушення ФОП ОСОБА_1 порядку ведення обліку товарних запасів безпідставним та необґрунтованим, а застосування штрафної санкції у розмірі 39  832 грн. протиправним.
В свою чергу, згідно акту перевірки, під час її проведення контролюючим органом було встановлено порушення позивачем вимог п. 44.3 ст. 44 ПК України, у зв`язку контролюючим органом  прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.10.2020 року № 004330706 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафної санкції згідно п. 121.1 ст. 121 ПК України у розмірі 1020 грн.
Згідно п. 44.3 ст. 44 ПК України, платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).
Пунктом 44.6 статті 44 ПК України передбачено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Відповідно до п. 121.1 ст. 121 ПК України, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
З огляду на те, що позивачем разом із запереченнями на акт перевірки, у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу,  були направлені контролюючому органу первинні документи, які підтверджують здійснення обліку товарних запасів, а також витяги з Книги обліку доходів та витрат та КОРО, які з невідомих суду причин не були враховані контролюючим органом при прийнятті оскаржуваних рішень, колегія суддів вважає, що підстави для застосування до позивача штрафної санкції згідно п. 121.1 ст. 121 ПК України відсутні.
Підсумовуючи все вище викладене колегія суддів доходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 22.10.2020 року № 004330706 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафної санкції згідно п. 121.1 ст. 121 ПК України у розмірі 1020 грн. є протиправним та підлягає скасуванню повністю, а податкове повідомлення-рішення від 22.10.2020 року № 004320706 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій на суму 40684,10 грн. є частково протиправним та підлягає скасуванню на суму 40  682 грн.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.  Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
В даному випадку рішення суду першої інстанції не відповідає вимогам ст. 242 КАС України, оскільки судом першої інстанції не надано належної правової оцінки обставинам справи, доводам сторін по справі, неправильно застосовано норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
З огляду на зазначене колегія суддів приходить до висновку, що постановлене судом рішення від 23.02.2021 року підлягає скасуванню на підставі ст. 317 КАС України, з ухваленням нового рішення, про часткове задоволення позовних вимог.
Згідно п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності.
Відповідно до ч.ч. 1, 3 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
При зверненні з позовом до суду першої інстанції позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 840,80 грн., що підтверджується квитанцією № 0.0.1895575918.1 від 06.11.2020 року.
При зверненні з позовом до суду апеляційної інстанції позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 1261,50 грн., що підтверджується квитанцією № 0.0.2070514205.1 від 30.03.2020 року.
Враховуючи те, що фактично судом скасовано податкові повідомлення-рішення загальною сумою 41  704,4 грн. на суму 41  702,3 грн., вирішуючи питання розподілу судових витрат, колегія суддів приходить до висновку, що відповідно до ст. 139 КАС України, стягненню на користь ФОП ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі підлягає сума сплаченого судового збору, у розмірі 2102,30 грн.
Керуючись ст.ст. 139, 308, 311, 315, 317, 321, 325, 327, 329 КАС України, суд, - 

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.
Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 23 лютого 2021 року скасувати.
Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 22.10.2020 року № 004320706 на суму 40682 грн. 
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 22.10.2020 року № 004330706 на суму 1020,00 грн.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (73022, м. Херсон, проспект Ушакова, 75, код ЄДРПОУ 43143201) судовий збір у сумі 2102 (дві тисячі сто дві) грн.30  коп.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, встановлених ч. 5 ст. 328 КАС України.

Суддя-доповідач:                                                                        А.В. Бойко

Суддя:                                                                                          А.Г. Федусик

Суддя:                                                                                         О.А. Шевчук