ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 травня 2021 року	   Львів	Справа № 460/6207/20 пров. № А/857/5151/21	
 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючої судді                                                        Хобор Р.Б.,
суддів                                                                             Сеника Р.П., Шинкар Т.І.
з участю секретаря судового засідання                            Максим Х.Б.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційні скарги ОСОБА_1 та Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2020 року, ухвалене суддею Дудар О.М. у м. Рівне о 11 год. 35 хв. у справі № 460/6207/20 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування рішень

                                                            В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся до суду з позовом у якому просить суд визнати протиправними та скасувати:
- податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007871304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» в сумі 16900,04 грн. (в т.ч.: 13520,03грн - за податковими зобов`язаннями, 3380,01 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами));
- податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007901304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» в сумі 3678287,68 грн. (в т.ч.: 2942630,14грн - за податковими зобов`язаннями, 735657,54 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами));
- податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007881304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «адміністративні штрафи та інші санкції» в сумі 510,00грн;
- податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007891304 про застосування штрафних санкцій за платежем «податок на доходи фізичних осіб» в сумі 510,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007921304 про застосування штрафних санкцій за платежем «податок на додану вартість із вироблених і Україні товарів (робіт, послуг)» в сумі 6460,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007911304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість із вироблених і Україні товарів (робіт, послуг)» в сумі 5278849,10 грн. (в т.ч.: 4342279,28 грн. - за податковими зобов`язаннями, 1085569,82 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами));
- вимогу від 19.07.2019 року № Ф-49 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 129280,05 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 19.07.2019 року № 0002551304, яким визначено штрафні санкції в сумі 50279,99 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 19.07.2019 року № 0002561304, яким визначено штрафні санкції в сумі 510,00грн;
- податкову вимогу від 24.07.2020 року № 334779-50 на суму 6156437,26 грн. (в т.ч.: 2956150,17 грн. - основний платіж, 740057,55 грн. - штрафні санкції, 2460229,54 грн. - пеня).

Позовні вимоги мотивовано тим, що впродовж 2013-2016 років позивач систематично здійснював продаж належних йому на праві власності об`єктів нерухомості. Відповідач, визначив таку діяльність позивача як підприємницьку та нарахував позивачу грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору, податку на додану вартість та єдиного внеску.

Проте, позивач вважає оскаржені рішення відповідача протиправними, оскільки, на думку позивача, продаж фізичною особою належних їй на праві власності об`єктів нерухомості більше одного разу на рік має оподатковуватись за ставкою визначеною пунктом 167.2 статті 167 Податкового кодексу України, тобто у розмірі 5 відсотків від оціночної вартості об`єкта нерухомості.

Таким чином, позивач вважає, що відповідач неправомірно нарахував йому грошові зобов`язання з військового збору, податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість та єдиного внеску, а тому просить скасувати оскаржені рішення.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2020 року адміністративний позов задоволено частково. 

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 19.07.2019 року № 0007911304 про збільшення грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів, (робіт, послуг)» у загальній сумі 5278849,10 грн. (в т.ч.: 4342279,28 грн. - за податковими зобов`язаннями, 1085569,82 грн. -  за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)).

У задоволенні інших позовних вимог відмовлено.

Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, Головного управління ДПС у Рівненській області, судові витрати зі сплати судового збору в сумі 6177 (шість тисяч сто сімдесят сім) гривень 20 копійок.   

Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржили позивач та відповідач, подавши апеляційні скарги.

Позивач просить рішення суду першої інстанції скасувати в частині відмови у задоволенні позову та постановити нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити повністю.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що суд першої інстанції невірно розтлумачив норми Податкового кодексу України щодо оподаткування операцій з купівлі-продажу об`єктів нерухомості та наполягає на тому, що такі господарській операції оподатковуються за ставкою визначеною пунктом 167.2 статті 167 Податкового кодексу України, тобто у розмірі 5 відсотків від оціночної вартості об`єкта нерухомості.

Відповідач просить рішення суду першої інстанції скасувати в частині задоволення позову та постановити нове рішення, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

У обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає те, що суд першої інстанції порушив норми матеріального права, неповно з`ясував обставини справи та зробив помилковий висновок про часткове задоволення позову. 

Таку позицію відповідач пояснює тим, що під час проведення позапланової невиїзної перевірки позивача, відповідач встановив те, що позивач протягом 2013 – 2016 років займався підприємницькою діяльністю, мав у власності земельні ділянки, був замовником будівництва багатоквартирних житлових будинків, надалі відчужував житлову та нежитлову нерухомість у збудованих будинках за договорами купівлі-продажу. Відтак, позивач, на думку відповідача, зобов`язаний був зареєструватися як фізична особа-підприємець, стати на облік як платник податків у контролюючому органі, подавати декларації про майновий стан і доходи, з податку на додану вартість, сплачувати відповідні податки та збори. 

Однак, позивач не зареєстрував свою підприємницьку діяльність, а також не сплати від її провадження податки та збори, тому відповідач правомірно нарахував грошові зобов`язання.

Заслухавши суддю – доповідача, пояснення сторін, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.

Суд першої інстанції встановив те, що у період з 11.06.2019 року по 18.06.2019 року, на підставі наказу від 31.05.2019 року № 1523, Головне управління ДФС у Рівненській області провело документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питань здійснення господарської діяльності без державної реєстрації та своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2013 року по 31.12.2016 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2013 року по 31.12.2016 року, за результатами якої 25.06.2019 року склало акт № 1277/17-00-13-04/ НОМЕР_1 .

У акті перевірки відповідач зафіксував наступні порушення:
-  пп.16.1.2 п.16.1 ст.16, п.44.1, п.44.3, ст.44, п.176.1 ст.176, п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI (незабезпечення зберігання документів та відсутність ведення обліку доходів і витрат з метою визначення суми загального річного оподатковуваного доходу та виконання обов`язку щодо подання податкової декларації за 2013-2016 роки);
- пп.49.18.5 п.49.18 ст.49, п.177.5, п.177.11 ст.177 Податкового кодексу України (несвоєчасне подання декларацій про майновий стан і доходи за 2014 рік та неподання декларацій про майновий стан і доходи за 2013 рік, 2015 рік та 2016 рік);
- п.163.1 ст.163, пп.164.1.1, пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, п.167.1 ст.167, п.177.1, п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України (заниження податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 2942630,14 грн;
- п.4 ч.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині ненарахування та несплати єдиного внеску всього на загальну суму 129280,05 грн.;
- п.1 ст.58 Господарського кодексу України (здійснення господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання);
- п.181.1 ст.181, п.183.4, п.183.10 ст.183, ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України (заниження грошового зобов`язання зі сплати податку на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету  в сумі 4342279,28 грн.
- п.49.18 ст.49, п.202.1 ст.202 Податкового кодексу України (неподання податкових декларацій з податку на додану вартість з листопада 2013 року по грудень 2016 року.
- п.16-1 підрозд.10 розд. ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України (заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає декларуванню та сплаті до бюджету за 2015 рік на суму 13520,03 грн.)

На підставі акта перевірки відповідач 19.07.2019 року прийняв:
- податкове повідомлення-рішення № 0007871304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» в сумі 16900,04 грн. (в т.ч.: 13520,03 грн - за податковими зобов`язаннями, 3380,01 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами));
- податкове повідомлення-рішення № 0007901304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» в сумі 3678287,68 грн. (в т.ч.: 2942630,14 грн - за податковими зобов`язаннями, 735657,54 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами));
- податкове повідомлення-рішення № 0007881304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «адміністративні штрафи та інші санкції» в сумі 510,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 0007891304 про застосування штрафних санкцій за платежем «податок на доходи фізичних осіб» в сумі 510,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 0007921304 про застосування штрафних санкцій за платежем «податок на додану вартість із вироблених і Україні товарів (робіт, послуг)» в сумі 6460,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення № 0007911304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість із вироблених і Україні товарів (робіт, послуг)» в сумі 5278849,10 грн. (в т.ч.: 4342279,28 грн. - за податковими зобов`язаннями, 1085569,82 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами));
- вимогу № Ф-49 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 129280,05 грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0002551304 в сумі 50279,99грн;
- рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 0002561304 в сумі 510,00 грн;

24.07.2020 року відповідач прийняв податкову вимогу № 334779-50, якою позивача повідомлено про наявність податкового боргу станом на 24.07.2020 року у загальній сумі 6156437,26 грн. (в т.ч.: 2956150,17 грн. - основний платіж, 740057,55 грн. - штрафні санкції, 2460229,54 грн. - пеня).

Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що позивач здійснював продаж об`єктів нерухомості систематично, більше трьох разів на рік, що підпадає під ознаки підприємницької діяльності, а тому зобов`язаний був зареєструватися підприємцем та сплачувати відповідні податки та збори. Оскільки позивач самостійно не зареєструвався як підприємець і не сплатив належні, під час здійснення підприємницької діяльності з продажу об`єктів нерухомості податки, то відповідач правомірно нарахував позивачу грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску, а також застосував штрафні санкції. При цьому, суд зробив висновок про те, що суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість відповідач нарахував неправомірно, оскільки, цей податок нараховується на перший продаж об`єкта нерухомості, а позивач був вторинним продавцем. За цих обставин, суд першої інстанції зробив висновок про часткове задоволення позову.

Апеляційний суд не погоджується із вказаним висновком з огляду на наступні обставини.

Згідно з ч.1 ст.42 Господарського кодексу України, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Відповідно до ч.1 ст.55 Господарського кодексу України, суб`єктами господарювання визнаються учасники господарських відносин, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов`язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов`язаннями в межах цього майна, крім випадків, передбачених законодавством.

Зі змісту наведених норм видно, що підприємницькою діяльністю можна вважати сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних і нематеріальних благ, реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку. Підприємницька діяльність, передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов`язані з такою діяльністю.

Суд першої інстанції встановив, що позивач як замовник побудував декілька об`єктів нерухомості - багатоквартирних будинків у селі Петропавлівська Борщагівка Києво-Святошинського району Київської області, які складаються з відокремлених квартир.

Апеляційний суд вважає, що це будівництво не можна кваліфікувати як таке, що мало на меті задоволення власних (особистих) потреб позивача як фізичної особи.

Навпаки, будівництво самостійних багатоквартирних об`єктів, як за власні, так і залучені кошти, є безумовним свідченням того, що збудований об`єкт нерухомості передбачав отримання прибутку від наступного продажу, що є неодмінною характерною ознакою підприємницької діяльності.

Апеляційний суд встановив те, що у період з 2013 по 2016 роки позивач реалізував у цих будинках 46 квартир, 2 нежитлових приміщення. Окремо, за цей період, позивач реалізував 2 об`єкти незавершеного будівництва за адресою: вул. Велика Кільцева, 9, корпус 1 в селі Петропавлівська Борщагівка Києво-Святошинського району Київської області, а також  земельну ділянку. 

Апеляційний суд вважає, що продаж упродовж вказаного періоду великої кількості об`єктів нерухомості (квартир, нежитлових приміщень, незавершеного будівництва, земельної ділянки) є свідченням систематичної діяльності, як ще однієї з ознак підприємництва.

Отже, на думку апеляційного суду, ряд послідовних цілеспрямованих дій позивача з продажу нерухомого майна є систематичною діяльністю, метою якої є саме отримання прибутку, оскільки зазначені дії з продажу не можна кваліфікувати як такі, що мали на меті задоволення власних (особистих) потреб фізичної особи. Вказане є свідченням того, що відповідна діяльність для цілей оподаткування повинна кваліфікуватися як підприємницька.

Цей висновок апеляційного суду узгоджується з правовим висновком Верховного Суду, який викладений у постанові від 06.11.2020 року у справі № 826/6329/16.

Разом з тим апеляційний суд зазначає, що висновок суду першої інстанції про правомірність прийняття контролюючим органом спірних рішень є передчасним з огляду на таке.

За змістом п.177.1 ст.177 Податкового кодексу України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Абзацами 1, 2 п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України встановлено, що ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17 відсотків.

Відповідно до абз. 3 вказаного пункту, платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно з статтями 177 і 178 цього розділу, застосовують ставку податку 17 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування. 

У грудні 2014 року ця норма змінена Законом № 71-VIII від 28.12.2014 року, і податок вказаний у цій нормі встановлено на рівні 20 відсотків.

Згідно з п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом ІІІ цього Кодексу (п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України).
Отже, вказаними нормами встановлено, що будь-яка діяльність фізичної особи - підприємця, яка за своїм характером є підприємницькою, а отже не спрямована на задоволення особистих потреб фізичної особи, повинна оподатковуватися за ставками 15 (17, 20) відсотків, незалежно від визначених видів господарської діяльності платника, яка нараховується на різницю між загальним отриманим доходом та документально підтвердженими витратами.

При цьому, ст.177 Податкового кодексу України визначає об`єкт (базу) оподаткування, а стаття 167 Податкового кодексу України ставки.

Водночас, податковий орган для обрахунку позивачу податку на доходи фізичних осіб застосував абзац 3 п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України і визначений у цій статті об`єкт оподаткування, що є неправильним, оскільки стаття 167 Податкового кодексу України не визначає об`єкт оподаткування, а лише ставки податку.

Таким чином, податковий орган невірно розрахував позивачу розмір податку на доходи фізичних осіб за 2013-2015 роки, а саме не визначив об`єкт оподаткування шляхом віднімання від загального доходу, документально підтверджених витрат.

У січні 2016 року ставка податку, відповідно до пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України становила 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Однак, цю ставку податку відповідач застосував до загального отриманого позивачем доходу не віднявши понесені позивачем витрати. Отже, відповідач невірно розрахував податкове зобов`язання позивача за 2016 рік. 

Внаслідок цього, на думку апеляційного суду, податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007901304 про визначення грошового зобов`язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування" в сумі 3678287,68 грн. (в т.ч.: 2942630,14 грн. - за податковими зобов`язаннями, 735657,54 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)) необхідно скасувати, як протиправне.

Що стосується правомірності вимоги відповідача від 19.07.2019 року № Ф-49 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 129280,05грн, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 19.07.2020 року № 0002551304, яким визначено штрафні санкції в сумі 50279,99 грн. та рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 19.07.2019 року № 0002561304, яким визначено штрафні санкції в сумі 510,00 грн., то апеляційний суд зазначає наступне.

Відповідно до п.4 ч.1 ст.4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 року № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI), платниками єдиного внеску, зокрема, є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.

Єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу на місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

За змістом п.11 ст.8 Закону № 2464-VI, єдиний внесок для платників податків, зазначених у пунктах 4 та 5 частини 1 статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка у 2014-2015 роках та 22 відсотка у 2016-2018 роках визначеної пунктами 2 та 3 частини 1 статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Водночас, п.3 ст.7 Закону №2464-VI передбачено, що нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.

Апеляційний суд вище встановив, що об`єктом оподаткування для фізичних осіб-підприємців є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. На цю різницю нараховується єдиний внесок.

Проте, апеляційний суд зауважує, що відповідач нарахував суму єдиного внеску в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому, відповідач не розрахував чистий оподатковуваний дохід, який є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та базою нарахування єдиного внеску, а отже неправильно визначив суму єдиного внеску для позивача. 

Відповідно до вимог п.8 ст.9 Закону №2464-VI, платники єдиного внеску зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за відповідний базовий звітний період, не пізніше 20 числа місяця, що настає за базовим звітним періодом, крім гірничих підприємств, які зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за відповідний базовий звітний період, не пізніше 28 числа місяця, що настає за базовим звітним періодом.

Платники єдиного внеску, зазначені у пунктах 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок.

Згідно з ч.ч.2-4 ст.25 Закону № 2464-VI, у разі виявлення своєчасно не сплачених сум страхових внесків платники єдиного внеску зобов`язані самостійно обчислити ці внески і сплатити їх з нарахуванням пені в порядку і розмірах, визначених цією статтею.

При цьому, орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату. Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом.

Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.
Одночасно за приписами п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464-VI, за донарахування територіальним органом Пенсійного фонду або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 5 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний базовий звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Зважаючи на те, що відповідач невірно визначив позивачу базу нарахування єдиного внеску та грошове зобов`язання зі сплати єдиного внеску то нарахування штрафних санкцій та пені є протиправним.

Зважаючи на це, вимогу відповідача про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 129280,05 грн. від 19.07.2019 року № Ф-49, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 19.07.2020 року № 0002551304, яким визначено штрафні санкції в сумі 50279,99 грн. та рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 19.07.2019 № 0002561304, яким визначено штрафні санкції в сумі 510,00 грн. необхідно скасувати, як протиправні.

Що стосується правомірності податкового повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007911304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість із вироблених і Україні товарів (робіт, послуг)» в сумі 5278849,10 грн (в т.ч.: 4342279,28 грн. - за податковими зобов`язаннями, 1085569,82 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)), то апеляційний суд зазначає наступне.

Відповідно до п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 Податкового кодексу України звільняються від оподаткування операції з постачання житла (об`єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом. У цьому підпункті перше постачання житла (об`єкта житлового фонду) означає:
а) першу передачу готового новозбудованого житла (об`єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;
б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об`єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об`єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв`язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

Норми цього підпункту поширюються також на перший продаж дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об`єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд).

Аналіз змісту наведеної норми дає підстави для висновку, що операцією з першого постачання житла буде вважатися операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) до першого власника такого житла, незалежно від джерел фінансування будівництва: чи за рахунок власних коштів підприємства забудовника, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва. Така операція з першого постачання житла підлягає оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах.

У свою чергу операції з подальшого постачання житла (об`єктів житлового фонду) звільняються від оподаткування відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 Податкового кодексу України.

Таким чином, у випадку, коли після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформлюються на замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформлюються на таких фізичних осіб, операцією з першого постачання житла буде вважатись операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника. Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб, у розумінні норм Податкового кодексу України, не буде вважатися операцією з першого постачання житла, а тому дана операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість відповідно до Податкового кодексу України.

Наведений висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, яка викладена в постановах від 27.02.2018 року у справі № 826/1513/17, від 10.12.2019 року у справі № 817/223/15, від 06.11.2020 року у справі № 826/6329/16.

Отже, визначення позивачу грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість із вироблених і Україні товарів (робіт, послуг)» є протиправним, а тому податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007911304 необхідно скасувати.

Що стосується подання податкових декларацій з податку на доходи фізичних осіб та податку на додану вартість із вироблених і Україні товарів (робіт, послуг), то апеляційний суд зазначає, що відповідно до пункту 179.2 статті 179 Податкового кодексу України обов`язок платника податку щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такий платник податку отримував доходи від операцій продажу (обміну) майна, дарування, дохід від яких відповідно до цього розділу не оподатковується, оподатковується за нульовою ставкою та/або з яких при нотаріальному посвідченні договорів, був сплачений податок відповідно до цього розділу.

Апеляційний суд встановив те, що позивач за 2013-2016 роки отримав дохід від операцій з продажу нерухомого майна та сплатив податок передбачений пунктом 167.2 статті 167 Податкового кодексу України при нотаріальному посвідченні договорів, отже позивач не мав обов`язку подавати річні декларації з податку на доходи фізичних осіб та податку на додану вартість.

На підставі цього, апеляційний суд вважає, що податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007891304 про застосування штрафних санкцій за платежем «податок на доходи фізичних осіб» в сумі 510,00 грн. та податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007921304 про застосування штрафних санкцій за платежем «податок на додану вартість із вироблених і Україні товарів (робіт, послуг)» в сумі 6460,00 грн. необхідно скасувати, як протиправні. 

Що стосується сплати військового збору, то апеляційний суд зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 1.2 пункту 16-1 Перехідних положень Податкового кодексу України об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування військовим збором відповідач визначив загальний річний оподатковуваний дохід позивача в сумі 901335 грн.

Однак, відповідач не надав доказів, а саме первинних документів, які свідчать про те, що позивач отримав загальний річний дохід саме у такій сумі.

Тому, апеляційний суд вважає, що податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007871304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» в сумі 16900,04 грн. (в т.ч.: 13520,03грн - за податковими зобов`язаннями, 3380,01 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)) необхідно скасувати, як необґрунтоване.

Що стосується нарахування штрафної санкції за незабезпечення зберігання документів та відсутність ведення обліку доходів і витрат з метою визначення суми загального річного оподатковуваного доходу та виконання обов`язку щодо подання податкової декларації за 2013-2016 роки, то відповідач і не з`ясував чи наявні у позивача первинні документи, оскільки, провівши позапланову невиїзну документальну перевірку, на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, відповідач не надсилав позивачу письмовий запит для надання пояснень та документального підтвердження господарської діяльності.

Тому, апеляційний суд вважає. що податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 року № 0007881304 про визначення грошового зобов`язання за платежем «адміністративні штрафи та інші санкції» в сумі 510,00 грн. необхідно скасувати, як протиправне.

Що стосується податкової вимоги від 24.07.2020 року № 334779-50 на суму 6156437,26 грн. (в т.ч.: 2956150,17 грн. - основний платіж, 740057,55 грн. - штрафні санкції, 2460229,54 грн. - пеня), то апеляційний суд зазначає, що до цієї вимоги увійшли суми нарахованого грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та адміністративного штрафу, які апеляційний суд вище визнав необґрунтованими.  Тому, зважаючи на це, вказану податкову вимогу необхідно скасувати.

Підводячи підсумок наведеного вище, апеляційний суд вважає, що вимоги адміністративного позову є підставні, а тому оскаржені рішення податкового органу необхідно скасувати як протиправні та необґрунтовані.

Відповідно до частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на викладене, апеляційний суд дійшов висновку про те, що суд першої інстанції необґрунтовано відмовив у задоволенні адміністративного позову, окрім, як скасування оскарженого рішення про нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість. 

Тому, апеляційний суд вважає, що апеляційну скаргу відповідача необхідно залишити без задоволення, апеляційну скаргу позивача задовольнити частково, оскаржене рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти постанову про задоволення адміністративного позову.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

                                                   П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 14 грудня 2020 року у справі № 460/6207/20 скасувати та прийняти постанову, якою адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: № 0007871304, № 0007901304, № 0007881304, № 0007891304, № 0007921304, № 0007911304 від 19.07.2019 року, вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 19.07.2019 року № Ф-49, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 19.07.2019 року № 0002551304, рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 19.07.2019 року № 0002561304, податкову вимогу від 24.07.2020 року № 334779-50.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту постанови, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуюча суддя	 	     Р. Б. Хобор 	
судді	 	     Р. П. Сеник 	
 	 	     Т. І. Шинкар 	

Повний текст постанови складений  13.05.2021 року