ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 травня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/9380/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
суддів:  Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,     
          за участю секретаря судового засідання Волкової К.В.  
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 лютого 2021 року (суддя Конишева О.В.) по справі №280/9380/20  за позовом Приватного підприємства «Омега-2000» до  Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,- 
                                                         в с т а н о в и В :
       
ПП «Омега-2000» звернулось до суду з позовом, в якому просило:
визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.12.2020 № 2193748/ 30801597 про відмову в реєстрації податкової накладної № 17 від 30.10.2020;
зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 17 від 30.10.2020 у Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її подання на реєстрацію, а саме: 13.11.2020;
визнати протиправним та скасувати Рішення комісії головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.08.2020 № 1877939/ 30801597 про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 20.08.2020 № 9206906241;
зобов`язати Головне управління ДПС у Запорізькій області врахувати таблицю даних платника податку на додану вартість від 20.08.2020 № 9206906241.
В обґрунтування заявлених вимог позивач посилався на те, що при здійсненні операцій з надання послуг підприємством складено податкову накладну №17 від 30.10.2020 та направлено її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Згідно отриманої квитанції податкову накладну прийнято, але її реєстрацію зупинено, та зазначено: відповідно до п.201.16  ст.201 ПКУ  реєстрація ПН/РК зупинена оскільки ПН/РК відповідає критеріям п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Керуючись рекомендаційним переліком документів, зазначених в п.5 Порядку №520 позивачем направлено в електронному вигляді до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів на підтвердження реальності здійснення операцій по зазначеним податковим накладним. Однак, Рішеннями Комісії ГУ ДПС у Запорізькій області 
відмовлено у реєстрації податкової накладної. Вказуючи на відсутність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, а також на те, що господарські операції з постачання послуг, за якими складено податкову накладну, підтверджуються належними первинними документами, чому Комісією не надано жодної оцінки, позивач просив суд визнати протиправними та скасувати спірні рішення Комісії та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну. Крім цього, вказував, що  позивачем подано до ГУ ДПС у Запорізької області таблицю даних платника податку на додану вартість та опис господарської діяльності підприємства від 20.08.2020, але Комісією прийнято рішення про неврахування зазначеної таблиці через її невідповідність п.14 Порядку №1165. Таке рішення податкового органу позивач вважав протиправним, оскільки вказане рішення не дозволяло дійти висновку про причини неврахування таблиці даних.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 25 лютого 2021 року позов задоволено.
Рішення суду фактично мотивовано недоведеністю відповідачем правомірності прийнятого рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість та необґрунтованості рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Не погодившись з рішенням суду, Головне управління ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову в повному обсязі. В обгрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на те, що під час опрацювання поданої позивачем податкової накладної було встановлено підстави для зупинення її реєстрації відповідно до приписів постанови КМУ від 11.12.2019 №1165. Оскільки, платником не було надано копій документів, то Комісією було прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН. За позицією скаржника судом першої інстанції вказаним обставинам не було надано належної оцінки, у зв`язку з чим зроблено висновок необґрунтованість оскаржуваних рішень відповідачів. Зазначає, що Комісією прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних у зв`язку із ненадання платником податку копій первинних документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Посилаючись на вказані обставини, а також на повноваження контролюючого органу щодо моніторингу поданих податкових накладних, відповідач просить апеляційну скаргу задовольнити.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін з огляду на його законність та обґрунтованість.
Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Встановлені судом першої інстанції обставини справи свідчать про те, що ПРИВАТНЕ ПІДПРИЄМСТВО “ОМЕГА-2000”, створено у 2000 році (дата державної реєстрації, дата та номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань: 07.03.2000, 26.05.2005, 1   103 120 0000 005711). Позивач є платником податку на додану вартість. Основним видом економічної діяльності позивача є вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41). Згідно класифікації видів економічної діяльності цей клас включає в себе усі види перевезень вантажним автомобільним транспортом.
Можливість виконувати транспортну роботу, надавати послуги з перевезення вантажу підтверджується наявністю у позивача власних вантажних транспортних засобів та причепів до них, що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію транспортного засобу.
Позивачем до контролюючого органу подано Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою № 20-ОПП від 03.08.2020 (Квитанція про прийняття звіту № 2 від 03.08.2020, реєстраційний номер документа: 9185850571). Таким чином, транспортна робота виконується позивачем власними транспортними засобами (вантажні автомобілі та причепи до них), які належать позивачу на праві приватної власності.
16.03.2020 між позивачем, як перевізником та ПРИВАТНИМ АГРО-ВИРОБНИЧИМ ПІДПРИЄМСТВОМ “ФІРМА АГРО-КЛАС”, як замовником було укладено договір перевезення вантажу № 2-16/03- 2020.
Відповідно до умов договору перевізник забезпечує перевезення вантажу замовника шляхом надання останньому послуг по перевезенню вантажів, в порядку та на умовах цього договору. За умовами договору перевезення вантажу здійснюється перевізником самостійно без залучення третіх осіб.
В зв`язку із чим між позивачем та замовником було узгоджено перевезення вантажу, що належить замовнику про що між ними було укладено Додаткову угоду № 8 від 22.10.2020. У додатковій угоді сторони визначили та погодили маршрут перевезення вантажу, його кількість, терміни перевезення та умови оплати, тощо.
За умовами додаткової угоди № 8 від 22.10.2020 укладеної до договору перевезення вантажу № 2-16/03-2020 від 16.03.2020 позивач (перевізник) зобов`язався здійснити перевезення вантажу замовника на наступних умовах:
- найменування вантажу: кукурудза;
- кількість вантажу до перевезення: 300,0 т. (триста) +/-10%;
- Пункт навантаження: Запорізька обл., Оріхівський р-н, с. Юрківка, вул. Шкільна 16;
- Пункт розвантаження: Запорізька обл., Більмацький р-н, смт. Комиш-Зоря, вул.
Польова 27;
- Вантажоодержувач або уповноважена особа на прийом вантажу: ТОВ “ТАТІС”;
- Вартість перевезення 1 (одна) тони вантажу: 230 грн. 04 коп., з урахуванням ПДВ
20%;
- Термін перевезення: з 22.10.2020 по 20.11.2020;
- Термін сплати вартості перевезення вантажу: по 25.11.2020;
Послуги з перевезення кукурудзи за погодженим між сторонами маршрутом надавалися позивачем у період з 22.10.2020 по 30.10.2020, що підтверджується товарно-транспортними накладними № 1 від 22.10.2020, № 2 від 23.10.2020, № 3 від 23.10.2020, № 4 від 26.10.2020, № 5 від 26.10.2020, № 7 від 27.10.2020, № 9 від 29.10.2020, № 10 від 29.10.2020, № 14 від 30.10.2020.
Крім того, по факту перевезення кукурудзи між сторонами договору складено акт здачі-приймання робіт № 14 від 30.10.2020.
Для оплати наданих послуг з перевезення кукурудзи позивачем було складено та надано замовнику рахунок на оплату № 15 від 30.10.2020.
На підставі рахунка на оплату № 15 від 30.10.2020 замовником перевезень (ПАВП “ФІРМА АГРО-КЛАС”) платіжним дорученням № 1600 від 24.11.2020 на банківський рахунок ПП “ОМЕГА-2000” (перевізник) було перераховано вартість перевезень кукурудзи на загальну суму 43599,48 грн., що підтверджується банківською випискою від 24.11.2020.
Господарська операція також підтверджуються оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361 (розрахунки з покупцями та замовниками) за жовтень 2020 року та картками рахунку 361, 311 за жовтень 2020 року.
Таким чином, станом на 25.11.2020 зобов`язання сторін визначені у Додатковій угоді № 8 від 22.10.2020 складеної до договору перевезення вантажу № 2-16/03-2020 від 16.03.2020 виконані сторонами в повному обсязі, заборгованість відсутня, що підтверджується актом звіряння.
З метою дотримання положень чинного податкового законодавства України позивачем, як суб`єктом господарювання яким надано послуги з перевезення, складено на ім`я замовника (ПАВП “ФІРМА АГРО-КЛАС”) податкову накладну № 17 від 30.10.2020, яку направлено на реєстрацію у Єдиному державному реєстрі податкових.
Проте, згідно Квитанції про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.11.2020 в ЄРПН зареєстровано за № 9300476629 податкову накладну № 17 від 30.10.2020 прийнято, але її реєстрацію зупинено. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D"=17.5318%, "P"=11794.3.
Позивач скористався наданим правом та подав до контролюючого органу пояснення та первинні документи для підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній реєстрацію якої зупинено в ЄРПН, копії яких додаються.
Рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - комісія регіонального рівня) від 02.12.2020 № 2193748/30801597 позивачу відмовлено в реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 17 від 30.10.2020. Підставою прийнятого рішення зазначено неподання платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження, продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити). В якості додаткової інформації зазначено ненадання платником податку складських документів (інвентаризаційні описи).
Крім того, встановлені обставини справи свідчать про те, що 20.08.2020 позивачем було складено та направлено до контролюючого органу Таблицю даних платника податків на додану вартість. 
Згідно інформації, що міститься у Квитанції № 2 від 20.08.2020, документ прийнято. Проте у Квитанції № 2 від 20.08.2020 в розділі Виявлені помилки зазначено: Інформацію Таблиці даних платника податку на додану вартість, зареєстрованої у контролюючому органі 20.08.2020 за № 9206906241 не враховано автоматично через невиконання вимог п. 18 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165. Таблицю даних платника податку на додану вартість прийнято до розгляду.
28 серпня 2020 року Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 20.08.2020 № 9206906241.
В якості підстави для прийняття даного рішення відповідачем-1 зазначено: Не відповідає п.14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165.
Не погоджуючись з зазначеними рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду з даним позовом.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, з огляду на таке.
Щодо неврахування контролюючим органом таблиці даних платника податку на додану вартість.
Відповідно до підпункту 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 1165).
За визначенням, наведеним у пункті 2 вказаного Порядку, таблиця даних платника податку це зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Пунктами 12-20 Порядку №1165 встановлено:
12. Платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).
13. У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
14. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.
15. Таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання.
16. Комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (додаток 6).
17. У рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування.
18. Таблиця даних платника податку враховується ДПС в автоматичному режимі у разі, коли:
така таблиця подається платниками податку - сільськогосподарськими товаровиробниками, включеними до Реєстру отримувачів бюджетної дотації відповідно до Закону України "Про державну підтримку сільського господарства України", та/або сільськогосподарськими товаровиробниками, які на 31 грудня 2016 р. застосовували спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 Кодексу (у редакції, що діяла на 31 грудня 2016 р.) та мають у власності (право власності/користування) та/або на умовах оренди земельні ділянки, загальна площа яких становить не менш як 200 гектарів включно станом на 1 січня та які відображені в податковій звітності до 20 лютого поточного року (до 20 лютого поточного року враховується наявність таких ділянок за звітний період попереднього року), та у поданій таблиці даних платника податку зазначаються відомості про постачання (виготовлення) таких груп товарів за кодами згідно з УКТЗЕД, як живі тварини (код згідно з УКТЗЕД 01); риба і ракоподібні, молюски та інші водяні безхребетні (код згідно з УКТЗЕД 03); молоко та молочні продукти; яйця птиці; натуральний мед; їстівні продукти тваринного походження, в іншому місці не зазначені (код згідно з УКТЗЕД 04); овочі та деякі їстівні коренеплоди і бульби (код згідно з УКТЗЕД 07); їстівні плоди та горіхи; шкірки цитрусових або динь (код згідно з УКТЗЕД 08); зернові культури (код згідно з УКТЗЕД 10); насіння і плоди олійних рослин; інше насіння, плоди та зерна; технічні або лікарські рослини; солома і фураж (код згідно з УКТЗЕД 12);
зазначена таблиця подається платниками податку, в яких значення показників D та P, розрахованих у порядку, встановленому пунктом 3 цього Порядку, мають такі розміри: D >0,02, P <Pм х 1,4, та в такій таблиці зазначені товари/послуги, обсяг постачання яких згідно з податковими накладними / розрахунками коригування, зареєстрованими за останні 12 календарних місяців у Реєстрі, становить більше 25 відсотків загального обсягу операцій з постачання за останні 12 календарних місяців.
19. У разі коли до контролюючого органу надійшла податкова інформація, що свідчить про надання платником податку недостовірної інформації, в таблиці даних платника податку, яка врахована, зокрема в автоматичному режимі, комісії контролюючих органів мають право прийняти рішення про неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 Кодексу (додаток 7).
Отже, наведені норми права, зокрема, визначають як підстави для врахування таблиці даних платника податку так і підстави для прийняття рішення про неврахування таблиці даних платника податку. При цьому, у рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування (п.17 Порядку №1165).
Як зазначено вище у Квитанції №2 зазначено, що Таблицю даних не враховано автоматично через невиконання вимог п.18 Порядку №1165.
Але, які саме положення пункту 18 Порядку позивачем не виконано, у Квитанції не зазначено.
У свою чергу, зі змісту оскаржуваного рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.08.2020 №1877939/ 30801597 вбачається, що причиною неврахування таблиці даних платника податку стало її невідповідність вимогам п.14 Порядку №1165.
Суд першої інстанції, встановивши зазначені обставини справи, обґрунтовано вказав на те, що зазначення у Рішенні про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 28.08.2020 № 1877939/ 30801597 як підставу не прийняття Таблиці даних платника податку на додану вартість лише п.14, а у Квитанції №2 лише п.18 “Порядку зупинення реєстраціїподаткової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за №1165, без конкретизації, порушує права та інтереси позивача через не визначеність. 
Суд апеляційної інстанції погоджується з аргументами ГУ ДПС у Запорізькій області про те, що прийняття рішення про неврахування таблиці даних є повноваженнями контролюючого органу. В той же час, як правильно звернув увагу суд першої інстанції, такі повноваження повинні реалізовуватися у спосіб, що визначений законодавством. А отже в контексті спірних відносин, з урахуванням підстав для прийняття оскаржуваного рішення, контролюючим органом повинно бути доведено у чому саме полягає невідповідність таблиці даних вимогам п.14 Порядку №1165.
Такої невідповідності відповідачами, під час розгляду справи судом першої інстанції, доведено не було. 
В апеляційній скарзі відповідач також не наводять жодних мотивів (аргументів) відносно того, які саме виявлені невідповідності стали підставою для прийняття рішення про неврахування таблиці даних.
Отже, враховуючи суть спірних відносин, встановлені у цій справі обставини, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що оскаржуване рішення є необґрунтованим, тобто не відповідає критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які визначені ч.2 ст.2 КАС України.
Щодо реєстрації податкової накладної.
Відповідно до приписів пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в    порядку    та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок).
Підпунктом 2 пункту 3 Порядку встановлено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності такій ознаці безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі – ознаки безумовної реєстрації): обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем – платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник – посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку.
Приписами пунктів 5 та 7 Порядку передбачено, що податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу  податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, обов`язковою умовою зупинення реєстрації податкової накладної є встановлення критерію ризикованості здійснення операцій.
У свою чергу, постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 Критерії ризиковості здійснення операцій (далі – Критерії).
Відповідно до пункту 1 Критеріїв одним з критеріїв ризиковості здійснення операцій є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в   податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі – платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як зазначено вище, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних контролюючим органом визначено п.1 Критеріїв ризиковості та запропонував позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, визначеної в податкових накладних.
Суд першої інстанції обґрунтовано звернув увагу на співвідношення підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, визначених у Квитанції №1, пункту 1 Критеріїв ризивості операцій, з урахуванням тих господарських операцій, за наслідками яких позивачем складено податкову накладну.
Тобто, у квитанції зазначено про коди УКТЗЕД, величину залишку придбаного товару, але у спірному випадку податкову накладну складено за результатами надання послуг по перевезенню вантажу і власником цього вантажу (товару) позивач не є.
Отже, суд першої інстанції правильно виходив з того, що відповідачем не було обґрунтовано підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, а відповідно не було обґрунтовано і пропозицію позивачу надати пояснення та копії документів.
Встановлені обставини справи також свідчать про те, що позивачем на адресу контролюючого органу направлялося повідомлення, із наданням пояснень та копій первинних документів по господарській операції, і вказане повідомлення було отримано відповідачем.
На час прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладноих діяв Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 (зареєстрований в Мінюсті України 13.12.2019р. за №1245/34216).
Відповідно до п.2, 3, 4-7, 11 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу .
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності ( УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком №520 (додаток до вказаного Порядку).
Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано повинні бути конкретно вказані.
Однак, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення містять лише загальне твердження: «Надання платником податку копій документів, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити)».
В якості додаткової інформації зазначено ненадання платником податку складських документів (інвентаризаційні описи).
З приводу таких підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН, суд першої інстанції обгрунтовано виходив з того, що суть господарських операцій, за наслідками яких складено податкову накладну, не стосувалася зберігання товарів, а отже ненадання позивачем складських документів (інвентаризаційні описи) пов`язане з їх об`єктивної відсутністю та не могло бути підставою для прийняття оскаржуваного рішення.
Отже наведене свідчить про необґрунтованість оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
З огляду на викладене, враховуючи встановлені обставини справи, які свідчать про неправомірність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, необґрунтованість рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності рішення Комісії ГУ ДПС у Запорізькій області про відмову в реєстрації податкової накладної.
Ураховуючи викладене, суд апеляційної інстанції приходить висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує.
На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст.  316,  321,  322,  325 КАС України, суд, -
 ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 лютого 2021 року по справі №280/9380/20 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені  ст.ст.328, 329 КАС України.
  
Вступну та резолютивну частину проголошено 18.05.2021р.
          Повне судове рішення складено 19.05.2021р.
   
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк