П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
_________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

08 квітня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/9391/20	

Головуючий в 1 інстанції: Потоцька Н.В.
рішення суду першої інстанції прийнято у
м. Одеса, 23 листопада 2020 року

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача:                                                    Танасогло Т.М.,
суддів:                                                                       Димерлія О.О., Єщенка О.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року у справі за адміністративним позовом Селянського (фермерського) господарства «Моряк» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И В :

У вересні 2020 року Селянське (фермерське) господарство «Моряк» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про відповідність платника податку на додану вартість (Селянське (фермерське) господарство «Моряк») критеріям ризиковості платника податку від 17.03.2020 року № 5598; зобов`язання Головне управління Державної податкової служби в Одеській області виключити Селянське (фермерське) господарство «Моряк» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що Комісією відповідача у спірному рішенні не зазначено підставу, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Крім цього зазначає, що комісією не розшифровано, яка саме податкова інформація стала підставою для прийняття рішення про відповідність позивача пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року, адміністративний позов Селянського (фермерського) господарства «Моряк» задоволено частково. 
Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про відповідність платника податку на додану вартість (Селянське (фермерське) господарство «Моряк») критеріям ризиковості платника податку від 17.03.2020 року №5598.
В іншій частині вимог відмовлено.
Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області на користь селянського (фермерського) господарства "Моряк" суму судового збору за подання адміністративного позову за: платіжною квитанцією № 076 від 15.09.2020 року у сумі 2 102, 00 грн. (дві тисячі сто дві гривні 00 коп.).
Не погоджуючись з прийнятим рішенням в частині задоволених позовних вимог, Головним управлінням ДПС в Одеській області подано до суду апеляційну скаргу, у якій посилаючись на порушення судом першої інстанції під час ухвалення рішення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції, та винести постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування скарги апелянт зазначив, що з 01.02.2020р. діє новий Порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, передбачений Постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р. На виконання цієї Постанови№1165, позивача 04.02.2020р. було внесено до Переліку ризикових платників податків відповідно до п .8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. Позивачем відповідно до законодавства було направлене повідомлення про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку 31 від 06.03.2020р. За розглядом наданих платником документів, Комісією було прийнято рішення від 17.03.2020р. № 5598. Посилаючись на правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 20.11.2019 року по справі № 480/4006/18 та від 03.03.2020 року по справі № 240/3665/19, апелянт зазначає, що контролюючий орган здійснює моніторинг податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах ДФС з метою виявлення ризиків порушення норм податкового законодавства. Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку. Дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії ГУ ДПС), є службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку передбаченому ПК України та нормативно-правових актів, прийнятих на виконання вимог цього Кодексу. Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПР України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.
На підставі п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження, у зв`язку з чим фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
З урахуванням ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Селянське (фермерське) господарства «Моряк» (ідентифікаційний код 26134672).
04.02.2020 року СФГ «Моряк» засобами телекомунікаційного зв`язку отримало Рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 2143.
Підставу зазначено: «п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку».
На підставі вищевказаного рішення СФГ «Моряк» включено до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
06.03.2020 року СФГ «Моряк» засобами телекомунікаційного зв`язку подало Повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку №1 (надалі - Повідомлення від 06.03.2020 року №1).
Додано: Пояснення СФГ «Моряк» вих. № 14 від 04.03.2020 року, копії відповідних документів (договори, накладні, звіти за формою № 29-сг, банківські виписки тощо) щодо господарської діяльності у 2018 - 2019 роках.
17.03.2020 року засобами телекомунікаційного зв`язку прийнято Рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №5598.
Підставу зазначено: «п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку». Наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
08.09.2020 року зупинено реєстрацію податкової накладної (в ЄРПН зареєстровано за №9223236562) - податкової накладної №1 від 20.08.2020 року.
Результат обробки: Документ прийнято. Реєстрація зупинена:
«Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 20.08.2020 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо:
показник "D"=9.5691 %, "Р"=0'
Додатково повідомляємо - Особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, при цьому відповідно до вимог  Закону України «Про електронні довірчі послуги» - особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатись у захищеному носії інформації (у кваліфікованому засобі електронного підпису).
Сертифікат: № '0100000000000000000000000000060006e9471f, видавець: 'UA-36865753-0117' 'АЦСК ТОВ "Центр сертифікації ключів "Україна"', найменування: 'СФГ "МОРЯК"'
Додатково повідомляємо - Особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, при цьому відповідно до вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги» - особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатись у захищеному носії інформації (у кваліфікованому засобі електронного підпису).
Сертифікат: № '0100000000000000000000000000060006e9471f ', видавець: 'UA-36865753-0117' 'АЦСК ТОВ "Центр сертифікації ключів "Україна"', найменування: ' ОСОБА_1 '
Виявлені помилки: -.».
Не погоджуючись із прийнятим рішенням, вважаючи його протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з недоведеності відповідачем правомірності застосування до позивача п. 8 Критеріїв ризиковості платників податку та вказав, що спірне рішення відповідача прийнято за відсутності підстав для його прийняття. 
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, вважає його обґрунтованим, виходячи з наступного.
Згідно з ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Як визначено п.201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок № 1165).
Пунктом 2 Порядку № 1165 визначено, зокрема, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Згідно пунктів 4, 5 Порядку № 1165 зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі  податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно з пунктом 6 вищевказаного Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Крім того, пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додаток 1 до Порядку № 1165 містить перелік Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. 
Так, віднесення до п.8 Критеріїв здійснюється у разі наявної у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
У затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме:
- у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності, або
- з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від … р. №.
Отже, виходячи з аналізу зазначених норм права при здійсненні опрацювання податкових накладних, направлених для реєстрації в ЄРПН, податковий орган проводить моніторинг відповідності / не відповідності критеріям ризиковості платника податку або здійсненої господарської операції.
При цьому, форма рішення про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачає зазначення контролюючим органом конкретної податкової інформації, яка стала підставою для прийняття вказаного рішення на підставі п. 8 Критеріїв.
Як вбачається з матеріалів справи, 04.02.2020р. СФГ «Моряк» отримало рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 2143. Як підставу було зазначено: «п.8 Критеріїв ризиковості платника податку».
При цьому, в графі «Податкова інформація», яка заповнюється в разі відповідності платника п. 8 критеріям ризиковості, податковим органом проставлено прочерк без зазначення розшифровки, яка саме конкретно податкова інформація стала підставою для прийняття вказаного рішення на підставі п. 8 Критеріїв, тощо.
06.03.2020 року СФГ «Моряк» було надано до податкового органу повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку №1 із поясненнями та копіями відповідних первинних документів у підтвердження щодо господарської діяльності позивача у 2018 -2019 роках. 
17.03.2020 року позивач отримав спірне рішення № 5598 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Як підставу було зазначено: «п.8 Критеріїв ризиковості платника податку».
При цьому, в графі «Податкова інформація», яка заповнюється в разі відповідності платника п. 8 критеріям ризиковості, податковим органом вже було зазначено: Наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.
Колегія суддів звертає увагу на ту обставину, що зазначаючи про те, що таке рішення приймається «з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 06.03.2020р. № 1», - у спірному рішенні відповідачем не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції. Натомість, контролюючим органом лише процитовано зміст п.8 Критеріїв ризиковості платника податків.
Аналізуючи вказане, судова колегія вважає, що оскаржуване рішення не містить мотивації підстав та причин віднесення товариства до ризикових платників податків відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платників податку, та про не доведення податковим органом документально обставин наявності у нього податкової інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником податків.
Апеляційний суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Також, за приписами ст. 2 КАС України, які фактично визначають вимоги, зокрема до рішень суб`єктів владних повноважень, визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
В даному випадку, оскаржуване рішення було прийнято відповідачем необґрунтовано, оскільки ним не було наведено жодних обставин, які б обумовлювали підстави його прийняття.
Таким чином, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про відсутність законних підстав у податкового органу для прийняття оскаржуваного рішення про відповідність СФГ «Моряк» критеріям ризиковості платника на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
В апеляційній скарзі податковим органом жодним чином не обґрунтовано правомірності прийняття спірного рішення та наявності підстав для визнання відповідності СФГ «Моряк» п. 8 критеріїв ризиковості платника податку.
В іншій частині судове рішення не оскаржується.
Посилання на правові висновки Верховного Суду, зокрема викладені у постановах від 20.11.2019 року по справі № 480/4006/18 та від 30.03.2020 року по справі № 240/3665/19 колегія суддів оцінює критично, оскільки у вказаних справах спірні правовідносини виникли з приводу реалізації податковим органом вимог Порядку № 117. Та істотні відмінності полягають саме у тому, що за Порядком № 1165 контролюючий орган приймає рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості, яке може бути оскаржено в судовому порядку. В свою чергу спірні правовідносини у даній справі регулюються Порядком № 1165.
Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає вказану апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись ст. ст. 241-243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 328, 329 КАС України, апеляційний суд, –
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2020 року у справі № 420/9391/20- залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.
Повний текст постанови складено та підписано 08 квітня 2021 року.

Головуючий суддя 	 	Танасогло Т.М.	
Судді	    	Димерлій О.О.    Єщенко О.В.