ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 травня 2021 року 
м. Київ
справа № 640/19902/18
адміністративне провадження № К/9901/9711/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін 
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ГЛОБАЛ СМС" на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2019 року (суддя: Шейко Т.І.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2020 року (судді:   Бужак Н.П., Костюк Л.О.,  Кобаль М.І.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГЛОБАЛ СМС" до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
установив:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ГЛОБАЛ СМС"  (далі - ТОВ "ГЛОБАЛ СМС", позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві, відповідач), правонаступником якого є Головне управління ДПС у м. Києві, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 14 лютого 2018 року №0001601401,  №0001611401, №0001631401,  №0001641401 та №0001621401.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2020 року, у задоволенні позову відмовлено. 
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони ухвалені з неправильним застосуванням норм матеріального права, порушенням норм процесуального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати оскаржувані рішення, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції. На обґрунтування касаційної скарги посилається на те, що контролюючим органом було порушено процедуру призначення й проведення податкової перевірки платника податку, а встановлені проведеною перевіркою обставини - не відповідають дійсності. 
У відзиві на касаційну скаргу відповідач заперечує проти аргументів позивача, просить залишити оскаржувані судові рішення без змін як законні й обґрунтовані.
Також від відповідача надійшло клопотання про закриття касаційного провадження в справі, позаяк, на його переконання, судові рішення у цій справі не підлягають касаційному оскарженню.
Однак, вивчивши заявлене позивачем клопотання й наявні ньому доводи, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав до його задоволення, оскільки справа № 640/19902/18 не є малозначною в силу закону.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України), на підставі наказу ГУ ДФС у м. Києві від 24 листопада 2017 року №13731, була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "ГЛОБАЛ СМС" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2014 року по 30 вересня 2017 року, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки, за результатами якої складено Акт від 31 січня 2018 року №31/26-15-14-01-05/38241382.
В ході вищеозначеної перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем:
- пункту 57.1 статті 57 ПК України, внаслідок порушення строків сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 225,0 грн при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати грошового зобов`язання; 
- пункту 44.1 статті 44, статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 194.1 статті 194, пункту 198.1 статті 198, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201, статті 203 ПК України,  в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму всього 491912 грн;
- пункту 203.1 статті 203 ПК України, внаслідок неподання податкових декларацій з податку на додану вартість за січень 2015 року та жовтень 2016 року; 
- пункту 57.3 статті 57 ПК України, внаслідок порушення строків сплати податкового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 63857,60 грн при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання;
- пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок несвоєчасної реєстрації податкових накладних з перевищенням терміну реєстрації на 15 і менше календарних днів на загальну суму податку на додану вартість 2887,81 грн, від 16 до 30 календарних днів на загальну суму податку на додану вартість 11,25 грн, від 61 і більше календарних днів на загальну суму податку на додану вартість 350,03 грн.
14 лютого 2018 року на підставі вищеозначеного Акта перевірки контролюючим органом було винесені податкові повідомлення - рішення: 
- №0001641401 на суму 22,50 грн - за порушення пункту 57.1 статті 57 ПК України; 
- №0001601401 на загальну суму 737     868,00 грн - за порушення пункту 44.1 статті 44, статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 194.1 статті 194, пункту 198.1 статті 198, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201, статті 203 ПК України;
- №0001631401 на суму 340,00 грн - за порушення пункту 203.1 статті 203 ПК України;
- №0001621401 на суму 6385,76 грн - за порушення пункту 57.3 статті 57 ПК України;
- №0001611401 на суму 431,04 грн - за порушення пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Вважаючи неправомірними дії контролюючого органу щодо проведення документальної планової виїзної перевірки, а також вважаючи протиправними податкові повідомлення-рішення, прийняті за результатами такої перевірки, позивач звернувся до суду із вказаним позовом.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суди попередніх інстанцій дійшли висновку про необґрунтованість та безпідставність доводів і аргументів, якими позивач мотивував свій позов, а висновки податкового органу, які слугували підставою прийняття спірних рішень, - суд визнав законними й такими, що відповідають обставинам справи.
Зокрема, доводи позивача щодо порушення податковим органом визначеної законом процедури проведення документальної  планової виїзної перевірки були відхилені судами з посиланням на позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 24 січня 2019 року по справі №813/1012/18, відповідно до якої позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту ухвалення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки.
Перевіривши в межах доводів касаційної скарги правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного. 
Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. 
Згідно з пунктом п.77.4 статті 77 ПК України  про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Відповідно до пункту 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
За змістом абзацу шостого пункту 42.4 статті 42 ПК України у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Під час судового розгляду справи позивач наголошував на тому, що не отримував наказу ГУ ДФС у м. Києві від 24 листопада 2017 року №13731 про проведення документальної планової виїзної перевірки,  що унеможливило його оскарження. 
Однак, вирішуючи даний спір по суті, як суд першої, так і суд апеляційної інстанції не досліджували та не перевіряли обставин вручення позивачу такого наказу, так само як і не аналізували решти доводів позивача, які стосувались порушення податковим органом порядку проведення документальної планової виїзної перевірки, обґрунтовуючи це позицією Верховного Суду, викладену в постанові від 24 січня 2019 року по справі №813/1012/18.
В контексті наведеного колегія суддів зазначає, що постановою судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів КАС ВС відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) та інших.
Водночас, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів КАС ВС сформулювала новий правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
У ще одній палатній справі (постанова від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18) окрім наведених, Суд обґрунтував відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: «перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом» та «встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення позивачем пункту 181.1 статті 181 ПК України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання».
З огляду на приписи частини третьої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), здійснюючи касаційний перегляд судових рішень касаційний суд не може оминути наявності висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги, оскільки це безпосередньо впливає на права особи.
Головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процесуальних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.
У цьому аспекті варто зазначити, що, аналізуючи положення ПК України в розрізі процедури проведення податкових перевірок, Верховний Суд у справі №160/2116/19 (рішення від 12 серпня 2020 року) зазначив, що завчасне (до початку перевірки) повідомлення про час та місце її проведення перевірки є гарантією права платника податку на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку, а також необхідних пояснень з питань, що слугували призначенню податкової перевірки. Так, вимога, яку ПК України ставить до контролюючого органу, щодо необхідності пересвідчитись чи вручено платнику податків у визначений законодавством спосіб копію наказу про проведення невиїзної документальної перевірки, кореспондує із зазначеними в статті 17 ПК України правами платника податків.
До того ж ще Верховний Суд України у постанові від 25 січня 2015 року у справі 21-425а14 зробив правовий висновок відповідно до якого, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
З урахуванням наведеного обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору, й підлягають першочерговому дослідженню.
Проте судами попередніх інстанцій наведені обставини залишись нез`ясованими, а, відтак, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими такі рішення судів попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалено без повного та всебічного з`ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Так, обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Суд касаційної інстанції, своєю чергою, позбавлений можливості встановлювати нові обставини справи й надавати їм оцінку з огляду на визначені процесуальним законом межі повноважень суду касаційної інстанції під час касаційного перегляду справ.
Статтею 353 КАС України (в редакції, чинній на час відкриття касаційного провадження в цій справі) передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Враховуючи викладене судами першої та апеляційної інстанцій на порушення статей 9, 242 КАС України не повною мірою з`ясовано обставини справи, що мають значення для її правильного вирішення, тому судові рішення в частині відмови в задоволенні позовних вимог підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Керуючись статтями 344, 349, 350, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ГЛОБАЛ СМС" задовольнити.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 грудня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2020 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
В решті судові рішення залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                                                     І.Л. Желтобрюх 
Судді                                                                                                            О.В. Білоус
                                                                                                                      Н.Є. Блажівська