ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 червня 2021 року 
м. Київ
справа №819/584/17
адміністративне провадження №К/9901/3467/17
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокомпанія «Дружба» на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Мікули О.І., суддів Курильця А.Р., Кушнерика М.П. від 27 вересня 2017 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокомпанія «Дружба» до Головного управління ДПС у Тернопільської області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агрокомпанія «Дружба» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Теребовлянського відділення Бучацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільської області (правонаступник - Головне управління ДПС у Тернопільської області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 29 квітня 2015 року №0003841500, яким до платника за порушення граничного строку сплати сум грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 502233,26 грн.

Суди встановили, що Товариство з 01 березня 2009 року є суб`єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ як сільськогосподарське підприємство.

Контролюючий орган провів невиїзну документальну позапланову перевірку Товариства щодо своєчасності перерахування податкового зобов`язання з ПДВ на спеціальний рахунок підприємства за період з 01 квітня 2012 по 04 березня 2015 року, за наслідками якої склав акт від 10 квітня 2015 року №336/7/15-213, у якому встановив, що в порушення пункту 57.1 статті 57, пункту 203.2 статті 203, пункту 209.2 статті 209 Податкового кодексу України (далі - ПК України) позивачем несвоєчасно перераховано суми ПДВ, що залишаються у розпорядженні сільськогосподарського підприємства, на спеціальний рахунок підприємства по граничним строкам сплати - 30 листопада, грудня 2012 року, 30 березня, 30 квітня 2013 року.

За наслідками перевірки відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, згідно з яким на підставі статті 126 ПК України за порушення строків сплати суми ПДВ у розмірі 2511166,30 грн. на позивача накладено штраф у розмірі 502233,26 грн. (20%).

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 червня 2017 року позов задоволено; визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що суми ПДВ, нараховані позивачем як сільськогосподарським підприємством від операцій за спеціальним режимом оподаткування, акумулюються на спеціальному рахунку, до бюджету не сплачуються і залишаються у розпорядженні платника податку, тобто такі суми не є грошовим зобов`язанням в розумінні ПК України. Оскільки податковим законодавством не передбачено нарахування штрафних санкцій за несвоєчасне перерахування сум ПДВ, що залишаються у розпорядженні сільськогосподарського підприємства на спеціальному рахунку, тому відсутні правові підстави для застосування до Товариства санкції, встановленої статтею 126 ПК України за несвоєчасну сплату узгодженого грошового зобов`язання.

Львівський апеляційний адміністративний суд постановою від 27 вересня 2017 року постанову суду першої інстанції скасував та ухвалив нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Апеляційний суд, постановляючи рішення, дійшов висновку, що неперерахування сільськогосподарським підприємством сум ПДВ до бюджету, а залишення їх на своєму спеціальному рахунку і використання на цілі та в порядку, що встановлені податковим законодавством, є пільгою (преференцією), що надається цій категорії спеціальних суб`єктів оподаткування з урахуванням особливостей їх статусу та сфери діяльності. Разом з тим, така пільга не звільняє їх від виконання інших обов`язків у разі настання обставин, з якими ПК України пов`язує вчинення певних дій, зумовлених цим податком, зокрема й строків сплати узгоджених податкових зобов`язань, встановлених статтею 126 ПК України; та обставина, що сільськогосподарське підприємство не сплачує суми податкового зобов`язання до бюджету, а залишає їх у своєму розпорядженні й акумулює на спеціальному рахунку, не означає, що цей платіж перестає бути податком, а тому до позивача можуть застосовуватись штрафні санкції за порушення вимог податкового законодавства.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Товариство подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просило його скасувати, залишивши в силі рішення суду першої інстанції.

У доводах касаційної скарги, вказуючи на помилковість позиції суду апеляційної інстанції, зазначає, що, оскільки сума ПДВ платника податків, який є суб`єктом спеціального режиму оподаткування за статтею 209 ПК України, не підлягає перерахуванню до бюджету, то, відповідно, ці кошти не підпадають під поняття грошового або податкового зобов`язання, що, у свою чергу, унеможливлює притягнення такого платника податків до відповідальності згідно з пунктом 126.1 статті 126 ПК України.

Відповідач подав відзив на касаційну скаргу, в якому просить останню залишити без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін, з посиланням на необґрунтованість такої.

Справу передано до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги, виходячи з наступного.

Пунктом 57.1 статті 57 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) передбачено, що платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом. Згідно з пунктом 203.2 статті 203 ПК України платник ПДВ зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.

Відповідно до пункту 126.1 статті 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Відповідно до пунктів 209.1, 209.2 статті 209 ПК України (у відповідній редакції) резиденти, як-от: юридичні особи та їх відокремлені особи, які утворені та провадять свою діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням як на її території, так і за її межами (абзац другий підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 ПК України), у сфері сільського і лісового господарства та рибальства, відповідають критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), можуть обрати спеціальний режим оподаткування. Згідно зі спеціальним режимом оподаткування сума ПДВ, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

Для спеціального режиму оподаткування сільськогосподарських підприємств характерні, зокрема, такі особливості:

- кошти, які сплачуються платником податків, акумулюються на його спеціальному рахунку, відкритому в установах банків та/або в органах Державного казначейства України (абзац другий пункту 209.2 статті 209 ПК України). Нагромадження коштів на цьому рахунку здійснюється відповідно до Порядку акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках та/або органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 12 січня 2011 року №11;

- кошти платник податків має використовувати лише у конкретно встановлених законодавством цілях - для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей (абзац перший пункту 209.2 статті 209 цього Кодексу);

- за нецільове використання таких коштів платник податків притягується до відповідальності (пункт 123.2 статті 123 ПК України).

За пунктами 11.1, 11.2 статті 11 ПК України спеціальні податкові режими встановлюються та застосовуються у випадках і порядку, визначених виключно цим Кодексом. Спеціальний податковий режим - це система заходів, що визначає особливий порядок оподаткування окремих категорій господарюючих суб`єктів. За пунктом 11.3 цієї статті спеціальний податковий режим може передбачати особливий порядок визначення елементів податку та збору, звільнення від сплати окремих податків та зборів.

Згідно з підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України як грошове зобов`язання платника податків розуміють суму коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

За підпунктом 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК податкове зобов`язання - це сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена у встановлений законом строк).

Згідно з підпунктом 14.1.265 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) - це плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до пункту 36.1 статті 36 ПК України на платника податку покладається обов`язок обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Водночас податкове та митне законодавство передбачає пільги, за яких можливе звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплати ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 статті 30 ПК України. Згідно із зазначеним пунктом підставами для податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.

Верховний Суд раніше вирішував питання про усунення розбіжностей у застосуванні згаданих вище норм податкового законодавства в контексті аналогічних за своїм змістом правовідносин. Зокрема, у своїй постанові від 22 травня 2018 року у справі №819/2147/13-а Верховний Суд сформулював правовий висновок про те, що неперерахування сільськогосподарським підприємством сум ПДВ до бюджету, а залишення їх на своєму спеціальному рахунку і використання на цілі та в порядку, що встановлені податковим законодавством, є пільгою (преференцією), що надається цій категорії спеціальних суб`єктів оподаткування з урахуванням особливостей їх статусу та сфери діяльності. Однак така пільга не звільняє від виконання інших обов`язків у разі настання обставин, з якими ПК України пов`язує вчинення певних дій, зумовлених цим податком, зокрема й строків сплати узгоджених податкових зобов`язань встановлених статтею 126 ПК України. Та обставина, що сільськогосподарське підприємство не сплачує суми податкового зобов`язання до бюджету, а залишає їх у своєму розпорядженні й акумулює на спеціальному рахунку, не означає, що цей платіж перестає бути податком, а тому до позивача можуть застосовуватись штрафні санкції за порушення вимог податкового законодавства, зокрема й щодо порушення строків перерахування таких на спеціальний рахунок.

Така ж правова позиція щодо застосування штрафних санкцій, передбачених ПК України, до осіб, що обрали спеціальний режим оподаткування, була висловлена у постанові Верховного Суду України від 16 лютого 2016 року у справі №2а/2370/2588/2012 (21-4032а15).

У справі, що розглядається, суд апеляційної інстанції встановив, що позивач порушив строки перерахування (акумулювання) на свій спеціальний рахунок сум узгоджених зобов`язань з ПДВ зі спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства, граничними строками сплати яких було 30 листопада, грудня 2012 року, 30 березня, 30 квітня 2013 року.

За таких обставин висновок апеляційного суду про правомірність застосування до позивача штрафу за порушення граничних строків перерахування сум ПДВ на спеціальний рахунок ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

Доводи ж касаційної скарги наведеного не спростовують й підстави для її задоволення відсутні.

Згідно з частиною третьою статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокомпанія «Дружба» залишити без задоволення, а постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко