ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 червня 2021 року	Львів	Справа № 300/146/21 пров. № А/857/9057/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді:                                               Матковської З.М.,
суддів:                                                             Улицького В.З., Шавеля Р.М.,
при секретарі судового засідання:                     Герман О.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 березня 2021 року у справі №300/146/21 за адміністративним позовом Фермерського господарства ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним, скасування рішення та зобов`язання до вчинення дій (головуючий суддя першої інстанції – Главач І.А., час ухвалення – в порядку письмового провадження, місце ухвалення – м. Івано – Франківськ, дата складання повного тексту – 24.03.2021),-

В С Т А Н О В И В:

ФГ ОСОБА_1 звернулося до суду з позовною заявою до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України, в якій просить суд: визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області №2106540/34160640 від 05.11.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 16.10.2020 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну №4 від 16.10.2020.
Позовні вимоги мотивовано тим, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 16.10.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято безпідставно та всупереч вимогам підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Так, позивачем зазначено, що контролюючим органом у квитанції №б/н від 19.10.2020 зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКТОВ товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризикованості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач вказує, що незважаючи на відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної конкретного переліку документів, необхідних для підтвердження реальності господарської операції, позивачем надано контролюючому органу пояснення №24 від 29.10.2020 і всі документи, що в повній мірі розкривають зміст господарської операції. Однак оскарженим рішенням відповідач відмовив у реєстрації податкової накладної №4 від 16.10.2020 з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Також у графі «Додаткова інформація» зазначено відомості щодо ненадання вичерпного пакету документів, що підтверджують інформацію, що міститься в податковій накладній (в т.ч. документів щодо навантаження та розвантаження товару, зберігання та складські документи; в наданих товарно-транспортних накладних не деталізовано пункти навантаження та розвантаження товару та ін. документи). На переконання позивача, наданого пояснення та первинних документів було достатньо для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Івано-Франківській області безпідставно відмовила в реєстрації податкової накладної №4 від 16.10.2020, а комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України залишила без задоволення скаргу на рішення регіональної комісії. Вважає рішення №2106540/34160640 від 05.11.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної протиправним, тому просить скасувати його та зареєструвати податкову накладну №4 від 16.10.2020 у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 березня 2021 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним і скасовано рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області №2106540/34160640 від 05.11.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 16.10.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену Фермерським господарством Горука Івана Васильовича податкову накладну №4 від 16.10.2020. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на користь Фермерського господарства ОСОБА_1 частину сплаченого судового збору в розмірі 2 270 гривень 00 копійок. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Фермерського господарства ОСОБА_1 частину сплаченого судового збору в розмірі 2 270 гривень 00 копійок.  
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню, оскільки  висновки суду першої інстанції суперечать обставинам, які встановлені в судовому засіданні. 
Апелянт зазначає, що фермерське господарство направило контролюючому органу пояснення та копії документів, проте їх виявилося недостатньо для реєстрації податкової накладної. Підставою для відмови в реєстрації податкової накладної було неподання платником вичерпного пакету документів, що підтверджують інформацію, що міститься в податковій накладній (в т.ч. документів щодо навантаження та розвантаження товару, зберігання та складські документи; в наданих товарно-транспортних накладних не деталізовано пункти навантаження та розвантаження товару та ін. документи). 
Також апелянт вказує на те, що позивач долучив до позовної заяви копію товарно-транспортної накладної №7 від 16.10.2020, яка відрізняється від тієї, що було подана на розгляд Комісії Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації. 
З урахуванням наведеного просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити. 
Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу, суть якого зводиться до того, що рішення суду є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням норм процесуального права, при повному та всебічному з`ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, доведеністю обставин, що мають значення для справи. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.
Відповідно до ч. 3 ст. 124 КАС України, судовий виклик або судове повідомлення учасників справи, свідків, експертів, спеціалістів, перекладачів здійснюється за наявності в особи офіційної електронної адреси - шляхом надсилання повістки на офіційну електронну адресу.
Учасники справи в судове засідання не прибули, хоча були повідомлені про дату судового засідання на офіційну електронну адресу.
Частинами другою та третьою статті 129 КАС України визначено, що учасник судового процесу повинен за допомогою електронної пошти (факсу, телефону) негайно підтвердити суду про отримання тексту повістки. Текст такого підтвердження роздруковується, а телефонне підтвердження записується відповідним працівником апарату суду, приєднується секретарем судового засідання до справи і вважається належним повідомленням учасника судового процесу про дату, час і місце судового розгляду. В такому випадку повістка вважається врученою учаснику судового процесу з моменту надходження до суду підтвердження про отримання тексту повістки. 
Якщо протягом дня, наступного за днем надсилання тексту повістки, підтвердження від учасника судового процесу не надійшло, секретар судового засідання складає про це довідку, що приєднується до справи і підтверджує належне повідомлення учасника судового процесу про дату, час і місце судового розгляду. В такому випадку повістка вважається врученою з моменту складання секретарем судового засідання відповідної довідки.
Відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, неприбуття в судове засідання сторін або інших осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час і місце апеляційного розгляду справи, не перешкоджає судовому розгляду справи.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що Фермерське господарство ОСОБА_1 зареєстроване 26.03.2006 як юридична особа та з 26.03.2006 перебуває на податковому обліку як платник податку, що підтверджується копією витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Видами економічної діяльності позивача є: 01.11 - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.13 - вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; 01.42 - розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів; 01.50 - змішане сільське господарство; 01.61 - допоміжна діяльність у рослинництві; 46.23 -  оптова торгівля живими тваринами; 46.61 - оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткованням; 49.41 - вантажний автомобільний транспорт.
25.09.2020 між ФГ ОСОБА_1 як продавцем та Товариством з обмеженою відповідальністю «УПГ-ІНВЕСТ» (надалі також – ТОВ «УПГ-ІНВЕСТ») як покупцем укладено договір купівлі-продажу №2020/09/25-04, відповідно до якого продавець зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити сільськогосподарську продукцію або інший товар у кількості, найменуваннях, асортименті та цінах, зазначених у накладних (товарно-транспортних або товарних) та/або в додатках до цього договору, які виписуються на кожну партію товару окремо відповідно до попереднього замовлення (заявки) покупця на товар.
На виконання зазначеного договору позивачем відпущено покупцю продукцію, за результатами чого оформлено та направлено для реєстрації податкову накладну №4 від 16.10.2020 на постачання кукурудзи в кількості 17,47 т. загальною вартістю 104820 грн., в тому числі ПДВ 17470 грн.
Повідомленням від 19.10.2020 зазначена податкова накладна прийнята, реєстрація зупинена. Вказано, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 16.10.2020 №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКТОВ товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризикованості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем щодо зупинення податкових накладних надано пояснення №24 від 29.10.2020  з обґрунтуванням реальності здійснення господарської операції та долучено в підтвердження господарських операцій усі супроводжуючі договори, первинні та інші документи фінансової та податкової звітності. Зокрема, до пояснень було додано копії наступних документів: статистичні звіти: 4-с/г про посівні площі сільськогосподарських культур за 2019 рік; 4-с/г про посівні площі сільськогосподарських культур за 2020 рік; 29- сг звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду за 2019 рік; №37-сг звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01 листопада 2020; договорів оренди приміщень; договорів оренди землі; довідки сільських рад; перелік основних засобів; перелік орендованих основних засобів; картка рах.26 кукурудза за 2020 р.; договори співпраці та постачання; акти звірок з постачальниками; обігово-сальдові відомості; банківські виписки та платіжні доручення.
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Івано-Франківській області №2106540/34160640 від 05.11.2020 відмовлено у реєстрації податкової накладної у зв`язку із ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Також у графі «Додаткова інформація» зазначено відомості щодо ненадання вичерпного пакету документів, що підтверджують інформацію, що міститься в податковій накладній (в т.ч. документів щодо навантаження та розвантаження товару, зберігання та складські документи; в наданих товарно-транспортних накладних не деталізовано пункти навантаження та розвантаження товару та ін. документи).
Не погоджуючись із зазначеним рішенням, позивач подав 10.11.2020 скаргу на рішення №2106540/34160640 від 05.11.2020.
Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних ДПС України №62248/34160640/2 від 13.11.2020 позивачу відмовлено в задоволенні скарги з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Не погоджуючись з оскарженим рішенням комісії Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що у відповідача були наявні достатні документи для спростування сумнівів щодо ризиковості платника податку, та наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Апеляційний суд погоджується із висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними з огляду на наступне.
Підставою виникнення спірних правовідносин є висновок контролюючого органу про ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Також у додатковій інформації відповідач-1зазначив про ненадання вичерпного пакету документів, що підтверджують інформацію, що міститься в податковій накладній (в т.ч. документів щодо навантаження та розвантаження товару, зберігання та складські документи; в наданих товарно-транспортних накладних не деталізовано пункти навантаження та розвантаження товару та ін.документи).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Кодексу, об`єктом оподаткування, серед іншого, є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю (підпункт «а»); постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу (підпункт «б»).
Згідно з пунктом 187.1 пункту 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку (підпункт «а»); дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (підпункт «б»).
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Пунктом 198.1 статті 198 ПК України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 (надалі, також - Порядок №1165).
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пунктів 7 та 8 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
Згідно з пунктом 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додатку 3 до Порядку №1165) передбачено, що до таких відносять, зокрема, відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 також затверджений Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок розгляду скарг).
Згідно з пунктами 11, 12 Порядку розгляду скарг щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, платник податку має право додавати до скарги пояснення та копії документів, які підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена.
За результатами розгляду скарги комісія центрального рівня у строк, визначений пунктом 56.23 статті 56 Кодексу, приймає одне з таких рішень: задовольняє скаргу та скасовує рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; залишає скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі без змін.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 р. за №1245/34216 (надалі, також Порядок №520).
Відповідно до пункту 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з пунктом 5 Порядку №520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктом 9 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно з частинами 1 та 2 статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Як слідує із повідомлення відповідача-1 від 19.10.2020 про зупинення реєстрації податкової накладної №4 від 16.10.2020, таке не містило конкретного переліку документів, які запропоновано позивачу надати.
Суд першої інстанції вірно вказав, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункту 1 Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Такий висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, зазначеній в постанові від 18.06.2019 за результатом розгляду справи №0740/804/18, та в постанові від 23.10.2018 за результатом розгляду справи №822/1817/18.
З матеріалів справи слідує, що позивачем подано пояснення та перелік документів на власний розсуд, оскільки повідомлення відповідача не містило конкретного переліку документів, які необхідно подати.
Крім цього, позивачем до матеріалів справи додано документи, якими  підтверджено весь ланцюг вирощення та поставки продукції кукурудзи урожаю 2019 та 2020 року.
Так, з метою здійснення господарської діяльності ФГ ОСОБА_1 орендує 270,1868 га земельних ділянок, що підтверджується довідкою Тулуківської сільської ради Снятинського району Івано-Франківської області від 10.08.2020  про користування ФГ ОСОБА_1 на території Тулуківської сільської ради земельними ділянками для ведення товарного сільськогосподарського виробництва загальною площею 215,1868 га, довідкою Троїцького старостинського округу Заболотівської селищної ради об`єднаної територіальної громади Снятинського району Івано-Франківської області від 29.01.2020 про користування на території села Троїця земельними ділянками (паями) загальною площею 55 га, договором оренди землі, укладеним 15.03.2019 між Головним управлінням Держгеокадастру в Івано-Франківській області та ФГ ОСОБА_1 про користування земельною ділянкою сільськогосподарського призначення державної власності загальною площею 8,6868 для ведення товарного сільськогосподарського виробництва; звітом про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2019 року (форма № 4-сг (річна), звітом про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року (форма № 4-сг (річна), звітом про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду на 01 грудня 2019 (форма 29-сг (річна), звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01 листопада 2020 року. 
Для посіву кукурудзи позивач на підставі договору поставки товару №13/20/ЗЛ від 12.02.2020 та спеціфікацій до даного договору придбав у лютому 2020 в ТОВ «Аргохім-Партнер» насіння кукурудзи у кількості 80000 міш., також у квітні 2020 та червні 2020 року засоби захисту рослин в об`ємі 872 л та 422 л відповідно та у червні 2020 міндобрива в об`ємі 200 л. Позивачем також було придбано і в 2019 році у ТОВ «Аргохім-Партнер» насіння, засоби захисту рослин та мінеральні добрива на підставі договору поставки товару №1/19/ЗЛ від 10.01.2019. Крім цього, позивач придбавав у 2019 році мінеральні добрива у ПАТ «Галнафтохім» на підставі договору №П-07/01-1170 від 17.01.2019 та у ФОП ОСОБА_2 на підставі договору поставки товару №Ф-12-07/03/19 від 07.03.2019. Усі операції з поставки даних товарів, окрім цивільно-правових договорів, підтверджуються наявними в матеріалах справи видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, платіжними документами, актами звірки, виписками з рахунків позивача.
Для вирощування зернових культур позивач використовує наявні основні засоби, зокрема вантажні автомобілі, зернозбиральні комбайни (Джондір та Кейс-1666), трактори в кількості 6 одиниць, навантажувач тракторний НГ-1500J, інша сільськогосподарська техніка (агрегат дисковий – 3 шт., каток – 3 шт., культиватор – 3 шт., подрібнювач рослинних решток ПРР-280 – 1 шт., плуг оборотний насівний ПОН-5/4 М-2 шт., плуги – 3 шт., протруювач насіння шнековий ПШН-3 «Фермер», машина для внесення мінеральних добрив МВД-1,2, сівалка-3 шт., причепи – 2 шт., сушарка зернова ЗСМ – 7, що підтверджується описом  основних засобів станом на 30.09.2020.
Також ФГ ОСОБА_1 для зберігання основних засобів та товарно-матеріальних цінностей використовує нежитлові приміщення площею 955 м.кв., розташовані за адресою: с. Тулуків, Снятинського р-ну, що підтверджується договором оренди нерухомого майна, укладеним 01.04.2006 між Агропромисловою фірмою «Діоніс» та ФГ ОСОБА_1 .
Відповідно до звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду на 01 грудня 2019 року форми №29-сг (річна) у 2019 році ФГ ОСОБА_1 було зібрано 7315 ц. кукурудзи на зерно на площі 70 га  та відповідно до звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.11.2020 форми №37-сг (місячна) позивачем у жовтні 2020 на площі 84 га було зібрано 5460 ц кукурудзи на зерно.
З метою продажу кукурудзи ФГ ОСОБА_1 уклало 25.09.2020 із ТОВ «УПГ-ІНВЕСТ» договір купівлі-продажу №2020/09/25-04, відповідно до якого продавець (ФГ ОСОБА_1 ) зобов`язується передати у власність покупця (ТОВ «УПГ-ІНВЕСТ»), а покупець зобов`язується прийняти та оплатити сільськогосподарську продукцію або інший товар у кількості, найменуваннях, асортименті та цінах, зазначених у накладних (товарно-транспортних або товарних) та/або в додатках до цього договору, які виписуються на кожну партію товару окремо відповідно до попереднього замовлення (заявки) покупця на товар.
Відповідно до специфікації від 16.10.2021 до даного договору купівлі-продажу №2020/09/25-04 від 25.09.2020 сторони домовились про продаж (поставку) до 01.11.2020 кукурудзи в кількості 18 000 кг. вартістю 108 000,00 грн. з ПДВ. Домовлено здійснювати поставку на умовах EXW (Інкотермс 2010) за адресою: Івано-Франківська обл., Снятинський район, село Тулуків. 
Позивачем складено видаткову накладну №33 від 16.10.2020 на товар, зокрема кукурудзу в кількості 6,9 т. на суму 36968,50 грн. з ПДВ та в кількості 17,47 т на суму 104 820,00 грн. з ПДВ.
Відповідно до товарно-транспортної накладної №7 від 16.10.2020, ФГ ОСОБА_1 відпущено ТОВ «УПГ-ІНВЕСТ» кукурудзу в кількості 24,38 т. 
За результатами проведеної операції позивачем оформлено та направлено для реєстрації податкову накладну №4 від 16.10.2020 на постачання кукурудзи в кількості 17,47 т. загальною вартістю 104820 грн., в тому числі ПДВ 17470 грн.
19.10.2020 ТОВ «УПГ-Інвест» здійснило оплату за придбаний товар в сумі 104820 грн., що підтверджується платіжним дорученням №19697 від 19.10.2020, випискою по рахунку ФГ ОСОБА_1 за період з 19.10.2020 по 19.10.2020, оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361 за вересень-жовтень 2020 року по контрагенту ТОВ «УПГ-ІНВЕСТ». 
Наведені документи щодо підтвердження реальності здійснення господарської операції позивача з ТОВ «УПГ-ІНВЕСТ» подавалися відповідачу-1 разом із поясненням №24 від 29.10.2020.
З урахуванням наведеного вище, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що виходячи із сукупності усіх поданих відповідачу-1 та суду документів є об`єктивна можливість встановити реальність проведених господарських операцій, а також не встановлено недоліків поданих первинних документів.
Що стосується доводів апелянта про те, що має місце відмінність між товарно-транспортною накладною від 16.11.2020 №7, наданою на розгляд комісії та товарно-транспортною накладною, долученою до матеріалів позовної заяви, то колегія суддів апеляційного суду погоджується із висновком суду першої інстанції (наведені обґрунтування були зазначені відповідачем і у відзиві на позовну заяву) про те, що Головним управління ДПС в Івано-Франківській області не обґрунтовано неможливість підтвердження господарської операції на підставі поданої на розгляд комісії товарно-транспортної накладної від 16.11.2020 №7 у сукупності з іншими первинними документами, які подавалися разом із поясненням №24 від 29.10.2020.
Також апеляційний суд зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості платника податку, та те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у її реєстрації.
Отже, під час розгляду справи не здобуто доказів щодо обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства ОСОБА_1 в Єдиному реєстрі податкових накладних, а  відповідачі як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
Разом з тим, відповідачі як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
З урахуванням наведених вище обставин справи, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС в Івано-Франківській області №2106540/34160640 від 05.11.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 16.10.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, складеної Фермерським господарством ОСОБА_1 .
Відповідно до вимог пункту 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної №4 від 16.10.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №4 від 16.10.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних в матеріалах справи, суд першої інстанції дійшов вірного про обґрунтованість позовних вимог та їх задоволення.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Перевіривши правомірність прийнятого відповідачем рішення згідно до вимог ч.2 ст.2 вказаного Кодексу, суд приходить до висновку, що таке вказаним вище критеріям не відповідає, у зв`язку із чим підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та  зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.
Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області – залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 березня 2021 року у справі №300/146/21 – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	З. М. Матковська 	
судді	 	В. З. Улицький 	
 	 	Р. М. Шавель 	
Повне судове рішення складено 22.06.2021р.