ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

09 червня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/6828/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Прокопчук Т.С. (доповідач),
                               суддів:  Шлай А.В., Кругового О.О.,     
розглянувши у письмовому провадженні в місті Дніпрі  апеляційну скаргу Товариства з додатковою відповідальністю «Веселівський елеватор»
на рішення   Запорізького   окружного адміністративного суду  від 03 грудня 2020 року (головуючий суддя: Семененко М.О.) по адміністративній справі № 280/6828/20, розглянутої у спрощеному позовному провадженні
з позовом  Товариства з додатковою відповідальністю «Веселівський елеватор» до Головного управління ДПС у Запорізький області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач  Товариство з додатковою відповідальністю «Веселівський елеватор»   (далі ТДВ «Веселівський елеватор» ) звернулося до суду з позовом до відповідачів Головного управління ДПС у області (далі – ГУ ДПС у Запорізький області), Державної податкової служби України (далі ДПС України), в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у Запорізький області в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) №1497205/00957749 від 24.03.2020р. про відмову в реєстрації розрахунків коригування  ; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 19.03.2020 року датою подання на реєстрацію - 19.03.2020 року.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем складена податкова накладна за операцією з поставки ячменя. Після отримання часткової попередньої оплати товару   складено податкову накладну  №6 від 04.03.2020 року, яка направлена для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН), де і була зареєстрована. У зв`язку із самостійним виявленням помилок при заповненні даної ПН, які стались внаслідок технічного збою в програмі, товариством подано розрахунок коригування кількісних і вартісних показників, яким скориговано невірно зазначені суми, однак в реєстрації розрахунків коригування відмовлено.
Вважає, що оскаржуване рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників прийнято відповідачем протиправно з порушенням норм чинного законодавства. Позивачем на вимогу контролюючого органу після зупинення реєстрації розрахунку коригування  надані усі належні документи та пояснення, які протиправно не взято до уваги, та відмовлено у реєстрації розрахунку коригування   з підстав ненадання платником податків первинних документів. Зазначає, що за вказаною операцією ним сформована нова податкова накладна з вірними показниками, яка зареєстрована в ЄРПН.
У відзиві на позов відповідач ГУ ДПС у Запорізький області посилається на неправомірність доводів позивача та відсутність підстав для задоволення позовних вимог.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 03 грудня 2020 року   в задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивачем  подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить  рішення скасувати та прийняти постанову, якою позов задовольнити з підстав порушення судом норм матеріального права.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначає про правомірність прийнятого судом першої інстанції рішення, в зв`язку з чим просить залишити рішення без змін, а скаргу без задоволення.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційних скарг, а також правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права та правової оцінки обставин у справі колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ч.1,2,3 ст.242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того, ст.2 та ч.4 ст.242 КАС України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Зазначеним вимогам процесуального закону рішення  суду першої інстанції не відповідає, в зв`язку з чим апеляційна скарга  підлягає задоволенню  з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що ТДВ «Веселівський елеватор» за підсумками проведеної фінансово-господарської операції щодо  виконання договору   поставки  сільськогосподарської продукції  - ячменю врожаю 2019 року №ГД/262/02/20 від 25.02.2020 року з ТОВ «Амбар Експорт БКВ», склав та направив до реєстрації до ГУ ДПС у Запорізький області податкову накладну №6 від 04.03.2020 року на загальну суму 126 000,00 грн., у тому числі ПДВ 21 000,00 грн., усього обсяги постачання за основною ставкою (код ставки 20) 105 000,00 грн. (колонка 10 податкової накладної), яка зареєстрована в ЄРПН.
У зв`язку з самостійним виявленням помилки в колонці 10 податкової накладної «обсяги постачання (база оподаткування) без урахування податку на додану вартість»   невірно зазначено 105 000,00 грн., замість 87 500,00 грн., та в колонці 11 «Сума податку на додану вартість» зазначено 21 000,00 грн., замість 17 500,00 грн., ТДВ «Веселівський елеватор» 19.03.2020 року подано розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1, яким скориговано невірно зазначені суми бази оподаткування та суми ПДВ.
Відповідно до квитанції від 19.03.2020 року розрахунок коригування №1 від  19.03.2020 року до податкової накладної №6 від 04.03.2020 року прийнято, реєстрацію зупинено, оскільки  сума компенсації вартості товару/послуги 1003, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п.5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в розрахунку коригування для розгляду питання щодо прийняття рішення про його реєстрацію/відмову в ЄРПН.
На виконання вимог податкового органу в установлені строки позивач надав Комісії  пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування до ПН.
Рішенням про  відмову в реєстрації  розрахунку коригування №1497205/00957749 від 24.03.2020 року відмовлено у реєстрації у розрахунку коригування до ПН №6 від 04.03.2020 року в ЄРПН у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Не погодившись з таким рішенням відповідача, позивач оскаржив його в судовому порядку.
Згідно із ч. 2  ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються  Податковим кодексом України  (далі -  ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзацу першого пункту  201.1  статті  201 ПК України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з положеннями пункту  201.10  статті  201 ПК України  при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Порядок ведення ЄРПН встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними ЄРПН.
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого  Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246  (далі - Порядок №1246), податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог  ПК України    в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно пункту 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог  Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).
Згідно з положеннями підпункту 201.16.1 пункту  201.16  статті  201 ПК України, згідно яких реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (далі - Порядок №1165).
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в ЄРПН податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Так, відповідно до отриманої позивачем квитанції, реєстрація   розрахунку коригування   кількісних і вартісних показників   зупинена у зв`язку із її відповідністю пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій є Додатком №3 до Порядку №1165.
Відповідно до пункту 5 критерієм ризиковості операції є перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних / розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних / розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.
Матеріали справи свідчать, що в квитанції, направленій позивачу, контролюючий орган вказав на те, що для реєстрації  розрахунку коригування до ПН необхідно надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в розрахунку коригування для розгляду питання щодо прийняття рішення про його реєстрацію/відмову в ЄРПН , оскільки  сума компенсації вартості товару/послуги 1003, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п.5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Разом з тим, вищезазначена Квитанція не містить інформації, які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію  розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до ПН.
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520  (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄОРП, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації розрахунку коригування до ПН.
Така правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, в якій  зазначено, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Оцінюючи надані позивачем документи суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що такі докази підтверджують реальність здійснення господарської операції по розрахунку коригування   №1 від 19.03.2020 року до  ПН №6 від 04.03.2020 року, а тому підстави для застосування до позивача пункту 5 Критеріїв ризиковості платників податку- відсутні.
В силу викладеного суд апеляційної інстанції  вважає доведеним порушення норм чинного законодавства при прийнятті ГУ ДПС у Запорізький області в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в  ЄРПН оскаржуваного рішення №1497205/00957749 від 24.03.2020 року про відмову в реєстрації розрахунків коригування №1 від  19.03.2020 року до податкової накладної №6 від 04.03.2020 року.
Належним способом захисту права позивача є покладання на ДПС України зобов`язання зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування датою прийняття на реєстрацію 19.03.2020 року.
У відповідності до приписів ч. 1  ст. 139 КАС України  на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача  підлягають стягненню витрати на оплату судового збору  у сумі  2102 грн.
Оскільки суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, це є  підставою для його скасування, та задоволення позовних вимог.
Керуючись ст.139, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, суд,- 
                                                   
ПОСТАНОВИВ:
         
Апеляційну скаргу  Товариства з додатковою відповідальністю «Веселівський елеватор»  -   задовольнити.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду  від 03 грудня 2020 року     по адміністративній справі № 280/6828/20 – скасувати.
Позовні вимоги Товариства з додатковою відповідальністю «Веселівський елеватор» -   задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Запорзькій області  в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  №1497205/00957749 від 24.03.2020 року про відмову в реєстрації розрахунків коригування   кількісних і вартісних показників №1 від 19.03.2020 року.
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних  розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №1 від 19.03.2020 року датою подання на реєстрацію - 19.03.2020 року.
Стягнути на користь Товариства з додатковою відповідальністю «Веселівський елеватор» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорозькій області витрати на оплату судового збору  у сумі  2102 грн.
Постанова суду  набирає законної сили 09 червня 2021 року, та оскарженню в касаційному порядку не підлягає згідно приписів п.5 ст.328 КАС України.   

Головуючий - суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий