ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 квітня 2021 року 
м. Київ
справа № 810/3713/16
адміністративне провадження № К/9901/48931/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши у попередньому судовому засідання касаційну скаргу Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 27.10.2017 (суддя - В.Р. Щавінський) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29.03.2018 (колегія суддів: В.П. Мельничук, І.О. Лічевецький, Г.В. Земляна) у справі №810/3713/16 за позовом Публічного акціонерного товариства «Племптахорадгосп «Броварський» до Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
          
ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство звернулось до  Львівського окружного Публічне акціонерне товариство «Племптахорадгосп «Броварський» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20.10.2016 №0004251403 та №0004261403.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні рішення прийняті з порушенням норм законодавства, оскільки право позивача на формування податкового кредиту підтверджується усіма необхідними первинними документами, а висновки відповідача стосовно безтоварності (нікчемності, фіктивності) господарських операцій позивача з контрагентами є безпідставними, необґрунтованими та не підтвердженими доказами.
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 27.10.2017, залишеною без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 29.03.2018 позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області від 20.10.2017№ 0004251403, №0004261403.
Рішення судів мотивовані тим, що матеріалами справи спростовано доводи податкового органу щодо відсутності фактичного здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, а відтак наявні в матеріалах справи документи можна вважати належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, як і їх використання у власній господарський діяльності, що підтверджує дійсну мету господарської діяльності позивача. 
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати у задоволені позову відмовити. Вказується, що суди розглядаючи дану справу, не здійснили належної оцінки відсутності належно оформлених документів, які можуть підтвердити факт транспортування придбаних позивачем у його контрагента товарно матеріальних цінностей (далі - ТМЦ), що доводить факт удаваності правовідносин позивача з його контрагентами.     
У письмових запереченнях на вказану касаційну скаргу, які надійшли ще до Вищого адміністративного суду України позивач просив залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін. 
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав. 
Судами встановлено, що у вересні 2016 року посадовими особами Броварської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області на підставі наказу від 16.09.2016 №523 та згідно з п.п.78.1.4 п. 78.1 ст. 78, ст. 82 Податкового кодексу України проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПАТ «Племптахорадгосп «Броварський» з питань дотримання вимог податкового законодавства при проведенні фінансово-господарських операцій з ТОВ «Зерностандарт» за жовтень-грудень 2015 року, ПрАТ «Рамбурс» за січень-квітень 2016 року та ТОВ «Екотор» за лютий 2016 року.
За результатами проведеної перевірки відповідачем складено Акт від 29.09.2016 №259/10-06-14-01/05477043 (далі - Акт перевірки), згідно висновків якого встановлено порушення ПАТ «Племптахорадгосп «Броварський» вимог податкового законодавства, а саме:
1) п. 198.1 ст. 198, ст. 209 Податкового кодексу України, що призвело до:
- заниження суми ПДВ, що спрямовується на спеціальний рахунок суб`єкта спеціального режиму оподаткування/поточний рахунок сільськогосподарського підприємства у розмірі 1078263,00 грн., у т.ч. за січень 2016 року - 328525,00 грн., лютий 2016 року - 144155,00 грн., березень 2016 року - 454680,00 грн., квітень 2016 року - 150903,00 грн.;
- заниження суми ПДВ, що сплачується до державного бюджету у розмірі 1078263,00 грн., у т.ч. за січень 2016 року - 328525,00 грн., лютий 2016 року - 144155,00 грн., березень 2016 року - 454680,00 грн., квітень 2016 року - 150903,00 грн.;
- завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на загальну суму 196085,00 грн., в т.ч. за жовтень 2015 року - 166805,00 грн., квітень 2016 року - 29280,00 грн.
Такі висновки податковий орган пов`язує з фактом відсутності реального здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Зерностандарт», ПрАТ «Рамбурс» та ґрунтуються на аналізі наявної в ДПІ податкової інформації щодо контрагентів позивача. На думку перевіряючих, контрагенти позивача не мали реальних можливостей для здійснення господарських операцій з поставки товарів, оскільки не мали товарних потужностей завершити укладені з позивачем угоди поставки сільськогосподарської продукції (кукурудзи, макуху, пшеницю та інше). При цьому відповідні ТМЦ продавцями не придбавались і не вирощувались. 
У зв`язку із чим, податковий орган дійшов висновку про безтоварність господарських операцій позивачем з ТОВ «Зерностандарт», ПрАТ «Рамбурс», а тому він не мав підстав права відображати у складі податкового кредиту суму ПДВ по податковим накладним, отриманих від ТОВ «Зерностандарт» на суму 166804,00 грн. та від ПрАТ «Рамбурс» на суму 2185805,00 грн.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення, а саме:
- податкове повідомлення-рішення від 20.10.2016 №0004251403, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на загальну суму 2695758,00 грн., з яких: 2156626,00 грн. - за основним платежем; 539132,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
- податкове повідомлення-рішення від 20.10.2016 №0004261403, згідно з яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 196085,00 грн.
Пунктом 15.1 статті 15 Податкового кодексу України (далі - ПК України) платника податку визначено як особу, на яку згідно із цим Кодексом на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів.
Податкові зобов`язання з ПДВ у відповідності до пункту 200.1 статті 200 ПК України визначаються сальдовим методом, який передбачає необхідність врахування як надходжень сум податку разом із вартістю товарів (послуг), що поставляються платником податку, так і витрат цього платника на сплату сум ПДВ у складі ціни товарів (послуг), що придбані ним з метою використання у господарській діяльності.
Відповідно до приписів підпункту «а» пункту 198.1 та пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
В силу положень пункту 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
За вимогами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті  9 Закону №996-ХІV,  підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини другої статті 3 Закону №996-ХІV на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. 
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника на формування податкового кредиту, наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
          Вирішуючи спір по суті та посилаючись на положення податкового законодавства чинного на час виникнення спірних правовідносин, суди дійшли правильного висновку, що наведеними правовими нормами, в першу чергу, регламентовано пряму взаємозалежність правильності врахування платником податку у податковому обліку витрат на оплату придбаних у контрагента товарів/робіт/послуг чи отримання відповідного доходу від підтвердження проведених господарських операцій належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
Верховний Суд відзначає, що судами в рамках даної справи було досліджені всі первинні документи та встановлено дотримання позивачем спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених до податкового кредиту на підставі податкових накладних виданих контрагентами, які на час здійснення господарських операцій були зареєстровані у встановленому законодавством порядку. 
При цьому, судами правильно взято до уваги, що податковий орган в обґрунтування прийнятих спірних податкових повідомлень-рішень не навів обставин, які б вказували на безтоварність операцій. Висновки відповідача ґрунтуються на податковій  інформації відносно контрагентів позивача, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних господарських операцій за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.
Так судами досліджено зміст, та дійсність настання наслідків по укладених між позивачем та його контрагентами наступних договорів: з ТОВ «Зерностандарт» на підставі договорів поставок №14/08/15 від 14.08.2015 щодо поставки макухи соєвої та №21/09/15 від 21.09.2015 щодо поставка олії соєвої; з ПрАТ «Рамбурс» на підставі таких договорів: договір поставки сільськогосподарської продукції №2035 від 13.01.2016 щодо поставки сої; договір поставки сільськогосподарської продукції №2041 від 27.01.2016 щодо поставки кукурудзи 3 класу; договір поставки сільськогосподарської продукції №2043 від 01.02.2016 щодо поставки кукурудзи 3 класу; договір поставки сільськогосподарської продукції №2185 від 10.03.2016 щодо поставки пшениці 5, 6 класу; договір поставки сільськогосподарської продукції №2190 від 11.03.2016 щодо поставки кукурудзи 3 класу; договір поставки сільськогосподарської продукції №2212 від 16.03.2016 щодо поставки пшениці 6 класу; договір поставки сільськогосподарської продукції №2211 від 16.03.2016 щодо поставки кукурудзи 3 класу; договір поставки сільськогосподарської продукції №2227 від 21.03.2016 щодо поставки пшениці 6 класу; договір поставки сільськогосподарської продукції №2368 від 28.04.2016 щодо поставки пшениці 6 класу; договір складського зберігання №69 від 13.10.2015 щодо зберігання сільськогосподарської продукції; договір перевезення вантажу №38 (тр) від 08.02.2016; договір перевезення вантажу №39 (тр) від 20.03.2016.
При цьому, суди попередніх інстанцій дослідили наявність  сформованих по вказаним договореним відносинам з вказаними контрагентами похідних документів. Також судами було встановлено, що отримані товари за наслідками укладених договорів були використані позивачем для ведення власної господарської діяльності. Зокрема, судам установлено, що позивач є сільськогосподарським товаровиробником. Основним видом діяльності позивача є вирощування індиків та реалізація м`ясопродукції, у зв`язку із чим придбані культури сільськогосподарського виробництва були використанні для виготовлення комбікорму, що необхідний для годування птиці (індиків).
Верховний Суд вважає за необхідне зауважити, що відповідач в акті перевірки не наводить обґрунтованих висновків, які б могли заперечити факт завершеності вказаних господарських операцій. При цьому він доводить Суду касаційної інстанції, що дефектність відповідних правовідносин, а відтак їх нереальність та удаваність підтверджуються відсутністю ряду бухгалтерських документів, які на його погляд мали їх супроводжувати, а саме відсутність товаро-транспортних накладних, сертифікатів якості на товар від виробника.   
Суд оцінивши дані доводи, вважає що вони є необгрунтованими і в сукупності зібраних судами під час розгляду даної справи доказів не можуть свідчити про удаваність правовідносин між позивачем та його контрагентом в розрізі придбання ТМЦ.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 затверджено Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (далі - Положення № 88).
Згідно з пунктом 2.1 цього Положення первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Пунктом 2.2 Положення № 88 передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. 
Відповідно до частини другої статті 48 Закону України «Про автомобільний транспорт» № 2344-III від 5 квітня 2001 року документом для здійснення внутрішніх перевезень вантажів  для водія є, серед інших, товарно-транспортна накладна або інший визначений законодавством документ на вантаж.
Наказом Міністерства транспорту України № 363 від 14 жовтня 1997 року затверджені Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні (далі - Правила № 363).
Відповідно до пункту 1 цих Правил товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
За змістом підпунктів 11.4 та 11.6 Правил № 363 товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. 
Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача, передається Перевізнику.
Постановою Кабінету Міністрів України від 25 лютого 2009 року № 207 затверджено Перелік документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні.
За змістом пунктів 1 та 2 вказаного Переліку наявність ТТН є обов`язковою у випадку здійснення перевезень на договірних умовах. У випадку ж здійснення перевезення для власних потреб - накладна не оформлюється.
Таким чином, ТТН підтверджує факт надання послуг з перевезення товарів (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з постачання товарів.
Відсутність ТТН, тим не менш, не може бути самостійною підставою вважати господарську операцією такою, що не відбулася, а причини відсутності ТТН у кожному конкретному випадку мають бути досліджені судом. 
Тому питання щодо наявності ТТН, а також правильності її оформлення має оцінюватися в сукупності з іншими документами, створеними в процесі здійснення господарської операції.
При цьому відповідні ТТН, за якими товар поставлявся позивачу від названих контрагентів оцінювались позивачами. 
Щодо доводів про відсутність сертифікатів про походження товару то вони не можуть бути єдиною та законною підставою для висновку про нереальність таких господарських операцій з огляду на доведеність судами попередніх інстанцій обставин їх завершеності, що серед іншого підтверджується фактом оплати приданого позивачем товару.
Тобто, обставини встановлені судами попередніх інстанцій в розрізі даних правовідносин узгоджується із висновком Верховного Суду України, який викладений у його постанові від 06.12.2016 (справа за позовом ТОВ «Болтог Груп»), згідно якого: «…господарська операція пов`язана не з фатом підписання договору, а з фактом руху активів платника податку та руху його капіталу».
Враховуючи вищенаведене, Суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанції, не спростованими доводами касаційної скарги, про те, що позивач не допустив порушень вимог податкового законодавства, що свідчить про протиправність прийняття спірних у даній справі податкових повідомлень-рішень.
          Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
          Керуючись статтями 341, 343, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області залишити без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 27.10.2017 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 29.03.2018 - без змін.          
          2. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді | В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник