ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 червня 2021 р.	Справа № 520/11047/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Чалого І.С.,
Суддів: П`янової Я.В. ,  Ральченка І.М. ,
за участю секретаря судового засідання Сузанського О.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2019, головуючий суддя І інстанції: Бабаєв А.І., м. Харків, повний текст складено 23.12.19 по справі № 520/11047/19 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними дії, скасування податкової консультації,-
ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, в якому з урахуванням уточнень просив суд: визнати дії ГУ ДПС у Харківській області, а саме - надання індивідуальної податкової консультації № 283/ІПН/20-40-33-02-11 такими, що суперечать нормам підпункту 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в частині наявності роз`яснення практичного застосування податкового законодавства), а тому протиправними; скасувати індивідуальну податкову консультацію ГУ ДПС у Харківській області від "18" вересня 2019 року № 283/ІПН/20-40-33-02-11.
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що індивідуальна податкова консультація ГУ ДПС у Харківській області від "18" вересня 2019 року №283/1ПК/20-40-33-02-11, на думку позивача, підлягає скасуванню. 
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2019 було відмовлено у задоволенні позову. 
Позивач, не погодившись із судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на не відповідність нормам податкового та адміністративного права, а також фактичним обставинам справи, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2019 та задовольнити позовні вимоги. 
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, позивач зазначає, що немає жодних об`єктивних підстав для констатування, що на поставлені позивачем питання відповідач відповів згідно з вимогами діючого законодавства. Зазначає, що  незважаючи на відсутність деталей, що описували б індивідуальну ситуацію, на що посилався суд, чинне податкове законодавство, що регулює оподаткування доходів за державними цінними паперами, не зазначає якихось особливостей такого за окремих умов. Позивач, вважає, що описані в зверненні до відповідача деталі є достатніми для надання обґрунтованої з правової точки зору податкової консультації.
Відповідач надав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.
Протокольною ухвалою, винесеною без виходу до нарадчої кімнати, клопотання представника ГУ ДПС у Харківській області задоволено.
Замінено відповідача з Головного управління ДПС у Харківській області на Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України.
Позивач в судовому засіданні суду апеляційної інстанції підтримав доводи апеляційної скарги, просив скаргу задовольнити. 
Представник відповідача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції проти вимог та доводів апеляційної скарги заперечував, просив відмовити в її задоволенні.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення позивача та представника відповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши письмові докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга  не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що ОСОБА_1 звернувся до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області із запитом щодо деталізації практичного застосування податкового законодавства про сплату військового збору з доходів, нарахованих та виплачених на державні цінні папери, в якому зазначив, що керуючись п. 52.1. ст.52 Податкового кодексу України платники податків мають право звернутись до контролюючого органу за безкоштовною податковою консультацією з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, а контролюючий орган повинен надати таку консультацію протягом 25 днів з дня отримання такого звернення. Зазначено, що відповідно до п. 165.1.2. ст. 165 ПКУ сума доходів, отриманих платником податку у вигляді процентів, що нараховані на державні цінні папери, емітовані центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику та на боргові зобов`язання України, мають статус доходів, що не включаються до розрахунку загальномісячного (річного) оподаткованого доходу. Вказано, що згідно пн. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 ПКУ, разом з тим, пп. 1.7. п. 16-1 підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ зазначають, що звільняються від оподаткування збором доходи, що, згідно з Розділом IV ПКУ, не включаються до загального оподаткованого доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пп.пп. 165.1.2., 165.1.18.. 165.1.52. п. 165.1 статті 165 ПКУ. Зазначено, що такі доходи, що передбачені пп.пп. 165.1.2.. 165.1.18., 165.1.52. п. 165.1, ст. 165 ПКУ. не є об`єктом оподаткування збором, що визначений пп. 1.2. п. 16-1 підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ, адже дія ст. 163 ПКУ не поширюється на доходи за державними цінними паперами. Також, вказано, що з вищевикладеного випливає колізія норм податкового законодавства, яка потребує роз`яснення. Просив роз`яснити порядок та підстави сплати військового збору за нарахованими та виплаченими процентами, що нараховані на державні цінні папери, емітовані центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику та на боргові зобов`язання України в порядку, передбаченому Главою 3 Розділу II ПКУ. Крім того, зазначено, що термін «державні цінні папери» вживається у значенні, наведеному в пп. 14.1.44-1. и. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України.
Головним управлінням Державної податкової служби у Харківській області до позивача направлено індивідуальну податкову консультацію № 283/ІПН/20-40-33-02-11 від 18.09.2019 року, в якій зазначено, що підпунктом 14.1.44-1 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПКУ) визначено, що державні цінні папери - облігації внутрішніх і зовнішніх державних позик та казначейські зобов`язання України, розміщені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Вказано, що статтею 165 ПКУ визначено виключний перелік доходів, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, зокрема, сума доходів, отриманих платником податку у вигляді процентів, що нараховані на державні цінні папери, емітовані центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пп. 165.1.2 п. 165.1 ст. 165 ПКУ). Зазначено, що відповідно до пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 ПКУ. Також, вказано, що згідно з п. 163.1 ст. 163 ПКУ об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід. Крім того, вказано, що сума доходів, отриманих платниками податку у вигляді процентів, що нараховані на такі папери, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, тобто не оподатковується податком на доходи фізичних осіб. При цьому, вказано, що відповідно до пп. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ звільняються від оподаткування військовим збором доходи, що згідно з розділом IV ПКУ не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у пп. 165.1.2, пп. 165.1.18 та пп. 165.1.52 п. 165.1 ст. 165 ПКУ. Повідомлено, що порядок оподаткування процентів визначено п. 170.4 ст. 170 ПКУ, згідно з пп. 170.4.3 якого оподаткування процентів, нарахованих на користь фізичних осіб з будь-яких інших доходів, ніж ті, що зазначені у пп. 170.4.1 п. 170.4. здійснюється у загальному порядку, встановленому ПКУ для доходів, що остаточно оподатковуються під час їх нарахування. Вказано, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати військовий збір із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку військового збору 1,5 відсотка (пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПКУ). Зазначено, що сума доходів, отриманих платниками податку у вигляді процентів, нарахованих на облігації внутрішніх державних позик, емітованих Міністерством фінансів України, є об`єктом оподаткування військовим збором. При цьому, зазначено, що юридична особа, під час нарахування доходу у вигляді процентів, нарахованих на облігації внутрішніх державних позик, емітованих Міністерством фінансів України, зобов`язана виконати встановлені ПКУ функції податкового агента щодо нарахування, утримання та сплати військового збору до бюджету. Вказано, що військовий збір сплачується під час нарахування зазначеного доходу. Повідомлено, що відповідно до п. 52.2 ст. 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
Позивач, вважаючи протиправними дії відповідача, звернувся з даним позовом до суду.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої виходив з того, що відповідачем надано відповідь в тій формі, в якій перед ним були поставлені питання, та викладено правову позицію щодо практичного застосування положень нормативно-правових актів, які регулюють сплату військового збору з доходів, нарахованих та виплачених на державні цінні папери.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.
Пунктом 52.2 ст. 52 ПКУ передбачено - індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
Аналізуючи положення ст. 52 ПКУ щодо індивідуальної податкової консультації, необхідно зазначити, що законодавець чітко визначив, що повинен роз`яснити контролюючий орган, а саме відповісти на питання платника податку щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган.
Наслідком застосування податкової консультації згідно п.53.1 ст,53 ПКУ є те, що платника податку не може бути притягнуто до відповідальності, якщо він діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.
При цьому ПКУ встановлено, що платник податків може оскаржити до суду, як правовий акт індивідуальної дії, податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій формі, лише у разі, якщо така консультація на думку платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору (пункт 53.2 статті 53 ПКУ). Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Наведені законодавчі приписи свідчать на користь висновку про те, що податкова консультація являє собою здійснене податковим органом у відповідь на звернення платника (платників) податків тлумачення певної норми закону, яка регулює порядок стягнення, адміністрування, нарахування або сплати податків і зборів та породжує звільнення платника від податкової відповідальності у разі її застосування, а для визнання недійсною податкової консультації ПКУ чітко визначає підставу - суперечність такої консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору.
При цьому, надаючи податкову консультацію, податковий орган не створює нової правової норми, а лише надає роз`яснення конкретному платнику податків з конкретної норми закону, тому податкові консультації не мають сили нормативно-правового акта та не можуть вступати в конкуренцію з іншими рішеннями (нормативно-правовими актами чи правовими актами індивідуальної дії) суб`єкта владних повноважень, оскільки за юридичною природою є відмінними від останніх.
Як зазначено вище, позивач звернувся до відповідача та просив роз`яснити порядок та підстави сплати військового збору за нарахованими та виплаченими процентами, що нараховані на державні цінні папери, емітовані центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику та на боргові зобов`язання України в порядку, передбаченому Главою 3 Розділу II ПКУ.
Колегія судів проаналізувавши індивідуальну податкову консультацію № 283/ІПН/20-40-33-02-11 зазначає, що ОСОБА_1 з урахуванням фактично викладених обставин, відповідно до Податкового кодексу України роз`яснено оподаткування військовим збором доходу, отриманого у вигляді процентів, що нараховані на державні цінні папери.
Апелянт зазначає, що відповідач надав податкову консультацію, в якій не надано роз`яснення практичного застосування податкового законодавства. 
Однак, матеріалами справи підтверджено, що відповідач виконав вимоги ст. 52 ПКУ та надав ОСОБА_1 податкову консультацію, яка містить посилання на норми ПКУ, що регулюють ці відносини, не суперечить їх змісту.
Таким чином, ГУ ДПС у Харківській області при наданні податкової консультації позивачеві, діяло на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а висновки, викладені в оскаржуваній податковій консультації, є обґрунтованими, не суперечать нормам ПКУ, правам та інтересам платника податків.
ГУ ДПС області не було допущено порушень вимог чинного законодавства, звернення позивача було розглянуто та надано відповідь на нього, а тому в даному випадку відсутні правові підстави для задоволення позовних вимог.
Разом з цим суд апеляційної інстанції вказує на те, що судом першої інстанції правомірно встановлено, що в запиті ОСОБА_1 щодо деталізації практичного застосування податкового законодавства про сплату військового збору з доходів, нарахованих та виплачених на державні цінні папери ставилось питання загального характеру, без описання конкретної спірної індивідуальної ситуації, що виникла у апелянта.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПКУ).
Системний аналіз наведених законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання, яка повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику податків практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин.
Для цього, в свою чергу, законодавець вимагає від платника податків, який звертається за індивідуальною податковою консультацією, правильно формулювати самі запитання, які мають поставлені конкретно, чітко та зрозуміло, з описом індивідуальної ситуації, що склалась.
Водночас, у відповідь на вказаний запит контролюючим органом листом від 18.09.2019 № 283/ІПК/20-40-33-02-11 надано податкову консультацію щодо сплати військового збору з доходів, нарахованих та виплачених на державні цінні папери, в якій ГУ ДПС області з урахуванням змісту поставлених позивачем запитань та з посиланням на відповідні норми чинного законодавства сформулював відповіді на питання ОСОБА_1 .
Тобто, ГУ ДПС області надано відповідь в тій формі, в якій перед ними були поставлені питання, та викладено правову позицію щодо практичного застосування положень нормативно-правових актів, які регулюють сплату військового збору з доходів, нарахованих та виплачених на державні цінні папери.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 30.07.2019 по справі № 804/9336/15.
Згідно ч. 1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржуване рішення суду першої інстанції відповідає вимогам ч. 1 ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для її скасування та задоволення апеляційних вимог апелянта, відповідача у справі.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.12.2019 року по справі № 520/11047/19  залишити без змін.  
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		І.С. Чалий	
Судді	   	Я.В. П`янова    І.М. Ральченко   	
Повний текст постанови складено  14.06.2021 року