ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 червня 2021 року	Львів	Справа № 460/7575/20 пров. № А/857/5743/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                                  Коваля Р.Й.,
суддів                                                                       Гуляка В.В.,
                                                                                 Ільчишин Н.В.,

розглянувши у письмовому провадженні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2020 року (прийняте за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін у м. Луцьку суддею Друзенко Н.В.) в адміністративній справі № 460/7575/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СВІТАНОК-АГРОЗАХІД» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

                                                    В С Т А Н О В И В :

У жовтні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «СВІТАНОК-АГРОЗАХІД» (далі також - ТзОВ «СВІТАНОК-АГРОЗАХІД», товариство, підприємство) звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просило:
- визнати протиправним і скасувати рішення Комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Рівненській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 6519 від 14.09.2020;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Рівненській області (далі - ГУ ДПС у Рівненській області) виключити ТзОВ «СВІТАНОК-АГРОЗАХІД» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника.
Позовні вимоги обґрунтовувало тим, що податковому органу були надані усі документи, які підтверджують те, що  підприємство здійснює правомірну господарську діяльність і не є ризиковим та про те, що товариство не відповідає ознакам ризиковості, які йому приписує податковий орган. Позивач вважає, що у відповідача немає жодних правових підстав для визнання позивача таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку, а саме рішення є безпідставним, необ`єктивним, упередженим та таким, що не підтверджується жодними належними і допустимими доказами. На підставі викладеного, позивач просив задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2020 року позов задоволено.

Не погодившись із цим рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у Рівненській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте без урахування фактичних обставин справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права. Тому просить скасувати рішення суду першої інстанції і винести постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
Вимоги апеляційної скарги обгрунтовує тим, що рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості прийнято на підставі наявної податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності. Вказує, що це рішення не несе для позивача негативних наслідків до моменту відмови в реєстрації податкової накладної, а тому не підлягає оскарженню. Зазначає, що наданими позивачем копіями документів не спростовано факту ризиковості його діяльності. 

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. 

Відповідно до частини четвертої статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у зв`язку з розглядом справи в порядку письмового провадження фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судом, ТзОВ «СВІТАНОК-АГРОЗАХІД» зареєстроване суб`єктом підприємницької діяльності 03.02.2012, зареєстроване як платник податків; види діяльності: вирощування інших багаторічних рослин (основний); вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; вирощування зерняткових і кісточкових фруктів; вирощування інших багаторічних культур (основний); виробництво м`ясних продуктів; інші види перероблення та консервування фруктів і овочів; роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; допоміжна діяльність у рослинництві; після урожайна діяльність; неспеціалізована оптова торгівля; інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (а.с. 8-11).
06.08.2020 ТзОВ «СВІТАНОК-АГРОЗАХІД» отримано лист ГУ ДПС у Рівненській області вих. № 7887/10/17-00-04-01-06 від 04.08.2020 про надання інформації, пояснень та їх документальних підтверджень, а саме: щодо відсутності власного нерухомого майна та придбання послуг оренди складів, послуг зберігання при наявності значних залишків на складах станом на 01.01.2020; щодо виконання операції з постачання товарів/послуг наявними трудовими ресурсами,  залучення до постачання товарів/послуг, сторонніх організацій (обробіток земель, внесення засобів захисту рослин та інші); щодо використання ввезеної кількості с/г техніки (сплата ПДВ митним органам) наявними трудовими ресурсами (4 особи); щодо відсутності за даними ЄРПН надання техніки в оренду (а. с. 38 - 41).
Листом від 25.08.2020 ТзОВ «СВІТАНОК-АГРОЗАХІД» надало контролюючому органу відповідні пояснення та копії документів, які стосувалися фактично всієї господарської діяльності товариства за період 2019 року та січень - червень 2020 року (а. с. 23 - 37).
14.09.2020 Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла рішення № 6519 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, відповідно до якого ТзОВ «СВІТАНОК-АГРОЗАХІД» відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Вважаючи вказане рішення протиправним, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції мотивував це тим, що комісією регіонального рівня жодним чином не обґрунтовано віднесення платника до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, оскільки не наведено ані змісту (розшифрування) самої податкової інформації, ризикових операцій та назв підприємств, що були задіяні в таких операціях.
Також вказав на те, що відповідність позивача Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/ розрахунку коригування, що направлена для реєстрації, а зі змісту оскаржуваного рішення слідує, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність товариства Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/ розрахунку коригування, а у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України; в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За вимогами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

Постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11.12.2019 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).
Відповідно до пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 1 до Порядку № 1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема, пунктом 8 передбачено наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту “а” або “б” пункту 185.1 статті 185, підпункту “а” або “б” пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Вказані вище норми свідчать про те, що положеннями Порядку № 1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Так, згідно пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Тобто, процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється (проводиться) лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.
Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду відповідного питання, лише з підстав наявності податкової інформації Порядком № 1165 не передбачено.

Крім того, згідно з додатком 4 Порядку № 1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.

Колегія суддів апеляційного суду зазначає, що рішення ГУ ДПС у Рівненській області № 6519 від 14.09.2020 щодо ТзОВ «СВІТАНОК-АГРОЗАХІД» про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку прийнято внаслідок наявності податкової інформації, а саме: 1) відсутність власного нерухомого майна та придбання послуг оренди складів, послуг зберігання при наявності значних залишків на складах станом на 01.01.2020; 2) незначна чисельність працівників, придбання незначної кількості дизпалива при значній кількості засіяній площі землі с/г культурами, відсутність придбання послуг пов`язаних з вирощування (обробіток земель, внесення ЗЗР та інші) 3) ввезення значної кількості с/г техніки (сплата ПДВ митним органам) при незначній чисельності працівників та відсутності за даними ЄРПН надання техніки в оренду; 4) придбання ПММ в кількості 6910 л при отриманні ліцензії на право зберігання пального для потреб власного споживання та самостійному встановленні загальної місткість резервуарів в кількості 5000 л (а. с. 7).

З матеріалів справи видно, що позивачем були надані контролюючому органу всі належні первині документи щодо, які стосувалися фактично всієї господарської діяльності товариства за період 2019 року та січень - червень 2020 року та відповідні пояснення. 
Пояснення позивача полягають у тому, що відсутність у суб`єкта господарювання власного нерухомого майна не є свідченням ризиковості його діяльності, адже для здійснення сільськогосподарської діяльності з вирощування багаторічних та однорічних культур наявність у власності нерухомості взагалі не потрібна, для цього потрібні орендовані або власні земельні ділянки на яких можна здійснювати таку діяльність. ТзОВ «СВІТАНОК-АГРОЗАХІД» як і більшість сільськогосподарських виробників здійснює укладення договорів поставки майбутнього урожаю і після його збору одразу передає його у власність контрагентів, які вже самостійно вирішують, що саме вони здійснюють з таким урожаєм. Отже, зважаючи на специфіку господарських відносин потреби у власних чи орендованих складах у сільськогосподарського виробника, який займається вирощуванням і продажем власного урожаю немає. У разі ж потреби у зберіганні урожаю, позивач використовує можливості, які надаються зерновими складами, які здійснюють таку діяльність на професійній основі і мають для того необхідні технічні можливості. Посадові особи податкового органу очевидно не враховують ряд суттєвих факторів, а зокрема, того, що деяка сільськогосподарська техніка не використовується самостійно, а використовується разом з іншою технікою (наприклад, сівалка, плуг, розприскувачі, розкидач), тобто декілька одиниць техніки фактично управляються одним працівником. Також не було враховано і той фактор, що в один день працівник товариства може керувати трактором, а в інший день управляти іншою сільськогосподарською технікою в залежності від потреби. Крім того, у 2020 році на території України одночасно не перебувало стільки об`єктів сільськогосподарської техніки, як зазначає податковий орган, адже частина техніки вивозилася після того, як вона виконувала своє призначення тут і була повернута в рамках відповідних договірних зобов`язань. Податковий орган визнає той факт, що позивач має право на придбання та використання у своїй діяльності ПММ і здійснює це правомірно. В той же час податковий орган вважає, що ризиковість діяльності начебто прямо пов`язана із кількістю ПММ, яке придбало товариство, але законодавством не встановлено такої ознаки, а отже, такі припущення податкового органу є надуманими і свідчать про намір здійснювати абсолютне безпідставне перешкоджання підприємницькій діяльності сільськогосподарського товаровиробника.

При цьому, під час розгляду справи контролюючим органом не подано до суду жодних доказів провадження заявником господарської діяльності в умовах та обставинах, котрі характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України.

Враховуючи наведене, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що не виклавши розшифрування податкової інформації, не навівши ризикових операцій та назв підприємств, що були задіяні в таких операціях, в спірному рішенні, як це передбачено пунктом 8 Порядку № 1165, відповідач фактично діяв без дотримання власної процедури, не прозоро та у спосіб, що виключає можливість мінімізувати ризик помилки у спірних відносинах.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних застосовано непрозорі механізми визначення товариства як такого, що відповідає Критеріям ризиковості, оскільки не доведено, яку саме використано інформацію та чи проведено повний моніторинг діяльності позивача перед тим, як винести рішення про віднесення його до переліку ризикових.
Нормами Порядку № 1165 чіткий перелік умов, за яких Комісія ДПС може віднести підприємство до категорії ризикових. Відповідно до матеріалів справи, позивач здійснює господарську діяльність, вчасно подає податкові звітності, не має податкового боргу, недоїмки зі сплати єдиного внеску, іншої заборгованості з платежів.

Колегія суддів апеляційного суду також погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що у цьому випадку не підлягає врахуванню практика Верховного Суду, викладена, зокрема, у постановах від 20.11.2019 у справі № 480/4006/18 та від 27.08.2019 у справі № 540/2077/18, оскільки останні сформульовані при застосуванні норм Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117 (далі - Порядок № 117), який втратив чинність 01.02.2020.
На цей час спірні правовідносини врегульовані Порядком № 1165, який істотно відрізняється від Порядку № 117 в частині встановлення відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Зокрема, істотні відмінності полягають саме у тому, що за Порядком № 1165 контролюючий орган приймає рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку, про що безпосередньо зазначається у самому рішенні.
Отже, висновок Верховного Суду про те, що дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків, в даному випадку не може бути врахований судом під час розгляду даної справи, оскільки правове регулювання спірних правовідносин змінилося.

Враховуючи наведене, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податковим органом не доведено правомірності прийняття рішення Комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Рівненській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 6519 від 14.09.2020.
Також, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що належним способом відновлення порушеного права платника податку є скасування цього рішення і зобов`язання ГУ ДПС у Рівненській області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

За таких обставин колегія суддів приходить до переконання, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює, та погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність задоволення позовних вимог.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційних скарг зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.  

Керуючись ст.ст. 229, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

                                                  П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2020 року в адміністративній справі № 460/7575/20 – без змін. 

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	Р. Й. Коваль 	
судді	 	В. В. Гуляк 	
 	 	Н. В. Ільчишин