ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 квітня 2021 року 
м. Київ
справа № 822/3346/17
адміністративне провадження № К/9901/32948/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Шидловський В.Б., судді - Боровицький О.А., Матохнюк Д.Б.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Шепетівка Енергоінвест» до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про скасування податкового повідомлення-рішення,
установив:
У грудні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Шепетівка Енергоінвест» (далі за текстом - ТОВ «Шепетівка Енергоінвест», Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області (далі   - ГУ ДФС у Хмельницькій області), в якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 11 вересня 2017 року №0032891308 форми «Д» на суму 757778,67 грн.
Справа розглядалась судами неодноразово.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2017 року позов задоволено. 
Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 28 березня              2018 року рішення суду першої інстанції скасовано, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 11 вересня 2017 року №0032891308 форми «Д» в частині 447178,27 грн; в задоволені решти позовних вимог відмовлено. 
Постановою Верховного Суду від 28 березня 2019 року рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2017 року та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 28 березня 2018 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. 
За наслідками нового розгляду справи Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 23 липня 2019 року у задоволенні позову відмовив. 
Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року скасовано, ухвалено у справі нове рішення про часткове задоволення позову: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 11 вересня 2017 року №0032891308 форми «Д» на суму 447178,27 грн; у задоволенні решти позову відмовлено. 
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог, вважаючи, що воно ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, порушенням норм процесуального права, відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить його скасувати й залишити в силі рішення суду першої інстанції. На обґрунтування вимог касаційної скарги її заявник зазначає, що у разі виявлення під час перевірки податкового агента кількох випадків ненарахування (неутримання, невиплати) сум податку під час виплати доходу, застосуванню підлягають збільшені розміри штрафних санкцій, передбачених статтею 127 ПК України, відповідно до кількості вчинених податкових правопорушень.
Відзиву на касаційну скаргу не надходило, що не перешкоджає касаційному перегляду справи.
Рішення апеляційного суду в частині відмови в задоволенні позову позивач до касаційного суду не оскаржив, відтак воно не є предметом касаційного перегляду.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.
За встановленими судами попередніх інстанцій обставинами справи, посадовими особами ГУ ДФС у Хмельницькій області проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «Шепетівка Енергоінвест» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2014 року по 31 березня 2017 року, за наслідками якої складено акт від 9 серпня 2017 року.
Проведеною перевіркою встановлено, що позивачем у періоді, що перевірявся, несвоєчасно перераховано податок на доходи фізичних осіб найманих працівників до бюджету у серпні - грудні 2015 року, січні 2016 року, серпні - грудні 2016 року та січні - березні 2017 року.
На підставі встановлених перевіркою порушень відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 11 вересня 2017 року №0032891308 форми «Д», яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 757778,67 грн, з яких штрафні санкції - 754942,13 грн, пеня - 2836,54 грн.
Задовольняючи позовні вимоги частково апеляційний суд виходив з того, що відповідачем неправомірно нараховано позивачеві штрафні санкції на підставі   статті 127 ПК України. 
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Відповідно до підпункту   14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України   податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), (…), які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений   розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею   18   та розділом   IV   цього   Кодексу.
Відповідно до підпункту «а» пункту   176.2. статті 176 ПК України   особи, які відповідно до цього   Кодексу   мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету визначено положеннями   статті 168 ПК України.
Відповідно до підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в   статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету. Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Види та розмір відповідальності за порушення податкового законодавства визначені у   главі 11 Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом   126.1 статті 126 ПК України   у разі, якщо платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, встановлених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
В той же час, пунктом 127.1 статті   127 ПК України   передбачено, що ненарахування і неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Направляючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції, Верховний Суд у своїй постанові від 28 березня 2019 року, серед іншого, виходив з того, що суди не надали правової оцінки правомірності вибору відповідачем підстав щодо прийняття спірного у даній справі податкового повідомлення-рішення (статті 126 чи   стаття 127 ПК України).
Так, за наслідками розгляду справи апеляційним судом було встановлено, що згідно з податковим повідомленням-рішенням №0032891308 від 11 вересня 2017 року до Товариства застосовано такі штрафні санкції: відповідно до статті   126 ПК України   в розмірі 19000,85 грн, відповідно до статті 127 ПК України   в розмірі 720675,56 грн, відповідно до статті 129 ПК України   а розмірі 2836,54 грн.
Вирішуючи спір апеляційний суд виходив з того, що положеннями статті 127 ПК України встановлюється міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків; при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено   статтею 126 ПК України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Як з`ясовано апеляційним судом з акта податкової перевірки, контролюючим органом встановлено, що у період, який перевірявся, ТОВ «Шепетівка Енергоінвест» було допущено факти несвоєчасного перерахування до бюджету фактично утриманого податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 1203786,93 грн. Поряд із тим, виходячи з того, що в межах   статті 127 ПК України   відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення податкового порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу, апеляційний суд дійшов висновку щодо неправомірності застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій на підставі податкового повідомлення-рішення від 11 вересня 2017 року №0032891308 відповідно до статті 127 ПК України в сумі 447178,27 грн.
При виборі і застосуванні норми матеріального права до спірних правовідносин апеляційним судом було враховано висновки щодо застосування норм права, викладені в постанові Верховного Суду від 14 травня 2019 року у справі №813/3641/15, як це передбачено частиною п`ятою статті 242 КАС України.
Висновки суду апеляційної інстанції є результатом оцінки наявних у його розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судом здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів. 
Порушень норм процесуального права, які б не призвели чи могли призвести до неправильного вирішення справи, або ж мали наслідком обов`язкове скасування судового рішення, апеляційним судом не допущено. Не містить і касаційна скарга посилань на наявність таких обставин.
Обґрунтування касаційної скарги аналогічні доводам, викладеним у запереченні на позовну заяву та в апеляційній скарзі, і зводиться виключно до незгоди з оцінкою, наданою апеляційним судом, встановленим обставинам справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено. 
Касаційна скарга відповідача не містить інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені ним під час неодноразових слухань цієї справи в судах першої, апеляційної та касаційної інстанції, і з урахуванням яких суди усіх інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам. 
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша   статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України). 
У зв`язку з цим, касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін.
Керуючись статтями 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя                                                І.Л. Желтобрюх 

Судді                                                                                                        О.В. Білоус

                                                                               Н.Є. Блажівська