П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

20 травня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/11454/20	
Головуючий в 1 інстанції: Катаєва Е.В.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача - Стас Л.В.,
суддів: Шеметенко Л.П., Турецької І.О.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01 лютого 2021 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПОЛІНКС» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу,
В С Т А Н О В И В :

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «ПОЛІНКС» (далі – ТОВ «ПОЛІНКС») звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області, відповідач/апелянт), в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати наказ відповідача від 02 вересня 2020 року №4023 про проведення фактичної перевірки.
Обґрунтовуючи заявлені вимоги, позивач наголошував на порушенні контролюючим органом процедури призначення фактичної перевірки, що встановлена Податковим кодексом України (далі – ПК України).
Так, на думку позивача, порушення виразилися в тому, що юридична підстава для проведення фактичної перевірки, а саме: підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, містить обов`язкову передумову, зокрема, отримання, у встановленому законодавством порядку, інформації про порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби.
Позаяк, така інформація у наказі про проведення фактичної перевірки контролюючим органом не вказана, є підстави вважати його протиправним.
Саме лише нормативне обґрунтування рішення контролюючого органу без достатньої конкретизації приводів для реалізації управлінської функції контролю не задовольняє правилу юридичної визначеності як невід`ємної складової запровадженого ст.8 Конституції України принципу верховенства права. 
З огляду на викладене, ТОВ «ПОЛІНКС» впевнено в тому, що правомірно реалізувало своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до вказаної перевірки.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 01 лютого 2021 року позов ТОВ «ПОЛІНКС» – задоволено.
Визнано протиправним та скасовано наказ ГУ ДПС в Одеській області №4023 від 02 вересня 2020 року, про проведення фактичної перевірки ТОВ «ПОЛІНКС».
Стягнуто з ГУ ДПС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ «ПОЛІНКС» сплачений судовий збір в сумі 2 102,00 грн.

Не погоджуючись з вказаним рішенням ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, у якій зазначено, що рішення винесено з порушенням норм матеріального права, у зв`язку з чим апелянт просить скасувати оскаржуване рішення, та ухвалити нове, яким у задоволенні позову ТОВ «ПОЛІНКС» відмовити повністю.
В обґрунтування апеляційної скарги, податковий орган зазначив, що судом першої інстанції не було взято до уваги наступні доводи податкового органу та обставини справи, що, на думку скаржника, призвело до неправильного вирішення спору по суті.
Так, суд залишив поза увагою наявність у контролюючого органу податкової інформації, яка свідчить про можливість порушення товариством вимог податкового законодавства, що є підставою для вжиття заходів з проведення перевірки підприємства в рамках виконання покладених на контролюючі органи функціональних обов`язків.
Поряд з цим, податковий орган наголошує на тому, що суд першої інстанції надав перевагу доводам ТОВ «ПОЛІНКС» щодо протиправності оскаржуваного наказу, у протиріч доводам податкового органу про відсутність у позивача відповідних доказів.
Посилання позивача на невідповідність виданого наказу вимогам пп.80.2.5 п. 80.2 ст.80 ПК України, оскільки на його думку, наказ не містить підставу для проведення фактичної перевірки - є повністю необґрунтованими. 
Так, 06 серпня 2020 року на адресу ГУ ДПС в Одеській області надійшов лист слідчого управління фінансових розслідувань Офісу великих платників податків ДФС від 06 серпня 2020 року №1340/7/-28-97-23-05-08 про здійснення досудового розслідування, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №42020000000000767 від 21 квітня 2020 року, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.27, ч.3 ст.212 КК України. 
З вказаного листа вбачається, що невстановлені слідством особи у період 2019-2020 років створили схему по ухиленню від сплати податків при цьому використовуючи реквізити, у тому числі ТОВ «ПОЛІНКС» (код ЄДРПОУ 42871314), що призвело до фактичного ненадходження грошових коштів до Державного бюджету України в особливо великих розмірах. Аналізом аналітично-інформаційної системи «Податковий блок» установлено, що перелічені підприємства, у тому числі ТОВ «ПОЛІНКС», здійснюють придбання однієї номенклатури товару, а реалізацію зовсім іншої, що свідчить про фіктивність цих господарських операцій.
В ході здійснення аналізу фінансово-господарської діяльності підприємств з ознаками фіктивності, у тому числі ТОВ «ПОЛІНКС», за допомогою аналітично-інформаційної системи «Податковий блок» установлено, що на адресу підприємств здійснюється документальне оформлення з продажу тютюнових виробів та виписуються податкові накладні службовими особами ТОВ «Тедіс Україна» (код ЄДРПОУ 30622532) без фактичної поставки продукції.
Детективами Четвертого відділу детективів Третього підрозділу детективів Головного підрозділу детективів Національного антикорупційного бюро України в рамках порушеного кримінального провадження, відомості про яке внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №52020000000000 від 21 серпня 2020 року за ознаками злочинів, передбачених ч.5 ст.191, ч.2 ст.364, ч.2 ст.366 КК України, на підставі ухвал слідчих судів Вищого антикорупційного суду від 26 листопада 2020 року №991/9712/20 та від 02 грудня 2020 року №991/9915/20, проведено обшуки за адресами складських приміщень ТОВ «ПОЛІНКС», які підприємство відображає у звітності 20-ОПП, а саме за адресами: м.Одеса, вул. Головківська, буд. 57/1 та м.Одеса, вул. Просьолочна, буд. 10-А.
За результатами проведених заходів встановлено, що складські приміщення знаходяться у занедбаному стані та без необхідних умов для зберігання речей та документів. Слідів зберігання будь-яких товарно-матеріальних цінностей не встановлено.
Враховуючи вищезазначені положення ПК України, з метою запобігання втрат Державному бюджету України та ліквідації незаконних схем з продажу підакцизних товарів за готівкові кошти, та з метою виконання покладених на контролюючий орган функцій з контролю у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, ГУ ДПС в Одеській області впевнена в правомірності виданого ним наказу 02 вересня 2020 року №4023.
29 квітня 2021 року до суду надійшов відзив директора ТОВ «ПОЛІНКС» Курганова А.М. на апеляційну скаргу, в якому заявник вказав, що у даній справі податковий орган не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
З огляду на викладене, товариство вважає, що посилання на докази, які не легалізовані в установленому законом порядку, а також ті, що не були використані під час перевірки і про які не йдеться в акті, не можуть бути покладені в основу доказової бази, а отже не можуть бути прийняті судом як належні та допустимі докази у справі.
Отже, посилання в апеляційній скарзі на кримінальні провадження №42020000000000767 від 21 квітня 2020 року та №52020000000000 від 21 серпня 2020 року є необґрунтованими та не можуть стати підставою для задоволення апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до приписів п.3 ч.1 ст.311 КАС України справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Судом встановлено, що відповідно інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «ПОЛІНКС» є юридичною особою з 07 березня 2019 року. Номер запису: 15561020000069439. 
Вид діяльності: 46.35 Оптова торгівля тютюновими виробами (основний); 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
02 вересня 2020 року ГУ ДПС в Одеській області прийнято наказ №4023 «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ПОЛІНКС» (а.с.19).
Вищевказаним наказом, на підставі п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, призначено провести фактичну перевірку господарського об`єкту, в якому здійснює діяльність ТОВ «ПОЛІНКС», розташованого за адресою: провулок Манежний, 4, м. Одеса, 65020 (а.с.5), з 02 вересня 2020 року по дату закінчення фактичної перевірки, з метою здійснення контролю за дотриманням вимог діючого законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, порядком здійснення готівкових розрахунків, ведення обліку товарних записів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, на підставі п.п.19-1.1.4 п.п.19-1.1.14 п.19-1. ст. 19-1, ст. 20, п.п.80.2.5 п. 80.2 ст. 80 (а.с.19).
05 жовтня 2020 року посадовими особами податкового органу на підставі направлень №2958, №2959 від 02 вересня 2020 року здійснено вихід на перевірку за адресою здійснення господарської діяльності ТОВ «ПОЛІНКС», за результатами якого складено акт про відмову від допуску посадових осіб ДПС до перевірки №493/15-32-32-01.(а.с.11)
Також, посадовими особами ГУ ДФС в Одеській області складено акт про відмову від підпису у направленні на перевірку №588/15-32-32-01 від 02 вересня 2020 року. (а.с.12)
Не погоджуючись з вказаним наказом, товариство звернулося до суду з даним позовом.
Вирішуючи спір, що виник між сторонами, суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування наказу, вказавши, що в оскаржуваному наказі відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, крім як на норми, що регулюють питання призначення перевірки – підпункт 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, що не свідчить про наявність інформації, яка може слугувати підставою для його прийняття та необхідності здійснювати податковий контроль в формі фактичної перевірки

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла такого висновку.
Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно положень п.20.1.4 ч.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Пунктом 75.1.3 ст.75 ПК України встановлено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Статтею 80 ПК України визначено порядок проведення фактичної перевірки.
Згідно п.80.1 ст.80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Пунктом 80.2 ст.80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, зазначених у цьому пункті.
В свою чергу, згідно п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, фактична перевірка проводиться у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Як вбачається з матеріалів справи, наказом ГУ ДПС в Одеській області №4028 від 02 вересня 2020 року «Про проведення фактичної перевірки» призначено проведення фактичної перевірки ТОВ «ПОЛІНКС» тривалістю 10 діб, за податковою адресою: пров.Манежний, б.4, м.Одеса (а.с.15-16), адресою господарських об`єктів: вул.Просьолочна, 10 А., м.Одеса (прим. №35, 92, 93), вул.Просьолочна, 10 А., м.Одеса (прим. №29), м.Одеса, вул.Головківська, 57/1, м.Одеса (літ.Ж).
Із вищевказаного наказу вбачається, що перевірка проводиться з метою здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, порядком здійснення готівкових розрахунків, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявність ліцензій та свідоцтв.
Втім, у вказаному наказі не зазначена підстава для його винесення.
Тобто, вказаний документ не містить в собі інформації, яка свідчить про порушення ТОВ «ПОЛІНКС» вимог законодавства, а лише констатує факт доцільності проведення фактичних перевірок з метою контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, порядком здійснення готівкових розрахунків, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявність ліцензій та свідоцтв.
Також, у вказаному наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.
Посилання відповідача на те, що згідно пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України достатньою самостійною підставою для проведення фактичної перевірки є здійснення відповідачем функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу підакцизних товарів, колегія суддів вважає необґрунтованим, оскільки таке тлумачення зазначеної норми призводить до втрати юридичного значення інших визначених наведеною статтею підстав для проведення фактичної перевірки, оскільки надавало б контролюючому органу право без настання будь-яких юридичних фактів та у будь-який час проводити фактичні перевірки платників податків з питань виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Понад те, колегія суддів звертає увагу, що даний наказ не містить посилань на конкретні норми законодавства у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які надають податковому органу право реалізувати функції, визначені ст.19-1 ПК України.
Наведена правова позиція, побудована на останніх висновках Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, викладених у постановах від 08 вересня 2020 року по справі №640/21536/19, від 04 грудня 2018 року у справі 820/4894/18 та від 08 квітня 2021 року у справі №640/21528/19.
Так, зокрема, у постанові Верховного Суду від 08 вересня 2020 року (справа №640/21536/19) вказано, що призначення фактичної перевірки за підставами, вказаними у підпункті 80.2.5 пункту 80.2. статті 80 ПК України, повинно супроводжуватись з повідомленням або інформацією про порушення платником податків законодавства у відповідній сфері правовідносин.
Колегія суддів вважає необхідним застосувати до спірних правовідносин, які склалися у даній справі, саме останню практику Верховного Суду та зазначає, що наказ ГУ ДПС в Одеській області №4023 від 02 вересня 2020 року «Про проведення фактичної перевірки» не містить посилання на будь-які повідомлення/інформацію про порушення позивачем законодавства, чи інші підстави, що спричинили необхідність призначення фактичної перевірки платника податків.
Щодо посилання скаржника на те що, оскаржуваний наказ винесений на підставі листа слідчого управління фінансових розслідувань Офісу великих платників податків ДФС №1340/7/-28-97-23-05-08 від 06 серпня 2020 року про здійснення досудового розслідування за №42020000000000767 від 21 квітня 2020 року, за яким невстановлені слідством особи у період 2019-2020 років створили схему по ухиленню від сплати податків при цьому використовуючи реквізити, у тому числі ТОВ «ПОЛІНКС» (код ЄДРПОУ 42871314), що призвело до фактичного ненадходження грошових коштів до Державного бюджету України в особливо великих розмірах, колегія суддів вказує наступне.
Так, відповідно оскаржуваного наказу від 02 вересня 2020 року №4023 фактичну перевірку позивача призначено відповідно вимог п.п.80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а саме: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Поряд з цим, Верховний Суд у вищезазначених постановах від 08 вересня 2020 року (справа №640/21536/19) та від 08 квітня 2021 року (справа №640/21528/19) вказував, що інформація (в цьому випадку лист слідчого управління фінансових розслідувань Офісу великих платників податків ДФС) повинна містити дані про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи. 
Втім, оскаржуваний наказ від 02 вересня 2020 року №4023 містить лише посилання на норми закону, без зазначення інформації про конкретні порушення позивачем законодавства. Поряд з цим, з тексту листа слідчого управління фінансових розслідувань Офісу великих платників податків ДФС №1340/7/-28-97-23-05-08 від 06 серпня 2020 року, на який посилається відповідач, теж вбачаються лише припущення участі ТОВ «ПОЛІНКС» у незаконних схемах з продажу підакцизних товарів за готівкові кошти.
Інформації про конкретні порушення ТОВ «ПОЛІНКС» вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, вказаний лист не мітить. (а.с.40-41)
Частиною 2 ст.77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У цих справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Таким чином, оскільки наказ оскаржується саме з підстав не зазначення в ньому інформації, яка стала підставою для його видання, посилання на такі підстави у відзиві на позов та в апеляційній скарзі, в силу приписів ч.2 ст.77 КАС України, є неспроможними.
Підсумовуючи наведене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову ТОВ «ПОЛІНКС». 
Статтею 316 КАС України встановлено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скаргах доводи правильність висновків суду не спростовують, відповідно, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Розподіл судових витрат згідно вимогст.139 КАС України не передбачено.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 325, 328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 01 лютого 2021 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПОЛІНКС» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню у касаційному порядку не підлягає.

Повний текст судового рішення складений 20.05.2021 року.

Головуючий суддя 	 	Стас Л.В.	
Судді	    	Шеметенко Л.П.    Турецька І.О.