ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 травня 2021 року 
м. Київ
справа №813/1695/17
адміністративне провадження №К/9901/31334/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у порядку письмового провадження  в касаційній інстанції адміністративну справу №813/1695/17
за адміністративним позовом  Публічного акціонерного товариства "Шахта Надія" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання дій протиправними та скасування акту опису
за касаційною скаргою  Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Львівського окружного адміністративного суду (суддя Кухар Н.А.) від 02 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Запотічний І.І., Довга О.І., Сапіга В.П.)  від 29 січня 2018 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1.  У квітні 2017 року  Публічне акціонерне товариство «Шахта «Надія» (далі - Товариства, платник податків, позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - податковий орган, відповідач), у якому просило визнати протиправними дії податкового керуючого, щодо складання акту від 23 березня 2017 року за №1, скасувати акт опису майна від 23 березня 2017 року за №1.   
2.  Позовні вимоги обґрунтовано тим, що дії податкового керуючого при складанні акту опису майна є протиправними, а акт опису майна таким, що підлягає скасуванню так, як податковим керуючим при складанні акта опису не було враховано, що у підприємстві наявне майно, яке може бути предметом податкової застави, з огляду на що у податкового керуючого були відсутні підстави включати в акт опису майно на    яке платник податків набуде право власності у майбутньому.
3.  Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року, залишеною без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року, позов задоволено.
Визнано протиправними дії Офісу великих платників податків ДФС щодо складання акту опису майна № 1 від 23 березня 2017 року.
Визнано протиправним та скасовано акт опису майна № 1 від 23 березня 2017 року складений Офісом великих платників податків ДФС.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків ДФС на  користь Публічного акціонерного товариства «Шахта «Надія» судові витрати в сумі 3200 (три тисячі двісті) гривень. 
4.  Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, у лютому 2018 року податковий орган звернувся з касаційною скаргою, в якій просив скасувати постанову  Львівського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року та ухвалити нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог Товариства відмовити.
5. 01 березня 2018 року касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС на постанову  Львівського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року у справі №813/1695/17 передано для розгляду до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (склад колегії суддів: Шипуліна Т.М. - головуючий суддя, Бившева Л. І., Хохуляк В. В.).
6.  Ухвалою Верховного Суду від 12 квітня 2018 року, після усунення недоліків касаційної скарги, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подачі відзиву на касаційну скаргу.
7.  11 травня 2018 року до Верховного Суду від Товариства надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому позивач просить відмовити в задоволенні касаційних вимог в повному обсязі.
8.  На підставі розпорядження в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду №2287/0/78-20 від    25 листопада 2020 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 15    жовтня 2020 року № 2830/0/15-20 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».
9.  Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 25 листопада 2020 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
10.  Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у порядку письмового провадження.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
11. Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом було сформовано першу податкову вимогу від 23 жовтня 2001 року №1/7 та другу податкову вимогу від 16 листопада 2001 року № 2/6.
12. Згодом в листопаді 2015 року начальником Сокальської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області прийнято рішення № 1 про опис майна у податкову заставу.
13. В подальшому, податковим керуючим ОСОБА_2 , 17 листопада 2015 року було проведено опис майна Товариства, за наслідком якого складено акт № 7.
14. 21 лютого 2017 року Львівське управління Офісу великих платників податків ДФС на адресу позивача скерувало лист за № 10189/28-10-48-17/15 в якому просило, надати інформацію щодо наявності металобрухту чорних та кольорових металів, які станом на 20 лютого 2017 року числяться за Товариством.
15. 23 березня 2017 року податковим керуючим ОСОБА_3 було проведено опис майна Товариства, за наслідком якого складено акт № 1. Згідно даного акту, податковим керуючим проведено опис майна, а саме: у разі якщо на момент складання акта опису майно відсутнє або його балансована вартість менша від суми податкового боргу, право податкової застави поширюється на інше майно, на яке платників податків набуде право власності у майбутньому для погашення податкового боргу в повному обсязі відповідно до пункту 89.5 статті 89 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ (із змінами і доповненнями), а саме вугілля марки ГЖр-0-200, зола -33,8%, вологість 8,9%, сірка 2,8 %) в кількості 68 480 тони, на загальну суму 92 448 000 гривень.
16. Товариство не погоджуючись з актом опису, звернулося до суду з даним позовом. 
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
17.  Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що право поширення податкової застави на майно, на яке платник податків набуде право власності у майбутньому, виникає у разі встановлення недостатності наявних у платника активів для погашення податкового боргу, проте право на включення такого майна до акта опису виникає не раніше, ніж таке майно буде створено (придбано) в натурі. 
18.  Крім того, позивачем до суду було надано копію звіту про рух вугілля станом на 22 березня 2017 року з якого вбачається, що на день складання акту залишок вугілля становив 1644 тон та надано документи, які свідчать про наявність активів на суму майже 10 мільйонів гривень, які не були описані відповідачем.
19. Відтак, на думку судів попередніх інстанцій, в порушення пунктів 89.2, 89.5 статті 89 Податкового кодексу України податковий орган був позбавлений права на включення до опису майна, на яке платник податків набуде право власності у майбутньому (в даному випадку вугілля марки ГЖр-0-200, зола -33,8%, вологість 8,9%, сірка 2,8 %) в кількості 68 480 тонни, на загальну суму 92 448 000 гривень), а отже, дії відповідача щодо здійснення опису майна позивача шляхом складання опису майна від 23 березня 2017  року за № 1 та акт опису майна від 23 березня 2017  року за № 1 є протиправними.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
20.  Скаржник у касаційній скарзі не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог, вважає рішення необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
21. Зокрема, відповідач, звернув увагу на тому, що про наявність майна на яке може бути поширено право податкової застави, перелік якого підприємство надало у запереченні до акту, Львівське управління Офісу великих платників податків ДФС було проінформоване згодом - 27 березня 2017 року. При цьому податковий орган зазначає про те, що станом на звернення з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції жодних відомостей про вказане в запереченні до акту майно у скаржника немає.
22. Податковий орган зазначає, що на момент опису майна в податкову заставу, підприємством жодних документів та майна для опису в податкову заставу, не було надано.
23. Скаржник звертає увагу на тому, що до акта опису насамперед включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу. Щодо породного відвалу, на думку податкового органу, дане майно не є ліквідним, оскільки у зв`язку із складною специфікою використання чи переробки породного відвалу, попит на дане майно практично відсутній.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
24.  Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
25. Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України та Порядком застосування податкової застави органами доходів і зборів, що затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України від 10 жовтня 2013 року №572 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 31 жовтня 2013 року за №1841/24373 (далі по тексту - Порядок) в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин.
26. Відповідно до пунктів 88.1 та 88.2 статті 88 Податкового кодексу України, з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу. Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення.
27. Приписами пункту 89.2 статті 89 Податкового кодексу України передбачено, що право податкової застави поширюється на будь-яке майно платника податків, яке перебуває в його власності (господарському віданні або оперативному управлінні) у день виникнення такого права і балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків, крім випадків, передбачених пунктом 89.5 цієї статті, а також на інше майно, на яке платник податків набуде прав власності у майбутньому.
28. У разі збільшення суми податкового боргу складається акт опису до суми, відповідної сумі податкового боргу платника податків, у порядку, передбаченому цією статтею.
29. Згідно з пунктом 89.5 статті 89 Податкового кодексу України, якщо на момент складення акта опису майно відсутнє або його балансова вартість менша від суми податкового боргу, право податкової застави поширюється на інше майно, на яке платник податків набуде право власності у майбутньому до погашення податкового боргу в повному обсязі.
30. Аналізуючи зазначені вище норми, зокрема пункт 89.5 статті 89 Податкового кодексу України, Суд вважає помилковими висновки судів попередніх інстанцій щодо відсутності у податкового органу правових підстав для опису в податкову заставу майна позивача, право власності на яке він набуде у майбутньому.
31. В той же час, пунктом 2.4 Порядку встановлено, що у разі якщо платник податків не допускає податкового керуючого для здійснення опису майна такого платника податків у податкову заставу та/або не подає документів, необхідних для такого опису, податковий керуючий складає акт відмови платника податків від опису майна у податкову заставу.
32. У такому випадку орган доходів і зборів звертається до суду щодо зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків, заборони відчуження таким платником податків майна та зобов`язання такого платника податків допустити податкового керуючого для опису майна у податкову заставу. У разі прийняття судом рішення щодо зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків, заборони відчуження таким платником податків майна та зобов`язання такого платника податків допустити податкового керуючого для опису майна у податкову заставу його копія надсилається (надається) органом доходів і зборів банкам та іншим фінансовим установам, а також платнику податків.
33. Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом не отримано відповіді на запит контролюючого органу щодо надання інформації про перелік майна Товариства на яке не поширено право податкової застави, відповідно платником податків не подано необхідних документів для опису майна у податкову заставу.
34. Однак податковий орган не дотримався вимог Порядку в частині складення акта відмови платника податків від опису майна у податкову заставу у зв`язку з тим, що Товариство не подало документів необхідних для опису майна в податкову заставу. 
35. Якби податковим органом було дотримано положення пункту 2.4 Порядку, останній був би позбавлений права проводити опис майна Товариства, за наслідком якого складено акт № 1, оскільки законодавством передбачений обов`язок контролюючого органу звернутися до суду щодо зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків, заборони відчуження таким платником податків майна та зобов`язання такого платника податків допустити податкового керуючого для опису майна у податкову заставу.
36. Зазначене вище свідчить про те, що податковим органом не дотримано процедури необхідної для опису майна в податкову заставу, що свідчить про протиправність дій податкового керуючого, щодо складання акту від 23 березня 2017 року за №1 та, відповідно про протиправність акт опису майна від 23 березня 2017 року за №1.
37. З урахуванням наведеного, Суд приходить до висновку про часткову неправильність правової оцінки судами попередніх інстанції спірних правовідносин. Водночас, оскільки суди попередніх інстанції фактично дійшли правильного висновку, щодо протиправності дій податкового керуючого, щодо складання акту від 23 березня 2017 року за №1 та протиправності акт опису майна від 23 березня 2017 року за №1, рішення судів    попередніх інстанцій підлягають зміні в їх мотивувальній частині.
38. За змістом частин першої, четвертої  статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України  підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
39. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.
40. З урахуванням наведеного вище, Верховний Суд дійшов висновків про наявність підстав для зміни мотивувальної частини оскаржуваних рішень
Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби - задовольнити частково.
Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року у справі №813/1695/17 - змінити в їх мотивувальній частині, виклавши її в редакції наведеній у цій постанові.
У іншій частині постанову Львівського окружного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 29 січня 2018 року у справі №813/1695/17 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                      М. М. Яковенко
Судді                                                                                          І. В. Дашутін
                                                                                          О. О. Шишов