ПОСТАНОВА
Іменем України

18 травня 2021 року 
Київ
справа №803/647/17
адміністративне провадження №К/9901/4038/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Гончарової І.А.,

розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №803/647/17 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 03.07.2017 (суддя Дмитрук В.В.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 21.09.2017 (головуючий суддя Кухтей Р.В., судді: Нос С.П., Яворський І.О.),  

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі також ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі також ГУ ДФС, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.05.2017 №0004041307, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 239689,00грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 59922,25грн.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 03.07.2017, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 21.09.2017, позовні вимоги задоволені в повному обсязі.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ГУ ДФС звернулось з касаційною скаргою. У касаційній скарзі податковий орган просить скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 03.07.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 21.09.2017, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Ухвалою Верховного Суду від 04.01.2018 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 03.07.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 21.09.2017 у справі №803/647/17.

Ухвалою суду від 17.05.2021 розгляд справи призначено у порядку письмового провадження на 18.05.2021.

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій обставинам справи, у зв`язку з порушенням норм матеріального та процесуального права. Відповідач зазначає,  що якщо фізичні особи-підприємці не ведуть бухгалтерський облік і не можуть обліковувати основні засоби на балансі, визначати їх первісну та залишкову вартість, а також частку їх використання саме в господарській діяльності, такі платники не мають права включати до складу витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість суми, сплачені у зв`язку з придбанням та утриманням основних фондів.   

У свою чергу, позивачем подані заперечення на касаційну скаргу. Вказує, що реєстрація транспортних засобів за фізичною особою не може позбавити таку особу, як суб`єкта господарювання, права на включення суми сплаченого податку на додану вартість до складу податкового кредиту. Позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, у період з 31.03.2017 по 21.04.2017 ГУ ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків - НОМЕР_1 ) щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2016.

За результатами перевірки складено акт від 28.04.2017 №1149/13-04/ НОМЕР_1 . Перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 порушення, зокрема, вимог підпункту «а» пункту 198.5 статті 198, пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ за лютий 2015 року на суму 86000,00грн та за січень 2016 року в сумі 153689,00грн. Висновки щодо порушення ФОП ОСОБА_1 вимог підпункту «а» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України ґрунтувалися на тому, що останнім не було надано балансової вартості груп основних фондів. Крім того, використання підприємцем в оподатковуваних операціях автомобіля можливе лише по транспортним засобам, які зареєстровані на суб`єкта господарювання, а не на фізичну особу.

На підставі акта перевірки ГУ ДФС прийнято рішення, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на суму 239689,00грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 59922,25грн.

Задовольняючи позовні вимоги в повному обсязі, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що позивачем правомірно включено суми ПДВ в розмірі 239 689 грн по операціях щодо отримання транспортних засобів у лізинг до складу податкового кредиту за лютий 2015 року та січень 2016 року. Не погоджуючись з доводами відповідача про ненадання позивачем до перевірки балансової вартості груп основних фондів, суд першої інстанції прийшов до висновку про відсутність в останнього обов`язку вести облік основних фондів відповідно до вимог Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Міністерства фінансів України  №92 від 27.04.2000.

Переглядаючи постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, судами з`ясовано наступне. Основним видом діяльності ФОП ОСОБА_1 є діяльність у сфері вантажного автомобільного транспорту, що підтверджується копією виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 04.06.2014 року серії АВ №882994.

23.01.2015 між ФОП ОСОБА_1 та ТзОВ «Віейбі Лізинг» укладено договір фінансового лізингу №150123-1/ФЛ-Ю-А, предметом якого став автомобіль Nissan X-Trail загальною вартістю 516000,00грн., в тому числі ПДВ в сумі 86000,00грн. Строк лізингу становить 12 місяців з моменту підписання сторонами акту прийому-передачі.

22.12.2015 між ФОП ОСОБА_1 та ТзОВ «Український лізинговий фонд» укладено договір фінансового лізингу №4150-01/12/15-Н до генерального договору фінансового лізингу №4150 від 22.12.20215, предметом якого став автомобіль Toyota Hilux загальною вартістю 922135,00грн., в тому числі ПДВ в сумі 153689,17грн. Строк лізингу становить 12 місяців з моменту підписання сторонами акту прийому-передачі.

Відповідно до зазначених договорів лізингодавцями було оформлено податкові накладні від 29.01.2015 №1705 та від 30.12.2015 №362.

В акті перевірки контролюючим органом зроблено висновок про те, що використання приватним підприємцем в оподатковуваних операціях автомобілів можливе лише по транспортних засобах у випадку їх реєстрації на суб`єкта господарювання, а не на приватну особу.

Водночас, на переконання судових інстанцій, реєстрація авто саме за фізичною особою, а не фізичною особою-підприємцем жодним чином не може свідчити про те, що придбаний транспортний засіб не використовується суб`єктом підприємницької діяльності у його власній господарській діяльності.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

За правилами пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) та місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до             статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1           статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів.

У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 17.12.2018 у справі № 810/1726/16 (касаційне провадження К/9901/31620/18) викладено правовий висновок, згідно з яким, оскільки відповідно до пункту 6 Порядку державної реєстрації (перереєстрації), зняття з обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів, мотоколясок, інших прирівняних до них транспортних засобів та мопедів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07.09.1998 № 1388 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено реєстрацію транспортних засобів лише за юридичними або фізичними особами, тому у свідоцтвах про реєстрацію транспортних засобів не може зазначатися як їх власник фізична особа-підприємець. 

Як вбачається зі змісту даної норми, транспортні засоби реєструються за їх власниками (фізичними чи юридичними особами), а реєстрація за фізичними особами-підприємцями не передбачена. Тобто, не може вважатись об`єктивним висновок про те, що неможливість державної реєстрації транспортних засобів за фізичними особами-підприємцями не позбавляє права таких осіб на податковий кредит щодо операцій з придбання транспортних засобів, якщо були дотримані умови його формування, визначені статтею 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Крім того, під час проведення контрольного заходу позивачем не надано Книги обліку доходів і витрат (з нарахуванням амортизації на основні засоби), розрахунку амортизації основних засобів відповідно до вимог статей 144 - 146 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), актів введення в експлуатацію основних засобів та їх списання, розрахунку амортизації до оборотно-сальдової відомості. 

Наведені обставини позивачем шляхом подання належних, допустимих та достовірних доказів у судовому процесі не спростовано. 

Відтак, доводи судових інстанцій про протиправність оскаржуваних актів індивідуальної дії є помилковими. 

Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 23.09.2020 у справі №803/428/17, від 08.09.2020 у справі №823/1274/16.

Згідно з частинами першою, третьою статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Отже, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про відмову в позові.

Зважаючи на викладене, суд першої інстанції, з позицією якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшли помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог про засування податкового повідомлення-рішення. 

Згідно приписів частини першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Наведені судами обставини не можуть свідчити про відповідність рішень судів першої та апеляційної інстанцій вимогам статті 242 КАС України (у чинній редакції), статті 159 КАС України (у редакції до 15.12.2017).

З вказаного слідує, що доводи та вимоги касаційної скарги податкового органу можна вважати обґрунтованими.

Правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. 

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 

Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Пунктом 3 частини першої статті 349 КАС України унормовано, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд. 

Таким чином, оскільки суди попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних судових рішень допустили неправильне застосування норм матеріального права, що призвело до ухвалення неправильного судового акта по суті, вказані судові рішення слід скасувати, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Керуючись статтями 340, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області задовольнити.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 03.07.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 21.09.2017 у справі №803/647/17 скасувати. 

Ухвалити у справі №803/647/17 нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
-------------------
-------------------
-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
І.А. Гончарова
Судді Верховного Суду