ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

23 лютого 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/10011/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Лукманової О.М., Дурасової Ю.В.,     
  
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.10.2020    (суддя Кучма К.С.,) за позовом Приватного підприємства "Агроланка"  до  Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,- 

в с т а н о в и В:
          
У серпні 2020 року позивач звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просив     визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.07.2020 р. №1719317/31371978 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 01.07.2020 р.;      зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 01.07.2020 р., що складена ПП “Агроланка”, датою її подання 01.07.2020 р. 

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.10.2020      адміністративний позов задоволено.
Рішення суду обгрунтовано тим, що оскаржуване рішення відповідача не містить належної мотивації підстав та причин відповідності позивача критеріям ризиковості платника податку.
Не погодившись з рішенням суду, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області звернулось до суду апеляційної інстанції, в якій просило скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити позивачу в задоволенні позовних вимог .
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що позивачем подано на реєстрацію податкову накладну №2 від 01.07.2020 року, де загальна сума з ПДВ складає 1 379 999 грн. з номенклатурою товару – ячмінь фуражний 3 класу 2020 р., яку виписано на контрагента ТОВ “Сереніті Груп” (код ЄДРПОУ 34059429). По вказаній податковій накладній щодо реалізації сої позивачем надано документи не в повному обсязі, а саме: відсутні документи, які підтверджують акти прийому-передачі зерна на зберігання на зерновий склад, щодо транспортування зібраного ячменю фуражного переданого на зберігання, ТОВ “Славгород-Агро” (код ЄДРПОУ 31824780). Відсутні також документи які підтверджують наявність посівного матеріалу, добрив, паливно-мастильних матеріалів, документи, які підтверджують наявність необхідної техніки щодо посіву та збирання урожаю.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, внаслідок наступного.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду, позивач є платником єдиного податку четвертої групи та зареєстроване як платник податку на додану вартість з 20.04.2001 р. Основним видом економічної діяльності ПП “Агроланка” є: Код КВЕД 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний). Також позивач має право провадити діяльність за: Код КВЕД 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; Код КВЕД 01.63 Післяурожайна діяльність; Код КВЕД 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням І кормами для тварин; Код КВЕД 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; Код КВЕД 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; Код КВЕД 51.21 Вантажний авіаційний транспорт.
Так, в межах здійснення своєї господарської діяльності позивач здійснює реалізацію виробленої продукції, в ході чого між ПП “Агроланка” (далі – постачальник) і ТОВ “Сереніті Груп” (код ЄДРПОУ 34059429), (далі - покупець укладено договір поставки №22 від 26.06.2020 р., за умовами якого постачальник зобов`язується передати (поставити) у розумний строк покупцеві ячмінь фуражний 3 класу врожаю 2020 року власного виробництва на умовах ІНКОТЕРМС-2010 EXW-франко-склад постачальника.
За даним договором, відповідно до видаткової накладної № 2 від 01.07.2020 р., покупцю передано 300,0 тонн товару, визначеної договором якості за ціною 3 833,33 грн./метричну тону на загальну суму 1 380 000 грн. (в тому числі ПДВ 229 999,8 грн.).
Згідно з рахунком на оплату № 2 від 01.07.2020 р., у безготівковій формі постачальнику було перераховано визначену п.5.1 Договору 80% ціни товару, тобто 1104000 грн., про що свідчить платіжне доручення № 1613 від 01.07.2020 р.
На виконання статей 187, 201 ПК України ПП “Агроланка” складено податкову накладну № 2 від 01.07.2020 р. на загальну суму 1 379 998,80 грн., в т.ч. ПДВ (дата відвантаження товарів) - 229 999,8 грн., та цього ж дня, тобто 01.07.2020 р., направлено на реєстрацію до ЄРПН.
Проте, згідно з отриманою квитанцією від 01.07.2020 р. реєстрація податкової накладної № 2 від 01.07.2020 р. зупинена відповідно п.201.16 ст.201 ПК України, з підстав того, що “..., Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1003 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.”. Для підтвердження інформації, зазначеної в ПН запропоновано надати пояснення та копії документів для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації такої податкової накладної.
02.07.2020 р. позивачем надано пояснення та копії документів, що стосувалися здійсненого правочину та складеної податкової накладної № 2 від 01.07.2020 р., що надіслані повідомленням № 1, відповідно до квитанції № 2 від 07.07.2020 р. Дане повідомлення з поясненнями та додатками було прийнято.
03.07.2020 р., в особистий електронний кабінет платника податку надійшло рішення №1692957/31371978 від відповідача-2 про врахування таблиці даних платника податку, де було зазначено, що за результатами розгляду таблиці даних платника податку, зареєстрованої у контролюючому органі 03.07.2020 р. за № 9153778037, відповідно до пункту 16 Порядок № 1165, прийнято рішення про її врахування.
Проте, реєстрація накладної № 2 не відбувалася, позивачем було направлено пояснювальний лист (вих. №7 від 06.07.2020 р.), в якому надано розгорнуту інформацію щодо всієї своєї господарської діяльності та процесу виробництва сільськогосподарської продукції та надано копії підтверджуючих документів.
В своєму рішенні про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 08.07.2020 р. № 1710379/31371978 відповідач зазначив, що така таблиця вже не враховується через відсутність інформації щодо покупців та постачальників.
Після розгляду поданих позивачем пояснень та документів комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН №1719317/31371978 від  10.07.2020 р.
Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.
В той же час, відповідно до частини другої   статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцією   та законами України.
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою (у редакції   постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року № 341) (Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог   Податкового кодексу України   в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог   Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг»   та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до приписів пункту   201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165   затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з пунктом 10 та пунктом 11 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).
Положеннями пункту 5 Порядку № 1165 визначено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку № 1165).
Згідно пункту 1 додатку 3 Порядку № 1165 «Критерії ризиковості здійснення операцій» відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Колегія суддів зазначає, що належної мотивації підстав та причин віднесення поданих Товариством спірних податкових накладних   до категорії ризиковості здійснення операцій відповідачами ані у спірному рішенні, ані до суду не надано.
Також,   наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520   затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пунктами 2-7 Порядку № 520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог   Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги»   та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно пунктів 9-11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Разом з тим, у пункті 6 Порядку № 1165 вказано, що інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Отже, колегія суддів вказує, що з урахуванням положень наведених норм, комісією регіонального рівня приймається рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за результатами розгляду інформації та копій документів платника податку.
Тобто, контролюючий орган має запропонувати платнику податків надати документи та пояснення на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.
Також аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії контролюючого органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
У Квитанції відсутній конкретний перелік копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, що призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Колегія суддів також вважає за необхідне зазначити, що факт зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарських операцій, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (придбання товарів/послуг або отримання коштів), що підтверджується тільки первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
З матеріалів справи встановлено, що для здійснення господарської діяльності ПП “Агроланка” використовує на постійній основі найману працю 11 осіб та власні основні засоби. Земля, яка використовується для сільськогосподарського товаровиробництва орендується у фізичних осіб на території Новоолександрівської сільської ради Синельниківського району Дніпропетровської області загальною площею 675,5 га. Для здійснення польових робіт та збору врожаю у підприємства обліковуються основні засоби загальною вартістю 3 000 075 грн.: трактор Білорусь - 892 (2 одиниці), трактор Білорусь-152, трактор ЮМЗ, комбайн ДОН-1500 (2 одиниці), агрегат дисковий, сівалки (2 одиниці), культиватор КПСП-40, культиватор, борона (2 одиниці), розкидач мін. добрива (2 одиниці), обприскувач, плуг, напівпричіп. Складське зберігання виробленої сільськогосподарської продукції здійснюється відповідно до договору № 17 від 26.06.2020 р. у необмеженій кількості у складському приміщенні ТОВ “Славгород-Агро” (код ЄДРПОУ 31824780) за адресою: Дніпропетровська область, Синельниківський район, смт.Славгород, вул. Майська, 1. Транспортування виробленої продукції здійснюється на орендованих транспортних засобах у ФОП ОСОБА_1 на підставі договору від 01.06.2020 р., а саме: використовується спеціалізований вантажний самоскид КАМАЗ-55102, спеціалізований вантажний тягач-Е КАМАЗ-543205-226.
Позивачем 02.07.2020 було надано необхідні пояснення та копії всіх необхідних документів, що стосувалися здійсненого правочину та складеної податкової накладної № 2 від 01.07.2020 р., що підтверджується надісланим повідомленням № 1.
Проте, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, незважаючи на зазначені повідомлення та додані до них документи, прийняте спірне рішення від 10.07.2020 р. №1719317/31371978 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 01.07.2020 р.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Згідно з п.1 ч.1   ст.315 КАС України   за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до   ст. 316 КАС України   суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З урахуванням вище викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається, апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а постанова суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст.   308,   311,   315,   316,   321,   322,   325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26.10.2020 -      залишити без змін.
                    Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5   ст. 328 КАС України.

Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова