ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
07 квітня 2021 року 
м. Київ
справа №813/1200/18
адміністративне провадження № К/9901/8272/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Гусака М.Б., 
розглянув у попередньому судовому засіданні справу за позовом Державного підприємства "Львівський бронетанковий завод" до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державного підприємства (далі - ДП) "Львівський бронетанковий завод" на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.02.2020 (головуючий суддя Улицький В.З., судді Кузьмич С.М., Шавель Р.М.),
У С Т А Н О В И В:
У березні 2018 року Державне підприємство "Львівський бронетанковий завод" (далі - позивач, ДП "ЛБТЗ", Підприємство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ГУ ДФС, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.12.2017:
- №0022421414 - про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем ''податок на прибуток'' на 153' 019, 80 грн, в тому числі, штрафні (фінансові) санкції - 51' 006,60 грн;
- №0022411414 - про зменшення розміру від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, за вересень 2017 року на 229' 875,00 грн;
- №0022401414 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 72' 160,85 грн, в тому числі, штрафні (фінансові) санкції - 24' 035,53 грн;
- №0022471414 - про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за грудень 2016 року на 178'236,70грн, за вересень 2017 року - 11' 234' 103,55 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що операції між ДП "ЛБТЗ" та ТОВ ''Фірма ''Промпостачсервіс'', ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ''Булет лайн'' є реальними, підтверджуються первинними та іншими документами бухгалтерського і податкового обліку, в тому числі, і стосовно обставин щодо використання придбаних у вказаних контрагентів товарів у власній господарській діяльності Підприємства, а висновки контролюючого органу, зроблені в акті перевірки про порушення Підприємством податкового законодавства при формуванні даних податкового обліку за наслідками господарських операцій із вказаними контрагентами, є безпідставними, оскільки ґрунтуються виключно на підставі податкової інформації щодо відсутності реального (законного) джерела походження товарів. Відсутність товарно-транспортних накладних (далі - ТТН), як і актів приймання товару по кількості і якості, згідно з доводами позивача, не є підставою для висновку про безтоварність господарської операції, оскільки інші документи, які Підприємство надало під час перевірки, свідчать про фактичний рух його активів. Позивач вказував, що ТОВ ''Фірма «Промпостачсервіс», ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ ''Булет лайн'' на час здійснення операцій з постачання йому товарів мали відповідну правосуб`єктність, в тому числі, й податкову, посилався на індивідуальний характер відповідальності платника податків за податкове правопорушення.
Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 15.11.2018 позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС від 15.12.2017 № 0022411414, № 0022421414, № 0022401414, №0022471414.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу про порушення Підприємством податкового законодавства внаслідок відтворення фінансових показників господарських операцій з придбання товарів у ТОВ ''Фірма ''Промпостачсервіс'', ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ ''Булет лайн'' в податковому обліку є безпідставними, оскільки господарські операції фактично відбулися, підтверджені письмовими доказами (договорами поставки, видатковими та податковими накладними, платіжними дорученнями щодо сплати постачальнику ціни товару, сертифікатами якості товару). Доводи контролюючого органу про безтоварність операцій між позивачем та зазначеними контрагентами з посиланням на відсутність у позивача під час перевірки ТТН визнані судом непереконливими з огляду на те, що ТТН не є первинними документами бухгалтерського обліку, якими оформлюються операції з придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей. Оцінюючи доводи контролюючого органу, що податкова інформація в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгу постачання товарів свідчить про безтоварність поставок, суд дійшов висновку, що зазначена інформація не є належним доказом у розумінні норм процесуального права, оскільки не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів. Згідно з висновком суду, інше суперечило б принципу індивідуальної відповідальності платника податків. Суд не визнав доказове значення за фактом порушення кримінальних проваджень, в процедурах досудового розслідування в яких встановлені обставини щодо задіяння ТОВ „Булет лайн", ТОВ „Трастфактор" та ПВКП „Прогрес" в схемах незаконної податкової мінімізації, вказавши, що такий факт не може бути беззаперечним свідчення про відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій у ланцюгу постачання товарів, кінцевим споживачем яких є позивач. До того ж, контролюючий орган не надав відомості, що кримінальні провадження порушено відносно керівників ТОВ „Булет лайн", ТОВ „Трастфактор" та ПВКП „Прогрес". 
Застосувавши норми статей 14, 71, 74, 134, 185, 198, 201 Податкового кодексу України (далі - ПК), статей 1, 9 Закону України ''Про бухгалтерський облік та фінансову звітність'' від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), суд першої інстанції зробив висновок, що податкові повідомлення-рішення, з приводу правомірності яких виник спір, є протиправними. При застосуванні зазначених норм суд першої інстанції послався на висновок Верховного Суду у постановах від 13.11.2018 у справі №805/528/17-а, від 23.10.2018 у справі №815/25946/13-а, від 23.10.2018 у справі №804/16486/15, від 06.02.2018 у справі №816/166/15-а, від 11.09.2018 у справі №804/4787/16, від 17.04.2018 у справі №815/2578/16, від 08.11.2018 у справі №826/15028/17, від 17.04.2018 у справі № 808/2459/17, від 12.04.2018 у справі №826/1571/16, від 16.05.2018 у справі №2а-0870/12052/11, від 03.04.2018 у справі №820/13380/13-а, від 17.04.2018 у справі №808/1543/17, від 24.04.2018 у справі №813/8500/13 щодо оцінки облікових документів платника податків, факту порушення кримінальних проваджень та/або ухвалення судом вироку в кримінальній справі при розгляді справ, в яких предметом доказування є обставини щодо здійснення господарських операцій, фінансові показники яких були відтворені у податковому обліку платника податків.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 25.02.2020 постанову суду першої інстанції скасував, в позові відмовив.
Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що операції з постачання товарів між позивачем і його контрагентами (ТОВ ''Фірма ''Промпостачсервіс'', ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ ''Булет лайн'') у період, охоплений перевіркою (квітень, червень 2014 року, жовтень, листопад 2015 року, лютий 2016 року, квітень, червень 2017 року) не відбулися. При оцінці наданих позивачем облікових документів апеляційний суд не визнав їх доказами, що дають можливість встановити факт постачання зазначеними суб`єктами господарювання товарів Підприємству. Такий висновок суд апеляційної інстанції зробив, взявши до уваги у сукупності такі обставини, як-то: відсутність джерела походження товару по ланцюгу постачання; взаємовідносини контрагентів позивача з іншими платниками податків, відносно яких порушені кримінальні провадження за фактом фіктивного підприємництва; відсутність у позивача певних документів на підтвердження придбання товарів та дефекти в наданих позивачем документах.
ДП "ЛБТЗ" подало касаційну скаргу на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.02.2020.
У касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Як підставу касаційного оскарження постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.02.2020 Підприємство вказало пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС), посилаючись на те, що суд апеляційної інстанції при ухваленні оскаржуваної постанови застосував пункт 83.1 статті 83 ПК, статей 1, 9 Закону №996-XIV без урахування висновку Верховного Суду щодо застосування цих норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові від 07.08.2018 у справі №814/309/17. При цьому позивач зазначає, що наданими первинними документами підтверджується реальність правочинів, укладених ним із вище переліченими контрагентами, проте суд апеляційної інстанції не надав їм належної оцінки.
Верховний Суд ухвалою від 09.09.2020 відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС.
Заперечуючи проти касаційної скарги, відповідач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС (з урахуванням змін, які набрали чинності 08.02.2020) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи в межах підстави відкриття касаційного провадження, заперечення на касаційну скаргу, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що фактичною підставою для прийняття ГУ ДФС податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки, викладені в акті документальної позапланової виїзної перевірки ДП "ЛБТЗ" від 27.11.2017 №2097/13-01-14-14/079885602 (далі - акт перевірки) з питань взаємовідносин із ПП ''Технопром'' за квітень, червень 2014 року, ТОВ ''Фірма ''Промпостачсервіс'' за жовтень 2015 року, ПВКП ''Прогрес'' за листопад 2015 року, лютий 2016 року, ТОВ ''Соурс Україна'' за квітень 2017 року, ТОВ''Трастфактор'' за квітень, червень 2017 року, ТзОВ ''Булет лайн'' за червень 2017 року.
Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, Підприємство порушило, зокрема: норми пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 137.1 статті 137 ПК, в результаті чого занизило суму податку на прибуток за 2015 рік на 102' 013,20 грн та завищило від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2016 рік, 9 місяців 2017 року на 11' 412' 340,25грн; норми пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК, в результаті чого завищило податковий кредит за жовтень, листопад 2015 року, лютий 2016 року, квітень, червень, серпень, вересень 2017 року на загальну суму 2'346'826,00 грн, занизило суму ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, за травень 2017 року на 48' 071,05грн та завищило від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації), за вересень 2017 року на 2' 298' 755,00 грн.
Такі висновки контролюючого органу вмотивовані тим, що операції з придбання Підприємством товарів (тканина прорезинена, запасні частини до наземних пересувних машин) у ТОВ ''Фірма ''Промпостачсервіс», ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ ''Булет лайн'' є такими, що відображені лише в документах бухгалтерського обліку, без їх фактичного здійснення. Контролюючий орган використав податкову інформацію щодо вказаних платників податків, що міститься в базах даних органів ДФС та податкову інформацію, отриману за результатами заходів податкового контролю. У відповідності з цією інформацією ТОВ''Фірма ''Промпостачсервіс'', ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ''Трастфактор'', ТОВ ''Булет лайн'' були посередниками в ланцюгу постачання товарів (запасних частин, тканини прорезиненої), кінцевим покупцем яких виступив позивач. Учасники цього ланцюга не подають податкову звітність впродовж тривалого часу, у зв`язку з чим щодо багатьох із них анульовано реєстрацію платником ПДВ; не мають необхідних (достатніх) умов для здійснення підприємницької діяльності, зокрема, кількість працюючих у них осіб згідно з даними відповідної звітності складає 1 особу, не мають основних засобів, а проведеним аналізом даних архіву електронної звітності не встановлено придбання ними послуг з оренди нерухомого чи рухомого майна, транспортних послуг чи послуг з перевезення вантажу; постачання такого роду товарів, які зазначені в наданих позивачем документах (видаткових та податкових накладних), не відповідає видам їх діяльності у відповідності з реєстраційними даними (оптова торгівля сільськогосподарськими машинами і устаткуванням, будівництво, лісопильне і стругальне виробництво, ремонт і технічне обслуговування готових металевих виробів); джерело походження придбаних Підприємством товарів не встановлено внаслідок не підтвердження джерела придбання першим із постачальників в ланцюгу поставок, в тому числі, імпорту товарів, виробником яких згідно із сертифікатами якості є резиденти Російської Федерації. 
У акті також наведено інформацію, встановлену щодо діяльності ТОВ „Булет лайн", ТОВ „Трастфактор" та ПВКП „Прогрес" у кримінальних провадженнях, порушених за фактом фіктивного підприємництва з використанням, зокрема ТОВ „Кенсо трейд, ТОВ„Спемсор, ТОВ „Анот Торг, ТОВ „Флагман Еволюшен'', ТОВ „Східенергосервіс'', ТОВ„Контингент - 79'', ТОВ „Моноліт Констракшн'', які задіяні в ланцюгу постачання товарів до позивача (постачальники ТОВ ''Фірма ''Промпостачсервіс'', а також спільні постачальники ТОВ ''Трастфактор'' і ТОВ ''Соурс Україна'') (кримінальні провадження від 08.06.2017 №42017000000001846, від 30.05.2016 №32016130000000019). 
Крім того, в акті зазначено, що надані Підприємством під час перевірки документи складені без дотримання вимог Закону №996-XIV: у податкових та видаткових накладних відсутні дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка підписала документ; у видаткових накладних відсутні номер та дата доручення на отримання товару; сертифікати, посвідчення якості (відповідності) товарів містять суперечливі дані щодо їх походження (виробником товарів вказані підприємство ''Ярославль-Резинотехника'' та ВАТ ''Спецсталь'' - резиденти Російської Федерації, тоді як згідно з даними архіву електронної звітності імпорту відповідного товару не було); не надані документи, які б підтверджували перевезення товарів зі складу продавця на склад Підприємства (надані експрес-накладні ТОВ ''Нова Пошта'' не охоплюють весь обсяг поставок, зазначений у видаткових накладних); за даними бухгалтерського обліку Підприємства обліковується часткова кредиторська заборгованість перед ТОВ''Фірма ''Промпостачсервіс'', ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ''Булет лайн'' за договорами поставки запасних частин.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 ПК).
Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
За змістом цієї норми обов`язковими для первинного документа є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.
У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких визначений у цій нормі.
Відповідно до абзацу першого підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 ПК (в редакції, чинній на час виникнення правовідносин, прав і обов`язків сторін в яких стосується спір у цій справі; далі - так само) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно до пунктів 6, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 ''Витрати'', затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248), витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (абзац перший пункту 198.6 статті 198 ПК).
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо фактичний рух активів або зміни в активах відбувся.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку, закріплений в статті 4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", та відповідає сутності податкового обліку, який відповідно до частини другої статті 3 цього Закону ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
Такий висновок щодо оцінки документів, наданих платником податків на підтвердження даних податкового обліку, зробив Верховний Суд України в постанові від 27.03.2012 у адміністративній справі за позовом ПП ''Ангара'' до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві, за участю прокурора м. Києва про скасування податкового повідомлення-рішення та відшкодування податку на додану вартість. 
Відступу від такої правової позиції Велика Палата Верховного Суду не зробила.
Згідно з частиною другою статті 77 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого контролюючим органом з підстав формування платником податків даних податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.
У цій справі суд першої інстанції дійшов висновку, що Підприємство правомірно визначило оподатковуваний прибуток з врахуванням витрат та податковий кредит з врахуванням сум ПДВ по операціях з придбання товарів у ТОВ ''Фірма ''Промпостачсервіс'', ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ''Булет лайн'', здійснення яких підтверджено виданими вказаними постачальниками видатковими та податковими накладними, сертифікатами якості, платіжними дорученнями позивача на сплату ціни за товари. При оцінці зазначених доказів, суд не взяв до уваги податкову інформацію щодо характеристики учасників постачання в ланцюгу поставок, на яку посилався відповідач, визнавши цю інформацію неналежним доказом. Пославшись як на приклад правозастосування на вище зазначені постанови Верховного Суду, суд першої інстанції вказав, що порушення податкової дисципліни, вчинені контрагентами позивача чи іншими учасниками постачання товарів в ланцюгу поставок, не є підставою для відмови позивачу у праві на формування податкового кредиту та витрат.
Однак, суд першої інстанції не звернув увагу, що висновки Верховного Суду в зазначених вище постановах стосуються оцінки доказів судами попередніх інстанцій у справах, в яких ухвалені ці постанови. Суд помилково виходив з того, що документи, які надав позивач, хоча і є обов`язковими для цілей бухгалтерського та податкового обліків,  але не вичерпують коло доказів у цій справі, оскільки предмет доказування у ній становлять обставини, що підтверджують або спростовують наявність підстав для врахування позивачем в податковому обліку фінансових показників операцій з придбання товарів у ТОВ ''Фірма ''Промпостачсервіс'', ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ ''Булет лайн'', а податкові повідомлення-рішення, правомірність яких позивач оспорює, прийняті ГУ ДФС на тій підставі, що господарських операцій між позивачем і зазначеними постачальниками не було, а документи, які надав позивач, є недостовірними.
На підтвердження цього доводу відповідач посилався, крім іншого, на податкову інформацію щодо діяльності ТОВ ''Фірма ''Промпостачсервіс», ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ ''Булет лайн'', зокрема щодо придбання (або виробництва) ними тих товарів, постачальниками яких на адресу позивача вони зазначені в документах, на підставі яких позивач збільшив суми витрат та податкового кредиту. 
Статтею 83 ПК визначено перелік матеріалів, які є підставами для висновків посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок, серед яких, нарівні з документами, визначеними цим Кодексом, податкова інформація (підпункти 83.1.1 та 83.1.2 цієї статті).
Правила збору, отримання, обробки та використання податкової інформації встановлені нормами статей 72-74 ПК. Так, згідно з пунктом 74.3 статті 74 ПК зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує  формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Обставин, які б свідчили, що використана ГУ ДФС податкова інформація під час перевірки позивача зібрана (отримана) чи використана з порушенням статей 72-24 ПК, суди попередніх інстанцій не встановили.
У відповідності з частиною першою статті 72 КАС доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами:1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків (частина друга цієї статті).
Частинами першою статті 73 КАС визначено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування (частини друга, четверта цієї статті).
Правила оцінки доказів в адміністративному судочинстві встановлені статтею 90 КАС, зокрема, що суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Оцінка судом апеляційної інстанцій документів, які надав позивач, з врахуванням податкової інформації, на яку посилалося ГУ ДФС, відповідає вище наведеним процесуальним нормам. 
Так, суд апеляційної інстанції врахував, що згідно із сертифікатом якості виробником тканини прорезиненої (дати виготовлення 22.09.2015 та 29.09.2015) є підприємство ''Ярославль-Резинотехника'' (Російська Федерація), тоді як ввезення цього товару на митну територію України у вересні-жовтні 2015 року ані ТОВ Фірма ''Промпостачсервіс'' (постачальник, зазначений у видатковій накладній), ТОВ ''Саваж-Торг'' (попередній постачальник у ланцюгу постачання), ані іншими суб`єктами господарювання не було. Документів на підтвердження транспортування тканини позивач не надав.
Надаючи оцінку документам, які позивач надав на підтвердження придбання товарів (запасних частин) у ПВКП «Прогрес», суд апеляційної інстанції взяв до уваги, що із всього переліку запасних частин сертифікат якості був наданий тільки на лавинний фотодіод, вироблений 10.01.2015 ВАТ ''Спецдеталь'' (Російська Федерація). Імпорту цього товару, однак, на митну територію України не було. Видаткові накладні, виписані від імені ПВКП ''Прогрес'' не містять інформації про довіреності, відповідно до яких товар підлягав отриманню. ТОВ Моноліт-Констракшн, ТОВ ''ПСВ-Енергомонтаж'', ТОВ ''Східенергоресурс'' та ТОВ ''Контингент'', які згідно з даними архіву електронної звітності (Єдиний реєстр податкових накладних) виступили постачальниками запасних частин на попередніх ланках постачання, однак, не придбавали їх, а характеристики поставки (вид запасних деталей і їх призначення) не відповідає профілю їхньої діяльності (будівництво житлових і нежитлових будівель, оптова торгівля сільськогосподарськими машинами і устаткуванням, будівництво споруд електропостачання, лісопильне та стругальне виробництво).
Суд апеляційної інстанції цілком обґрунтовано взяв до уваги, що у позивача немає документів, що підтверджують їх якість та ідентифікацію, технічні характеристики, виробника, країну походження товарів, зазначених у видаткових накладних, виписаних від імені ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ ''Булет лайн''(сертифікатів відповідності, паспортів заводів виробників тощо). Висновок суду апеляційної інстанції щодо доказової сили такого роду документів у цій справі відповідає предмету поставки (позивач посилається на те, що договори поставки із зазначеними контрагентами були укладені на виконання робіт за державним оборонним замовленням ). У зв`язку з цим обґрунтованим є і врахування апеляційним судом таких обставин, як відсутність у позивача документів на підтвердження транспортування товарів (зокрема, товарно-транспортних накладних із зазначенням місця навантаження) в повному обсязі поставок, вказаних у видаткових та податкових накладних; не відповідність дат в експрес-накладних ТОВ «Нова Пошта» датам відпуску товару у видаткових накладних ТОВ «Трансфактор»; не підтвердження придбання ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'' (ці контрагенти позивача згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних мають спільних постачальників, а саме: ТОВ ''Кенсо трейд'', ТОВ ''Спемсор'', ТОВ ''Анот Торг'', ТОВ ''Флагман Еволюшен'', які не мають матеріальних та трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності, не подають податкову та іншу обов`язкову звітність, за місцезнаходженням відсутні) та ТОВ ''Булет лайн'' деталей, зокрема їх імпорт на митну територію України. 
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що надані позивачем документи не спростовують висновки податкової перевірки про безтоварність операцій.
Наявність у платника податків документів, якими оформлені господарські операції, та податкової накладної, оформленої з дотриманням норм ПК, не є безумовною підставою виникнення у платника податків права на податковий кредит та на зменшення оподатковуваного прибутку на суму витрат.
Предметом доказування у справах, спір в яких стосується зазначеного права платника податків, становлять, зокрема обставини щодо факту здійснення операції з постачання товару (послуги) в разі, якщо контролюючий орган виключив з податкового обліку суми податкового кредиту та (або) витрат з підстав нереальності (безтоварності) операції.
У такому випадку документи підлягають оцінці з врахуванням всіх обставин, в тому числі й обставин щодо характеру діяльності постачальника. Лише сукупність обставин може свідчити на користь висновку про реальність або неможливість фактичного проведення господарських операцій.
Така теза неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема у постановах від 20.02.2018 у справі № 809/117/13-а, від 29.07.2020 у справі №200/5834/19-а, від    11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18, від    28.10.2020 у справі 640/3516/19.
На обґрунтування касаційної скарги позивач зазначає, що наданими первинними документами підтверджується реальність його правочинів із придбання товарів у ТОВ ''Фірма ''Промпостачсервіс'', ПВКП ''Прогрес'', ТОВ ''Соурс Україна'', ТОВ ''Трастфактор'', ТОВ ''Булет лайн''. Цей довід позивача знаходиться у площині оцінки доказів, тоді як згідно з частиною другою статті 341 КАС суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 
Суд касаційної інстанції, як суд права, перевіряє правильність застосування судами першої та/або апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. Колегія суддів приходить до висновку, що суд апеляційної інстанції не порушив норми статей 72, 73, 90 КАС при оцінці доказів у справі, а відтак правильно встановив обставини у справі і дав їм правильну юридичну оцінку. Обставини щодо операцій з постачання, за якими позивач задекларував податковий кредит та витрати, які суд першої інстанції вважав встановленими, обґрунтовано визнані судом апеляційної інстанції недоведеними, що, у свою чергу, свідчить про наявність у апеляційного суду відповідно до статті 317 КАС підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення про відмову в задоволенні позову.
Довід позивача в касаційній скарзі про неправильне застосування судом апеляційної інстанції пункту 83.1 статті 83 ПК, статті 1, 9 Закону №996-XIV і без врахування висновку Верховного Суду щодо застосування цих норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові від 07.08.2018 у справі №814/309/17, не знайшов підтвердження. Позивач наводить висновок Верховного Суду в цій постанові, згідно з яким визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Застосування зазначених норм в постанові Восьмого апеляційного адміністративного суду від    25.02.2020 цьому висновку не суперечить, а довід позивача про не відповідність постанови апеляційного суду правозастосуванню у зазначеній постанові Верховного Суду наведений без належного обґрунтування. 
Що ж до постанови Верховного Суду від 25.02.2020 у справі №1340/6106/18, на яку також посилається позивач у касаційній скарзі, то цією постановою скасовані ухвалені у справі судові рішення, а справа направлена на новий розгляд. У зв`язку з цим та у відповідності з частиною шостою статті 353 КАС зазначена постанова Верховного Суду не може бути прикладом іншого правозастосування як підстава касаційного оскарження.
Ухвалене у справі судове рішення суду апеляційної інстанції відповідає вимогам частин першої - третьої статті 242 КАС щодо законності і обґрунтованості судового рішення з викладених вище підстав.
За правилом частини третьої статті 3 КАС провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
У зв`язку з утворенням як юридичних осіб публічного права територіальних органів Державної податкової служби України (далі - ДПС) та реорганізації деяких територіальних органів Державної фіскальної служби України шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів ДПС згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 №537 суд допустив процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 КАС.
Керуючись статтями 250, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Державного підприємства "Львівський бронетанковий завод" залишити без задоволення.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.02.2020 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	Є.А. Усенко М.М. Гімон   М.Б. Гусак