ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

06 квітня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/5560/20	
                                                                                Суддя І інстанції - Ніколайчук  С.В.

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чепурнова Д.В. (доповідач),
                               суддів:  Сафронової С.В., Мельника В.В.,     
за участю секретаря судового засідання Трошиної А.С. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 22 жовтня 2020  року у справі  за адміністративним позовом Державного підприємства «Кривбасшахтозакриття» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -  

ВСТАНОВИВ:

ДП «Кривбасшахтозакриття»  звернулось з вищевказаним позовом до суду в якому, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Ш» від 13.02.2020 № 0007625630 про зобов`язання сплати штрафної санкції у розмірі 743     462,47 грн.
В обґрунтування позовних вимог вказує на те, що відповідач всупереч рішенню суду, якими розстрочено сплату податкового боргу, що є обов`язковими для виконання, фактично змінює строки оплати податкового боргу. Такі протиправні дії призвели до виникнення заборгованості за поточними платежами узгоджених зобов`язань. Вважає, що  обов`язковими умовами для зарахування коштів з СЕА до бюджету в рахунок сплати податкового боргу є або відповідне судове рішення або заява платника податків, що унеможливлює визначити як факт своєчасності сплати так і кількість днів затримки податкових зобов`язань.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 22 жовтня 2020  року позовні вимоги було задоволено.  
Не погодившись з прийнятим рішенням Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду скасувати та прийняти нове рішення яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі. Вказує, що кошти, що сплачувались ДП  «Кривбасшахтозакриття» в погашення податкових зобов`язань зараховувались в погашення  податкового боргу згідно з черговістю його виникнення відповідно до пункту 87.9 ст. 87 ПК України..  
У письмовому відзиві на апеляційну скаргу ДП  «Кривбасшахтозакриття» просить відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції. 
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник ДП «Кривбасшахтозакриття» просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги та залишити без змін рішення суду першої інстанції, представник контролюючого органу в судове засідання не з`явився, про час та місце слухання справи повідомлялися належним чином.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню виходячи з наступного. 
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що головним державним ревізором - інспектором відділу податків і зборів з юридичних осіб Криворізького південного управління ГУ ДПС  у Дніпропетровській області Бабець Ольгою Анатоліївною, на підставі підпункту 1911.1. пункту 1911 статті 191, підпункту 20.1.4 пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку Державного підприємства «Кривбасшахтозакриття» (код ЄДРПОУ 3297578) з питання своєчасності сплати узгодженої суми податкового зобов`язання  з податку на додану вартість за період з 04.04.2019 р. по 09.12.2019 р.
За наслідками вказаної перевірки складено акт від 10.01.2020 № 392/04-36-56-30/32975178 (надалі - акт перевірки).
За висновком акту перевірки: дані камеральної перевірки свідчать про несвоєчасну сплату ДП «Кривбасшахтозакриття» узгодженої суми грошового зобов`язання з ПДВ. Відповідальність платника за несвоєчасну сплату узгодженої сум податкового зобов`язання передбачена пунктом 126.1. статті 126 Податкового кодексу України на загальну суму  743     462,47 грн.
На підставі висновків акту перевірки про порушення позивачем строків сплати сум узгоджених зобов`язань з ПДВ на підставі ч.2. п.126.1 статті 126 Податкового кодексу України 13.02.2020 ГУ ДПС у Дніпропетровській області  складено податкове повідомлення - рішення № 0007625630, за яким ДП «Кривбасшахтозакриття» зобов`язано сплатити штраф у розмірі 743     462,47 грн. (20% від суми  несвоєчасно сплаченого грошового зобов`язання у розмірі 3717312,35 грн.).
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з відсутності складу податкового правопорушення, яке полягає у несвоєчасній сплаті позивачем узгодженої суми грошового зобов`язання.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного. 
З матеріалів справи вбачається, що постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.08.2015 року у справі № 804/8570/15 стягнуто з ДП «Кривбасшахтозакриття» податковий борг у розмірі 659249,73 грн. та відстрочено виконання судового рішення до вересня 2017 року у розстрочку терміном на 12 місяців шляхом здійснення щомісячних платежів у розмірі 54937,48 грн.
Пунктом 57.3 статті 57 Податкового кодексу України встановлено, що у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними, зокрема, у підпункті 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу. 
У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.
Відповідно до пункту 203.2 статті 203 ПК України платник податку зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації. 
За правилом пункту 126.1 статті 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:
- при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;
- при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Відповідно до підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий борг -сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання.
Таким чином, виникнення податкового боргу є юридичним фактом, який пов`язаний із несплатою узгодженої суми грошового зобов`язання протягом установленого строку.
Статтею 32 ПК України передбачено, що зміна строку сплати податку та збору здійснюється шляхом перенесення встановленого податковим законодавством строку сплати податку та збору або його частини на більш пізній строк. 
Зміна строку сплати податку не скасовує діючого і не створює нового податкового обов`язку.
Зміна строку сплати податку здійснюється у формі: відстрочки; розстрочки; податкового кредиту. 
Відповідно до п. 100.1 ст. 100 Кодексу розстроченням, відстроченням грошових зобов`язань або податкового боргу є перенесення строків сплати платником податків його грошових зобов`язань або податкового боргу під проценти, розмір яких дорівнює розміру пені, визначеному п. 129.4 ст. 129 Кодексу.
Розстрочені суми грошових зобов`язань або податкового боргу (в тому числі окремо - суми штрафних (фінансових) санкцій) погашаються рівними частками починаючи з місяця, що настає за тим місяцем, у якому прийнято рішення про надання такого розстрочення (п. 100.6 ст. 100 Кодексу).
Підпунктом 100.2 ст. 100 Кодексу платник податків має право звернутися до контролюючого органу із заявою про розстрочення та відстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу. Платник податків, який звертається до контролюючого органу із заявою про розстрочення та відстрочення грошових зобов`язань, вважається таким, що узгодив суму такого грошового зобов`язання.
При укладанні договору про розстрочення податкового боргу залишається порядок застосування штрафних санкцій визначений п. 126.1 ст. 126 Кодексу.
Отже, з огляду на те, що розстрочення є лише формою розрахунків платника з бюджетом шляхом зміни строків платежу, яка може застосовуватись, в тому числі, і у процедурі примусового стягнення податкового боргу, при такому розстроченні має враховуватись стаття 100 Податкового кодексу України, яка містить правове регулювання з цього питання. Рішення суду про розстрочення сплати податкового боргу є лише процесуальним рішенням, що визначає спосіб виконання судового рішення про стягнення податкового боргу шляхом розстрочення сплати боргу та не звільняє платника податків від відповідальності
Системний аналіз вищенаведених положень ПК України, дає підстави для висновку, що розстрочення виконання судового рішення про стягнення податкового боргу здійснюється як контролюючими органами, так і судами, на підставі відповідної заяви юридичної особи, яка бере участь у справі.
Статтями 31, 37 та 38 ПК України передбачено, що податковий обов`язок припиняється його виконанням, яке відбувається шляхом сплати в повному обсязі відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається несплаченим своєчасно.
Отже, розстрочення (відстрочення) сум грошових зобов`язань та платежів не вважається їх сплатою, а є лише перенесенням (зміною) строків сплати на більш пізній період. А несплачене у строк, визначений договором або судовим рішенням, розстрочення (відстрочення) грошового зобов`язання набуває статус податкового боргу.
При цьому слід наголосити, що судове рішення про розстрочення присудженої судом суми податкового боргу не змінює обсягу податкового обов`язку платника податків - боржника (у тому числі суми податкового боргу, а також розміру штрафу за несвоєчасну сплату грошового зобов`язання), оскільки суд не наділений відповідними повноваженнями. Обсяг податкового обов`язку, а також відповідальність за його невиконання визначається виключно нормами податкового законодавства, у тому числі пунктом 126.1 статті 126 ПК України. Факт дотримання при цьому строків сплати, встановлених у судовому рішенні, не впливає на порушення строків сплати узгоджених грошових зобов`язань, визначених ПК України, і не може нівелювати правове значення останніх, оскільки податкове законодавство не містить винятків для застосування штрафу за порушення граничних строків сплати узгодженої суми податкового зобов`язання в залежності від того, як платник податку її сплатив - добровільно чи на підставі рішення суду, в тому числі і у випадку розстрочення його виконання.
Правопорушення, відповідальність за яке встановлена пунктом 126.1 статті 126.1 ПК України, полягає в несвоєчасній сплаті суми узгодженого грошового зобов`язання. Відповідне порушення є закінченим у момент збігу передбаченого податковим законодавством строку сплати узгодженого, але не сплаченого платником податків грошового зобов`язання, а розмір штрафу визначається нормативно та фактично залежить від тривалості прострочення до моменту погашення боргу (до 30 днів або понад 30 днів).
У свою чергу, розстрочення судом у процесі виконання судового рішення присудженої ним з платника податків суми податкового боргу (сплата якої на час вирішення спору в суді вже є простроченою) не впливає на факт вчинення правопорушення, оскільки воно є вчиненим до моменту відповідного розстрочення, а тому розстрочення виконання не змінює обсягу відповідальності платника податків (не зменшує і не збільшує).
Відповідно до частини першої пункту 87.9 ст. 89 ПК у разі наявності у платника податків податкового боргу органи державної податкової служби зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.
Нормою пункту 87.9 ст. 87 ПК України законодавець чітко встановив черговість спрямування коштів, сплачених платником податків, у разі наявності податкового боргу.
Отже, у випадку перенаправлення контролюючим органом коштів на оплату поточних податкових зобов`язань у рахунок погашення податкового боргу, що виник раніше, у такого платника податків виникає недоїмка за податковими зобов`язаннями за поточні податкові періоди, яка погашається у порядку, визначеному пунктом 87.9 ст. 87 ПК України та у випадку несвоєчасного погашення якої, контролюючий орган нараховує штраф у розмірах, установлених ст. 126 ПК України у залежності від терміну затримки. 
При цьому, санкція норми ст. 126 ПК України передбачає застосування до платника податків штрафу у випадку несплати ним узгодженої суми грошового зобов`язання безвідносно до підстав її виникнення. Будь-яких винятків до випадків застосування контролюючим органом норм пункту 87.9 ст. 87 ПК України, стаття 126 не містить. 
Отже, за встановлення у судовому процесі обставин наявності у позивача податкового боргу, на погашення якого були направлені кошти, сплачені позивачем в рахунок поточних податкових зобов`язань,  контролюючим органом було правомірно нараховано штраф за несвоєчасну сплату податкових зобов`язань на підставі ст. 126 ПК України.
При цьому факт виконання позивачем рішення у справі № 804/8570/15 в повному  обсязі, що підтверджується платіжними дорученнями, як на тому акцентує увагу суд першої інстанції,  не впливає на зміст спірних правовідносин в частині   нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату узгодженої суми податкового зобов`язання.
Крім того колегія суддів зазначає, що  відповідно до абз. 2  п. 2001.2  ст. 2001 ПК України розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування  (СЕА) податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім  випадку, передбаченого абз. 2 пункту 87.1 ст. 87 ПК України, яким  передбачено, що не можуть бути джерелом погашення  податкового  боргу, крім погашення податково боргу з ПДВ, кошти на рахунку платника в СЕА ПДВ.  Оскільки  податковий борг  позивача є податковим боргом з ПДВ, зарахування коштів  відбувалося правомірно. За таких обставин  висновок суду  першої інстанції, що  підставою  зарахування коштів з СЕА до бюджету в рахунок сплати податкового бору має бути  лише або рішення суду, або заява  платника є помилковим.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог.
Керуючись п.2 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2020 року - скасувати та прийняти нову постанову.
Позовні вимоги Державного підприємства «Кривбасшахтозакриття» - залишити без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів  з дня складення в повному обсязі. 
В повному обсязі постанова складена 09 квітня 2021 року.

Головуючий - суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      В.В. Мельник