ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 червня 2021 року 
м. Київ
справа № 560/3868/19
адміністративне провадження № К/9901/16064/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Блажівської Н.Є., 
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Позивача: Бурлаки С.А.,
представника    Відповідача: Кундиловської М.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Хмельницькхліб" 
на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 3 лютого 2020 року (суддя Шевчук О.П.)
та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 травня 2020 року (судді    Драчук Т.О., Ватаманюк Р.В., Полотнянко Ю.П.)
у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Хмельницькхліб"
до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (правонаступник - Головне управління ДПС у Хмельницькій області як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України)
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Хмельницькхліб" (надалі також - Позивач, ТОВ «ТД «Хмельницьхліб» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Хмельницькій області (надалі також - Відповідач, правонаступник- Головне управління ДПС у Хмельницькій області як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20 серпня 2019 року                             № 0010171407.
В обґрунтування позову зазначено, що податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі акта перевірки, висновки якого сформовано за неналежного дослідження операцій між Позивачем та ТОВ "Укрграндпостач". Позивач наполягав на тому, що обсяг податкового кредиту за операціями із ТОВ "Укрграндпостач", що були фактично здійснені, сформований з дотриманням вимог податкового законодавства.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 3 лютого 2020 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 травня 2020 року, у задоволенні позову відмовлено.
Ухвалюючи рішення, суди першої та апеляціної інстанції погодилися з висновками Відповідача щодо допущених Позивачем порушень, які полягають у безпідставному формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість через непідтвердженость фактичного здійснення операцій між Позивачем та                             ТОВ "Укрграндпостач".
В обґрунтування своїх висновків суди зазначили: 
-          документів, які б підтверджували факт транспортування соняшника (насіння) в кількості 2735 тон згідно з договором поставки за маршрутом м. Кропивницький - м. Одеса Позивачем на час проведення перевірки, та на під час розгляду адміністративної справи не надано;
-          під час дослідження первинних документів зокрема, видаткових накладних, актів прийому-передачі товару, суд встановив, що в графах "отримав" та "відпустив" зазначені лише прізвища та підписи осіб, однак посадові особи, відповідальні за здійснення господарських операцій з поставки товарно-матеріальних цінностей зі сторони (покупця) ТОВ "ТД "Хмельницькхліб" не зазначено. Також не зазначено й посади особи, відповідальної за здійснення господарських операцій з поставки товарно-матеріальних цінностей від (постачальника) ТОВ "Укрграндпостач";
-          Позивачем підтверджуючих документа щодо якості насіння соняшнику;
-           ТОВ "Укрграндпостач» у лютому 2019 року придбано послуг по перевезенню соняшника до м. Одеси в кількості 740,56 тон. Відповідно до виписаної за реквізитами ТОВ "Укрграндпостач" податкової накладної на адресу ТОВ "ТД "Хмельницькхліб" реалізовано соняшник урожаю 2018 року у кількості 2375 т. При цьому                              ТОВ "Укрграндпостач" у період лютого місяця 2019 року придбавались послуги оренди легкових автомобілів. У ТОВ "Укрграндпостач" відсутні власні та орендовані вантажні автотранспортні засоби, якими можливо здійснити автомобільне перевезення зерна соняшнику у кількості, зазначеній у договорі поставки та доданих до матеріалів справи доказів, водночас Позивач не надав до суду жодних доказів по перевезенню вказаного зерна соняшнику в кількості 2375 тон саме вантажними автомобілями які належать, або на підставі оренди наймає ТОВ "Укрграндпостач", оскільки здійснити вказані перевезення легковими автомобілями є неможливим.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, у касаційній скарзі Позивач просить їх скасувати та ухвалити нове рішення про задволення позову у повному обсязі.
При цьому Позивач підставою касаційного оскарження визначив пункти 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
У судовому засіданні суду касаційної інстанцї представники сторін підтримали викладені у письмових документах вимоги. 
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
За змістом встановлених під час розгляду справи обставин, за результатами проведеної Відповідачем перевірки Позивача складено акт     від  1 серпня 2019 року  №0586/22-01-14-07/38776215, згідно з висновками якого Позивачем порушено  вимоги  пункту 44.1   статті 44, підпункту "а" пункту 198.1, абзацу першого та другого пункту 198.2, пункту 198.3 і абзацу третього пункту 198.6   статті 198; абзацу другого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітною (податкового) періоду) за лютий 2019 року в сумі 4690625,00 грн.
Висновки Відповідача про порушення наведених норм ґрунтуються на тому, що господарські операції між Позивачем та ТОВ "Укрграндпостач" фактично здійснені не були, оскільки:
-          у наданих до перевірки видаткових накладних в графах «отримав» та «відпустив» зазначені лише прізвища та підписи, втім посади особи, відповідальної за здійснення господарських операцій з поставки ТМЦ від покупця                                         ТОВ   "ТД "Хмельницькхліб", - не зазначено;
-          ТОВ "ТД "Хмельницькхліб" для перевірки не надано документів щодо підтвердження походження придбаних товарів згідно номенклатури, зазначеної у видаткових накладних, оформлених ТОВ "Укрграндпостач", що не дає змоги встановити виробника, походження товару, його відповідність стандартам;
-          не надано товарно-транспортні накладні, що підтверджують факт поставки товару від ТОВ "Укрграндпостач" до місця передачі товару;  використовуючи данні ЄРПН ТОВ «Укрграндпостач» за лютий 2019 року щодо придбання послуг з перевезення насіння соняшника до м. Одеси в кількості 740,560 тон, Відповідач посилається на неможливість продажу цього товару в місті поставки в кількості                 2 375,00 тон;
-          порушено кримінальне провадження, в якому фігурує ТОВ "Укрграндпостач";
-          згідно  з інформацією ОУ ТУ ДФС у Кіровоградській області в результаті виїзду за юридичною адресою ТОВ «Укрграндпостач» встановлено, що за вказаною адресою знаходиться триповерхова будівля, в якій знаходиться Автовокзал № 1             м. Кропивницька та яка належить ПРАТ «К-АВТОТРАНС».  В ході усної розмови директор ПРАТ «К-АВТОТРАНС» ОСОБА_1 повідомила, що                                    ТОВ «Укрграндпостач» орендує у ПРАТ «К-АВТОТРАНС» офісне приміщення, яке розташоване на третьому поверсі вищезазначеної будівлі, про що укладений відповідний договір, орендну плату ТОВ «Укрграндпостач» сплачує своєчасно, з директором ГОВ «Укрграндпостач» ОСОБА_2 ОСОБА_1 не знайома та ніколи не бачила, представників ТОВ «Укрграндпостач» в орендованому офісному приміщені не з`являються та фактично не знаходяться.
На підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення  від 20 серпня 2019 року № 0010171407, яким зменшено розмір від`ємного значення суми з податку на додану вартість в розмірі 4690625,00 грн.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди першої та  апеляційної інстанцій, ухвалюючи рішення, не врахували відповідного правового регулювання спірних у справі правовідносин, а також висновків щодо застосування зокрема статей 44, 198 Податкового кодексу України, сформованих у постановах Верховного Суду.
В обгрунтування цього Позивач посилається на таке. 
Видаткові накладні підписані зі сторони Постачальника ТОВ «Укрграндпостач» - ОСОБА_2 , зі сторони Покупця ТОВ «ТД «Хмельницькхліб» - ОСОБА_3 та скріплені печатками ТОВ «Укрграндпостач» та ТОВ «ТД «Хмельницькхліб», договір підписаний зі сторони Постачальника ТОВ «Укрграндпостач» - директором ОСОБА_2 , зі сторони Покупця ТОВ «ТД «Хмельницькхліб» - директором ОСОБА_3 та скріплений печатками ТОВ «Укрграндпостач» га ТОВ «ТД «Хмельницькхліб». Ці обставини встановлені і перевіркою і судами попередніх інстанцій. Тобто, розглядаючи документи у сукупності можна було встановити посади осіб, які підписали первинні документи. Крім цього, Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, який відкритий у вільному доступі будь-якій особі, містить інформацію в розрізі кожного підприємства про посади, як ОСОБА_2 так і ОСОБА_3 , що дає можливість встановити посади вказаних осіб.
Посилаючись на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 16 травня 2019 року у справі № 813/552/15, від 4 червня 2020 року у справі № 480/4346/18, зазначає, що формальні недоліки у складанні первинних документі, мають оцінюватися у сукупності з іншими обставини, перевагу варто надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту, а не відсутності деяких відомостей у документі.
Крім цього, Позивач зазначає, що відповідно до правової позиції, викладеної у постанові Верховного Суду від 11 вересня 2018 року у справі № 804/4787/16, сертифікат якості на товар не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік та не містить відомостей про господарську операцію, ненадання позивачем у спірних правовідносинах сертифікатів якості товару не с доказом наявності складу податкового правопорушення (відповідна. адміністративне провадження № К/9901/3335/17).
Податковий орган, заперечуючи можливість поставки товарів «Укрграндпостач»,  використав дані ЄРПН щодо придбання послуг перевезення соняшника вагою 740,56 тон  за період лютого 2019 року, поряд із цим, як стверджує Позивач, Відповідач не надав доказів на підтвердження цих відомостей. Поряд із цим товар на час його придбання Позивачем вже знаходився в пункті поставки ( м. Одеса, вул. Хаджибеївська дорога, 38 ) і не потребував додаткового переміщення.
З урахуванням цього, на думку Позивача, суди попередніх інстанцій прийшли до помилкового висновку про те, що ТОВ "ТД "Хмельницькхліб" був учасником перевезення насіння соняшника та про те, що з умов договору поставки випливає переміщення товару за маршрутом м. Кропивницький - м. Одеса, у зв`язку із чим є необхідність підтвердження такого переміщення товаросупровідними документами.
Крім цього, як зазначає Позивач, предметом договору поставки є соняшник урожаю 2018 року, жнива цієї культури починаються в третій декаді серпня майже кожного року, а відтак насіння соняшнику перевезено до пункту поставки м. Одеса впродовж вересня 2018 року - січня 2019 року в кількості 1634,44 т., а впродовж лютого 2019 року в кількості 740,56 т. Однак податковим органом використані дані щодо придбання послуг з перевезення насіння соняшника виключно за лютий 2019 року. 
Крім того, інформація ОУ ГУ ДФС у Кіровоградській області щодо ТОВ «Укрграндпостач», яка була отримана в ході усної розмови  з директором  ПРАТ «К-Автотранс» ОСОБА_1 , на думку Позивача, є недостовірною,  оскільки відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань керівником ПрАТ «К-Автотрас» з 7 січня 2012 року є ОСОБА_4 .
Придбане Позивачем насіння соняшника у ТОВ „Укрграндпостач", як стверджує Позивач у касаційній скарзі, було передано на переробку на умовах давальницької сировини з ТОВ „Оілпродакшен". Продукція переробки була реалізована по зовнішньоекономічному контракту. 
3.2. Позиція Відповідача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)
Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанцій законним та обґрунтованими, Відповідач посилається на те, що у ході розгляду справи  надано юридично правильну оцінку обставинам щодо допущення Позивачем порушень поаткового законодавствапри здійснення операцій із «Укрграндпостач». 
За твердженнями, наведеними у відзиві на касаційну скаргу, на підставі наданих до перевірки документів неможливо підтвердити фактичну поставку товарів конрагентом Позивача. 
У відзиві на касаційну скаргу Відповідач наводить висновки судів першої та апеляційної інстанцій щодо суті господарських операцій між  Позивачем та його контрагентом.  
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновку судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, заслухавши представників Відповідача, Позивача, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, виходить з такого. 
Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України  у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Перевіряючи правильність наданої судами попередніх інстанцій правової оцінки оскаржуваному Позивачем індивідуальному акту в контексті дотримання Відповідачем частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України при їх прийнятті, Суд звертає увагу на таке.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
За змістом пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою   пунктом 193.1   статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.
Так, про відсутність фактичного характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Суд звертає увагу на те, що  роблячи висновки щодо законності чи незаконності формування даних податкового обліку платником податків слід детально досліджувати саму суть господарських операцій та в залежності від суті таких визначати відповідний комплект документів,  що повинен був складатися у ході такої господарської діяльності. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи,   між ТОВ «Укрграндпостач» (Постачальником) та ТОВ «ТД «Хмельницькхліб» (Покупцем) укладено договір про поставку у лютому 2019 року насіння соняшника врожаю 2018 року.
На  підтвердження фактичної поставки товару Позивачем надано, зокрема, податкові накладні, акти прийому-передачі, платіжні доручення. 
Також Позивачем надано видаткові накладні, втім, суди попередніх інстанцій зазначили, що ці видаткові накладні, а також акти, акти прийому-передачі  не містять посад, осіб відповідальних за здійснення господарської діяльності.
Разом з тим, такі висновки суперечать матеріалам справи,  адже  у видаткових накладних  (том 1, а.с. 72, 74, 76, 78, 80) зазначено посаду особи, яка підписала  видаткові накладні від імені ТОВ «Укрграндпостач». Згідно із цими документами їх підписано ОСОБА_2 із зазначенням посади  - директор. 
Місять і посаду осіб, відповідальних за здійснення господарської операції, як з боку Позивача, так і з боку контрагента,  наявні у справі акти прийому передачі товарі (том 1, а.с. 73, 75, 77, 79, 81.
Поряд із цим, у видаткових накладних дійсно не зазначено посади особи, що прийняла товар, з боку Позивача.
Суди розцінили це як обставину, яка свідчить  про нездійснення операції з поставки та як наслідок безпідставне формування Позивачем податкового кредиту. 
Верховний Суд  неодноразово, зокрема у постанові  від 3 червня 2021 року  у справі №826/7542/17, зазначав, що  формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. 
Схожий підхід щодо застосування норм права наведений також і в постанові Верховного Суду від 4 червня 2020 року у справі № 480/4346/18, на яку й посилається Позивач в обґрунтування підстав касаційного оскарження.
Як підтверджується матеріалами справи, видаткові накладні підписані зі сторони   ТОВ «ТД «Хмельницькхліб» - ОСОБА_3 та скріплені печатками                                  ТОВ «Укрграндпостач» та ТОВ «ТД «Хмельницькхліб», при цьому договір підписаний зі сторони ТОВ «Укрграндпостач» - директором ОСОБА_2 , зі сторони Покупця              ТОВ «ТД «Хмельницькхліб» - директором ОСОБА_3 та скріплений печатками ТОВ «Укрграндпостач» і ТОВ «ТД «Хмельницькхліб».
Втім, ухвалюючи рішення, суди наведеному оцінки не надали, не звернули на відповідні реквізити видаткових накладних і належним чином не мотивували яким чином незазначення посади ОСОБА_3 , яка прослідковується з інших документів (зокрема договору, актів-прийому-передачі товару), не дало змоги ідентифікувати осіб, які безпосередньо виконували операції з поставки товарів та підтвердити відповідність складених первинних документів, а саме видаткових накладних, як таких, що мають значення для цілей формування податкового обліку.
З посиланням на те, що видаткові накладні складені у м. Кропивницькому, суди першої та апеляційної інстанцій  також вважали, що у Позивача  повинні бути документи щодо транспортування товару з м. Кропивницький до м. Одеси. Ненадання таких документів до перевірки суди розцінили як фактичне нездійснення поставки товару.
Втім, поза межами дослідження судів залишилось те, що чинне законодавство не визначає обов`язок суб`єктів господарювання зберігання та транспортування товару саме з місця складення видаткових накладних. 
Суд звертає увагу на те, що судами встановлено, що згідно з умовами договору, пунктом поставки товару є: Одеська область, м. Одеса, вул. Хаджибеївська дорога, 38 , складські приміщення ТОВ "ОІЛПРОДАКШЕН", умови поставки EXW Ex Works/ Франко-завод, відповідно до правил ІНКОТЕРМС в редакції 2010 року.
Згідно з правилами ІНКОТЕРМС в редакції 2010 року термін Франко-завод означає, що продавець вважається таким, що  виконав  свої зобов`язання щодо поставки, в момент, коли він надав товар у розпорядження покупця на площах свого підприємства чи в іншому названому місці (наприклад, на заводі, фабриці, складі і т. ін.), без здійснення митного очищення товару для експорту та завантаження його на будь-який приймаючий транспортний засіб.
Отже, умови дослідженого судами попередніх інстанцій договору свідчать, що передача товару від постачальника Позивачу повинна була бути здійснена в конкретному місці - складських приміщеннях ТОВ «ОІЛПРОДАКШЕН» (адреса: м. Одеса, вул. Хаджибеївська дорога, 38). 
Вважаючи, що у Позивача повинні бути документи  щодо транспортування товару ТОВ «Укрграндпостач» до м. Одеси, де знаходились склади ТОВ «ОІЛПРОДАКШЕН», яке, як стверджував Позивач, здійснювало переробку соняшника,  суди не навели правових норм, які б зобов`язували постачальника передавати відповідні докази транспортування товару покупцю.
При цьому зміст судових рішень не дає підстав вважати, що судами взагалі надавалась  оцінка твердженням Позивача про те, що товар на час його придбання вже знаходився в пункті поставки і не потребував додаткового переміщення.
Варто зазначити й те, що висновки Відповідача та судів першої та апеляційної  інстанцій  щодо неможливості ТОВ «Укрграндпостач» перевезти товар до м. Одеси у відповідному розмірі  базуються на отриманій із Єдиного реєстру податкових накладних інформації щодо придбання останнім у лютому 2019 року послуг перевезення соняшнику лише у обсязі 740,56 т (тоді як Позивач декларує поставку товару 2375 т.).
Суд не може визнати обґрунтованими такі висновки в силу того, що  першоджерело такої інформації (зокрема відповідний витяг) відсутнє в матеріалах справи. Крім того, інформація щодо придбання послуг перевезення контрагентом охоплює лише лютий місяць 2019 року, а відтак оскільки предметом постачання був соняшник урожаю 2018 року цілком слушними є посилання Позивача на те, що перевозити соняшник контрагент до складів ТОВ «ОІЛПРОДАКШЕН» міг і до лютого 2019 року. 
Зазначаючи про те, що Позивачем не надано документів щодо якості насіння соняшнику, як підставу для визнання операцій такими, що фактично здійснені  не були, суди не  встановили чи підлягала ця продукція  обов`язковій сертифікації для цілей її постачання на території України, як і не звернули уваги на те, що  договором (пункт 1.5) передбачено, що якість товару має відповідати саме ДСТУ.
Поза правовою оцінкою та дослідженням суди першої та апеляційної інстанцій залишили й доводи Позивача, які на його думку підтверджують факт поставки насіння соняшника ТОВ «Укрграндпостач», щодо переробки такого насіння ТОВ «ОІЛПРОДАКШЕН» в олію соняшникову та реалізації останньої нерезидентам.
Не містять й висновків судові рішення щодо реєстрації податкових накладних, складених ТОВ «Укрграндпостач», в Єдиному реєстрів податкових накладних як таких, що не відповідали відповідним критеріями ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних.  
Необхідно зазначити й те, що й у ході розгляду, суди не надали оцінки всім важливим твердженням не лише Позивача, а й Відповідача, які на думку останнього,  свідчать про  фактичне нездійснення поставки товару, зокрема щодо порушення кримінального провадження, в якому фігурує ТОВ «Укрграндпостач», а також щодо суті пояснень, наданих директором ПРАТ «К-АВТОТРАНС» ОСОБА_1
Наведене вище дає підстави для висновку, що суди не дослідили належним чином комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угоди щодо поставки товару, з якими пов`язане нарахування податкового зобов`язання, обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів та надання оцінки всім важливим доводам сторін виконано не було.
Для правильного вирішення спору необхідно було з`ясувати характер та зміст операцій, які стали підставою для виникнення у Позивача права на формування даних податкового обліку; дослідити первинні документи, встановити відповідність критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт, перевірити наявність у Позивача ділової мети під час здійснення відповідних господарських операцій та відповідно до встановлених обставин зробити мотивований висновок.
Таким чином, неврахування вищевказаного дає підстави для висновку, що це призвело до невстановлення всіх важливих обставин, які мають значення для висновку щодо відповідності оскаржуваного індивідуального акта вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
Статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків.
Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).
З урахуванням викладеного, керуючись нормами права, що підлягають застосуванню у даній справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку про необхідність передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції інстанції, оскільки під час  розгляду справи порушено норми процесуального права, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи. Суд наголошує, що виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.  Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, достатніми, належними та допустимими.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Частинами першою та другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того, стаття 2 та частина четверта статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню  адміністративного   судочинства,   а саме   бути   справедливим  та   неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб.
Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
Колегія суддів вважає, що порушення норм процесуального та матеріального права, допущені судами першої та апеляційної інстанції, дають підстави для направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.
Керуючись статтями 3, 344, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Хмельницькхліб" задовольнити частково.
Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 3 лютого 2020 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27 травня 2020 року скасувати.
Справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                   Н.Є. Блажівська

Судді                                                                      О.В. Білоус

                                                                      І.Л. Желтобрюх