ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 квітня 2021 року 
м. Київ
справа № 810/3872/15
адміністративне провадження № К/9901/37704/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., 
суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф., 
секретар судового засідання Драга Р.В., 
за участю: представника позивача Рижкової О.В.,
представника відповідача Борисова І.І.,

розглянув у відкритому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Приватного акціонерного товариства «Білоцерківська теплоелектроцентраль» до Білоцерківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Білоцерківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 14.12.2015 (суддя - Лапій С.М.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.12.2016 (головуючий суддя - Лічевецький І.О., судді: Мельничук В.П., Мацедонська В.Е.) у справі №810/3872/15.

встановив:
Приватне акціонерне товариство «Білоцерківська теплоелектроцентраль» (далі - ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ») звернулося до Київського  окружного адміністративного суду з позовом в якому,  просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Білоцерківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області (далі - Білоцерківської ОДПІ) від 07.05.2015 №0002702202/491.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 14.12.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 08.12.2016, позовні вимоги задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій Білоцерківська ОДПІ оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 14.12.2015, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.12.2016 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.

В обґрунтування своїх вимог Білоцерківська ОДПІ зазначає, відповідно до  акту Основ`янської ОДПІ м. Харкова від 12.08.2014 № 1137/20-38-23-01-04/37764888 «Про неможливість проведення зустрічної звірки СГД ТОВ «Українська нафто-газова компанія» документально не підтверджено реальність здійснення господарських відносин з контрагентами постачальниками та контрагентами покупцями за період з 01.10.2012 по 16.01.2014. За рахунок відображення в базі автоматизованого співставлення «Податковий блок» виникла розбіжність в сумі ПДВ 88  875 099,80 грн. між податковим зобов`язанням ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та податковим кредитом ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ». 

У акті ДПІ у Голосіївському районі ГУ Міндоходів у м. Києві від 30.04.2014                           № 312/3/22-07-36885099 «Про неможливість проведення зустрічної звірки                     ТОВ «Лідергаз» відображено відомості про те, що ОСОБА_1 від імені керівника ТОВ «Лідергаз» повноважень не здійснював, підприємство не реєстрував та не являється директором цього підприємства, що свідчить про проведення транзитних фінансових потоків, спрямованих на здійснення операцій з надання податкової вигоди переважно з контрагентами, які не виконують свої податкові зобов`язання, з метою штучного формування валових витрат та податкового кредиту, які не мають реального товарного характеру. Відповідно до поданих ТОВ «Лідергаз» до ДПІ у Голосіївському районі ГУ Міндоходів у м. Києві декларацій з податку на прибуток, розшифровок до них та іншої податкової звітності встановлено відсутність встановлено відсутність основних засобів, виробничого обладнання, транспортного та торгівельного обладнання, матеріалів (сировини), товарних запасів, трудових ресурсів для здійснення основного виду діяльності.

Оперативним управлінням ГУ Міндоходів у м. Києві до ДПІ у Шевченківському ГУ Міндоходів у м. Києві (лист від 01.04.2014 №575/7/26-15-07-2415, вх. ДПІ від 01.04.2014 №1711/8) надано копії допиту посадових осіб та засновників ТОВ «Гран Тайм» щодо непричетності до діяльності зазначеного підприємства.

Також зазначає, що спірні господарські операції позивача з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» не мають реального характеру, а є лише проведенням транзитних фінансових потоків спрямованих на здійснення операцій з надання податкової вигоди переважно з контрагентами, які не виконують свої податкові зобов`язання, з метою штучного формування валових витрат та податкового кредиту, які не мають реального товарного характеру. 

У  додаткових поясненнях до касаційної скарги податковий орган наголосив на наявності ухвали Червонозаводського районного суду м. Харкова від 07.09.2016 у справі № 646/8865/16-к, за якою засновника та директора Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська нафто-газова компанія» звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України, яка, на думку відповідача, доводить обґрунтованість прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, оскільки у ній встановлено, що ОСОБА_2 (згідно даних Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України є директором ТОВ «Українська нафто-газова компанія») не підписувала документів пов`язаних з господарською діяльністю товариства, а засвідчила своїм підписом установчі документи та здійснила всі необхідні дії для перереєстрації на її ім`я в органах державної влади за грошову винагороду, суб`єкта підприємницької діяльності - ТОВ «Українська нафто-газова компанія», без наміру здійснювати господарську діяльність, з метою прикриття незаконної діяльності. Крім того, встановлено, що ОСОБА_2 визнала свою вину у інкримінованому правопорушенні повністю.

В письмових поясненнях ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ» зазначає, що транспортування природного газу кінцевому споживачу можливо лише при умові підтвердження постачальником (в даному випадку ТОВ «Українська нафто-газова компанія») наявних планових обсягів споживання природного газу. На виконання вимог Закону України «Про засади функціонування ринку природного газу», а також інших підзаконних нормативних документів, між ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ» та                         ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та газорозподільною організацією підписувались акти приймання-передачі природного газу, копії яких містяться в матеріалах справи. Договори на розподіл природного газу (на транспортування природного газу газорозподільними мережами ) для потреб промислових споживачів  №10786/12 від 28.12.2011 та №2013/Т-ПР-02010030664834-10786 від 20.12.2012 , а також інші первинні бухгалтерські документи, які наявні в матеріалах справи, є належними, допустимими та достатніми доказами того, що відносини між ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ» та ТОВ «Українська нафто-газова компанія» мали реальний характер, а висновки податкового органу є безпідставними. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, заслухавши  пояснення представників позивача та відповідача, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, Білоцерківською ОДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ» з питань нарахування та своєчасності сплати до бюджету податку на додану вартість по взаємовідносинах з TOB «Українська нафто-газова компанія» (код за ЄДРПОУ 37764888) за грудень 2012 року - квітень 2013 року та липень 2013 року.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 24.03.2015 № 592/10-02-22-02/30664834/23, в якому відображено висновки про порушення позивачем пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження зобов`язань зі сплати податку на додану вартість у сумі 88  875 099 грн., з яких - 16  710 975,00 грн. - у грудні 2012 року, 16  346 392 грн. - у січні 2013 року, 15  848 445 грн. - у лютому 2013 року, 16  892 883 грн. - у березні 2013 року, 12  819 269 грн. - у квітні 2013 року, 10  257 135 грн. - у липні 2013 року з огляду на неможливість отримання ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ» природного газу по ланцюгу постачання від його контрагента, а саме - ТОВ «Українська нафтогазова компанія».

Такі висновки відповідачем зроблено на підставі інформації, що надійшла від інших органів податкової служби, а саме - акту Основ`янської ОДПІ  м. Харкова від 12.08.2014 № 1137/20-38-23-01-04/37764888 «Про неможливість проведення зустрічної звірки СГД ТОВ «Українська нафто-газова компанія» через його відсутність за податковою адресою: м. Харків, вул. Богдана Хмельницького, буд. 24; акту ДПІ у Голосіївському районі ГУ Міндоходів у м. Києві від 30.04.2014 № 312/3/22-07-36885099 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Лідергаз»; акту ДПІ у Шевченківському районі ГУ Міндоходів у м. Києві від 16.04.2014 № 1057/2659/22-02/38123047 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «ГРАНТ ТАЙМ».

Також зазначає, що основними постачальниками ТОВ «Українська нафто-газова компанія» були ТОВ «Лідергаз» та ТОВ «Грант Тайм», які зареєстровані без наміру провадити господарську діяльність, а їх керівники та засновники заперечують свої причетність до діяльності товариств.

На підставі висновків зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 07.05.2015 №0002702202/491, згідно з яким ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ» нараховано грошове зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у сумі 133  312 649 грн., з яких за основним платежем - 88  875 099 грн., та фінансові санкції у сумі 44  437 550 грн.

Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили  з того, що у ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ» наявні всі необхідні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського та податкового обліку, для формування податкового кредиту, а аналіз наданих позивачем первинних документів свідчить про дотримання ним спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум податкового кредиту по операціям з ТОВ «Українська нафто-газова компанія»; предмет вказаних господарських операцій позивача відповідає видам його господарської діяльності, на що вказує аналіз операцій з придбання товарів та послуг і їх подальшого використання у власній господарській діяльності з метою отримання прибутку; враховано лист Білоцерківської філії ПАТ «Київоблгаз»      № 2050 від 16.10.2015, в якому зазначено, що у ТОВ «Українська нафто-газова компанія» були наявні планові обсяги постачання природного газу; відповідачем, в свою чергу, як суб`єктом владних повноважень не викладено належних та допустимих доводів про відсутність фактичного виконання позивачем господарських операцій за вказаними правочинами, про відсутність витрат позивача у спірних правовідносинах, про наявність взаємопов`язаності позивача та його контрагента, про відсутність використання позивачем придбаних товарів та послуг у власній господарській діяльності, у зв`язку з чим прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення є неправомірним.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

За правилами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, податкові накладні тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. За відсутності факту придбання товарів (послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів. Визначальною має бути подія, підтверджена документально. При цьому, документи мають бути складені особою, яку можливо ідентифікувати, відповідальною за здійснення господарської операції.

При оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників господарських операцій, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Як з`ясовано судами, у перевіряємий період ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ» (Покупець) укладено з ТОВ «Українська нафто газова компанія» (Постачальник) Договір купівлі-продажу природного газу від 28.11.2012 № П/12-70.

Згідно п. 1.1 Договору Постачальник зобов`язується передати Покупцю природний газ, а Покупець - прийняти та платити газ на умовах даного Договору.

Відповідно до п. 2.1 Договору Постачальник зобов`язується передати, а Покупець оплатити природний газ у 2012 році в об`ємі до 23 520,00 тис.м.куб.

Згідно п. 3.4 Договору приймання-передача газу поставленого Постачальником Покупцеві оформлюється щомісячними Актами приймання-передачі.
Акти приймання передачі природного газу складаються за формою, наданою Постачальником з обов`язковим наступним погодженням з газотранспортною або газорозподільною організацією (п. 3.5 Договору).

Пунктом 4.1 Договору № П/12-70 визначено, що ціна природного газу становить                     3 509,00 грн. без урахування ПДВ, збору у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ (2% - 70,18 грн.), тарифів на транспортування, розподіл і постачання природного газу.

До сплати за 1000 кб.м. природного газу - 3 579,18 грн., крім того - ПДВ - 20% (715,84 грн.).

Загальна вартість природного газу, що передається, складає 101 018 776,32 грн., у т.ч. ПДВ - 16 836 462,72 грн.

На таких же умовах вказаними підприємствами укладено Договір від 25.12.2012 №П13-287/427-р, згідно умов п. 2.1 якого Постачальник зобов`язується передати, а Покупець оплатити природний газ у 2013 році в об`ємі до 225 500 тис.м.куб.
Пунктом 4.1 Договору №П13-287/427-р визначено, що загальна вартість природного газу, що передається складає 968 526 108,00 грн., у т.ч. ПДВ - 161 421 018,00 грн.

Крім того, підприємствами укладено Додаткову угоду від 01.07.2013 до Договору №П13-287/427-р, якою внесено зміни до п. 4.1 з 01.07.2013, а саме - ціна природного газу становить 3 459,00 грн. без урахування ПДВ, збору у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ (2% - 69,18 грн.), тарифів на транспортування, розподіл і постачання природного газу.

До сплати за 1000 кб.м. природного газу 4 233,82 грн., у т.ч. ПДВ - 705,64 грн.

Загалом за перевіряємий період ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ» придбало у ТОВ «Українська нафто-газова компанія» природний газ на суму 533 250 598,85 грн., у т.ч. ПДВ - 88 875 099,80 грн., на час перевірки заборгованість відсутня.

На підставі складених сторонами правочину актів приймання-передачі та податкових накладних, виписаних ТОВ «Українська нафто-газова компанія», позивачем сформовано дані податкової звітності, а також акти приймання-передачі підписано газорозподільною організацією ФЕГГ ПАТ «Київоблгаз».

Таким чином, за висновками судів попередніх інстанцій, у ПрАТ «Білоцерківська ТЕЦ» наявні всі необхідні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського та податкового обліку, для формування податкового кредиту, а аналіз наданих позивачем первинних документів свідчить про дотримання ним спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум податкового кредиту по операціям з названим підприємством.

При вирішенні спору судами враховано пояснення позивача, що з метою одержання послуг з транспортування природного газу газорозподільними мережами ним укладено договори з ПАТ по газопостачанню та газифікації «Київоблгаз» на розподіл природного газу (транспортування природного газу газорозподільними мережами) для потреб промислових споживачів № 10786/12 від 28.12.2011 та № 2013/Т-ПР-02010030664834-10786 від 20.12.2012.

Крім того, підприємство зверталось із запитами до газорозподільної організації, зокрема, до ПАТ «Київоблгаз» і Білоцерківської філії по експлуатації газового господарства з проханням надати інформацію, чи були у ТОВ «Українська нафто газова компанія» наявні планові обсяги постачання природного газу через ОДУ за спірний період, оскільки згідно ст. 21 Закону України «Про засади функціонування ринку природного газу» газотранспортні та газорозподільні підприємства мають право на обмеження або припинення транспортування і постачання природного газу споживачам у разі не виділення їм планових обсягів постачання природного газу (лімітів).

Білоцерківською філією ПАТ «Київоблгаз» надано лист від 16.10.2015 № 2050 (копія якого міститься в матеріалах справи), згідно якого ТОВ «Українська нафто газова компанія» мало підтверджені планові обсяги постачання природного газу і дійсно поставляло газ позивачу у кількості згідно умов договорів.

Договорами на розподіл природного газу (на транспортування природного газу газорозподільними мережами) для потреб промислових споживачів №10786/12 від 28.12.2011 та № 2013/Т-ПР-02010030664834-10786 від 20.12.2012, копії яких містяться в матеріалах справи) передбачено, що кількість транспортованого природного газу визначається за допомогою вузлів обліку газу газорозподільного підприємства, у разі відсутності вузла обліку газу газорозподільного підприємства приймаються дані комерційного обліку газу Позивача.

У Додатку № 1 до Договору на розподіл природного газу від 20.12.2012                №2013/Т-ПР- 02010030664834-10786 наведено перелік комерційних вузлів обліку газу та газоспоживного обладнання. Із змісту цього Додатку слідує, що облік природного газу, який надходив позивачу, здійснювався за допомогою комерційного вузлу обліку газу - ОЕ-22/1M-IZ 0098, 2006 року випуску.

Як пояснив позивач, саме цим пристроєм фіксувалось споживання природного газу, що надходив від ТОВ «Українська нафто-газова компанія» в обсягах зазначених в актах приймання-передачі, копії яких містяться в матеріалах справи.

Однак, при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

При цьому, суд повинен надати належну правову оцінку доводам позивача та відповідача, якими вони мотивують свою правову позицію у справі, оцінити представлені учасниками провадження докази у сукупності й взаємозв`язку та надати належне обґрунтування щодо причин відхилення певних доказів, надання переваги тим чи іншим доводам або доказам.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податків, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Положення статей 11, 71, 86 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення справи судами попередніх інстанцій) зобов`язують суд вжити заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, запропонувати сторонам подати докази на підтвердження своєї правової позиції, у разі необхідності витребувати докази з власної ініціативи, всебічно, повно та об`єктивно оцінити наявні у справі докази тощо. 

Суд не може обмежити право платника довести в судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. 

Право надавати заперечення щодо висновків органу державної фіскальної служби та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

У свою чергу, реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи дійсно відповідні послуги отримано від указаного у первинних документах контрагента. Крім того, в даному випадку необхідно дослідити технічну можливість Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська нафто-газова компанія» виконати спірні поставки природного газу з урахуванням його фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), понесення ним витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо), а також з урахуванням специфіки предмету договору.

У той же час суди не перевірили добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті; взаємозв`язок між отриманими товарами (послугами) та використанням їх у господарській діяльності, а також реальність усіх даних, наведених у документах, складеними за наслідками господарських відносин.

При оцінці задекларованих позивачем поставок природного газу від ТОВ «Українська нафто-газова компанія» необхідно враховувати правову позицію Верховного Суду України, висловлену в постанові від 01.12.2015 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Пеппермінт» до Державної податкової інспекції у Подільському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, відповідно до якої статус фіктивного (нелегального) підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, а відтак господарські операції такого підприємства не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Слід зазначити, що підприємницька діяльність здійснюються суб`єктом господарювання на власний ризик, а відтак у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладаються на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.

Відтак, з урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з вищезазначеними контрагентами судам слід: з`ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; підтвердити або спростувати добросовісність позивача; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції, а також результати розгляду зазначеного кримінального провадження. 

Отже, вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України», суд зобов`язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення «Бендерський проти України», відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.
Вказані вимоги зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з`ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

В свою чергу, вимоги частин четвертої та п`ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (чинного з 15.12.2017), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017). Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Таким чином, судами не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов`язане донарахування податкового зобов`язання.

Доказами в адміністративному судочинстві, відповідно до частини першої  статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017) є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків (частина друга цієї статті).

Відповідно до частини третьої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017) докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

Відповідно до частин другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права; обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

При цьому, суд постановляє ухвалу про закінчення з`ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного та всебічного з`ясування обставин справи, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, та вичерпано всі можливості збирання й оцінки доказів.

Отже, під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об`єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Керуючись статтями 250, 341, 344, 349, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області - задовольнити частково.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 14.12.2015  та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 08.12.2016 у справі №810/3872/15 - скасувати.

Справу №810/3872/15 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова