ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 червня 2021 року 
м. Київ
справа № 814/1220/16
адміністративне провадження № К/9901/35142/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Гусака М.Б., 
розглянувши у судовому засіданні справу за позовом колгоспу «Прометей» до Головного управління ДФС у Миколаївській області про скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою колгоспу «Прометей» на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2019 (головуючий суддя Крусян А.В., судді Єщенко О.В., Шевчук О.А.)
У С Т А Н О В И В:
У січні 2013 року колгосп «Прометей» (далі - позивач) звернулося до суду з позовом до Баштанської міжрайонної державної податкової інспекції Миколаївської області ДПС (далі - Баштанська МДПІ)(на стадії апеляційного перегляду справи відповідача замінено на Головне управління ДФС у Миколаївській області; далі - ГУ ДФС, відповідач), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 08.01.2013: №0000012301 - про збільшення суми грошових зобов`язань з податку на додану вартість на 1   361 716,3 грн (з яких 1   089 373,00 грн - основний платіж, 272 343,30 грн - штрафні (фінансові) санкції); №0000022301 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 340,00 грн за порушення пункту 152.9.1 статті 152, статті 155 Податкового кодексу України (далі - ПК).
Обґрунтовуючи позов, позивач посилається на протиправність призначення та проведення документальної виїзної позапланової перевірки, що нівелює її значення як юридичного факту, який породжує будь-які правові наслідки, в тому числі, у вигляді прийнятих податкових повідомлень-рішень, які є предметом оскарження у цій справі. Позивач також посилається на не відповідність висновків контролюючого органу в акті перевірки від 21.12.2012 №242/22/021264841 фактичним обставинам справи.
Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 17.05.2018 адміністративний позов задовольнив частково: скасував податкове повідомлення-рішення від 08.01.2013 №0000012301 в частині збільшення суми грошових зобов`язань з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 1   316 743,8 грн (з яких 1   053 395,00 грн - основний платіж, 263 348,80 грн - штрафні (фінансові) санкції); в іншій частині позовних вимог відмовив.
Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем первинні документи та висновок експерта від 22.01.2018 №1284/1285, складений за результатами проведеної Одеським науково-дослідним інститутом судових експертиз Міністерства юстиції України судової економічної експертизи, спростовують висновки контролюючого органу в акті перевірки від 21.12.2012 №242/22/021264841 про заниження позивачем податку на додану вартість, що перераховується сільськогосподарським підприємством з поточного рахунку на спеціальний рахунок, на 1   053 395,00 грн. Суд врахував, що судовим рішенням у адміністративній справі №2а-6465/12/1470, яке набрало законної сили, наказ Баштанської МДПІ Миколаївської області від 10.12.2012 №748 про призначення документальної позапланової виїзної перевірки колгоспу «Прометей» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2009 по 30.09.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 по 30.09.2012 визнано правомірним, а тому суд відхилив доводи позивача щодо неправомірного призначення перевірки.
Додатковим рішенням від 17.09.2018 суд першої інстанції стягнув на користь колгоспу «Прометей» за рахунок бюджетних асигнувань Баштанської ОДПІ ГУ ДФС судові витрати (вартість експертизи) в розмірі 27 654,65 грн.
П`ятий апеляційний адміністративний суд за результатами апеляційного перегляду справи за апеляційною скаргою ГУ ДФС постановою від 13.11.2019 скасував рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018 та додаткове рішення цього ж суду від 17.09.2018 та ухвалив нове про відмову в задоволенні позову.
Висновок суду апеляційної інстанції про відмову в задоволенні позову ґрунтується на тому, що позивач під час проведення перевірки не надав документи бухгалтерського обліку на підтвердження показників у податковій звітності з ПДВ, а тому, відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК, документи вважаються відсутніми. Судом апеляційної інстанції відхилено висновок судової економічної експертизи від 22.01.2018 №1284/1285 з огляду на те, що в матеріалах справи відсутні первинні та бухгалтерські документи, на підставі яких була проведена експертиза. Апеляційний суд зазначив, що з приєднаних до матеріалів справи копій документів штампом «Об`єкт дослідження МВ ОНДІСЕ» помічено лише акт перевірки від 21.12.2012 №242/22/02126484, натомість первинні та бухгалтерські документи (копії реєстраційних документів колгоспу «Прометей»; податкові декларації з податку на додану вартість за 2009-2012 роки, податкові накладні за 2009-2011роки, реєстри отриманих та виданих податкових накладних за 2009-2010 роки, реєстри бухгалтерського обліку та первинні документи по рахунку 361 за 2009 та 2012 роки; реєстри бухгалтерського обліку та первинні документи по рахунку 372 за 2009 рік, листопад, грудень 2011 року, січень-травень, серпень-грудень 2012 року), які, як вказано у висновку експерта від 22.01.2018 №1284/1285, досліджувалися під час проведення судової економічної експертизи, в матеріалах справи відсутні. Крім того, апеляційний суд врахував, що висновок експерта не містить посилань на том та аркуш справи щодо конкретних бухгалтерських документів колгоспу «Прометей», які були на дослідженні у експерта і на підставі яких експерт дійшов до висновку про необґрунтованість висновків в акті перевірки щодо заниження позивачем суми податкових зобов`язань з ПДВ.
Колгосп «Прометей» подав до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2019, у якій просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018.
Позивач у касаційній скарзі посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, зокрема статей 72, 73, 75, 77, 78, 90, 242, 299 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).
Доводи позивача в касаційній скарзі обґрунтовані посиланням на те, що зроблені в акті перевірки від 21.12.2012 №242/22/02126484 висновки контролюючого органу спростовуються документами бухгалтерського обліку, які були досліджені під час проведення судової економічної експертизи та яким суд першої інстанції також дав оцінку. Натомість, суд апеляційної інстанції не перевірив, чи підтверджуються документально зафіксовані в акті перевірки порушення, залишивши поза увагою надані колгоспом первинні документи та висновок експертизи. Позивач зауважує, що до матеріалів справи залучені копії бухгалтерських документів, тоді як для проведення судової економічної експертизи він надав оригінали документів.
Крім того, у касаційній скарзі позивач вказував на те, що суд апеляційної інстанції безпідставно поновив податковому органу строк на апеляційне оскарження рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018 при зверненні з апеляційною скаргою у травні 2019 року втретє з підстав неналежного фінансування для сплати судового збору (ухвалами суду апеляційної інстанції від 19.06.2018 та від 06.02.2019 апеляційні скарги відповідача на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018 були повернуті). Позивач стверджує, що відповідач зловживав процесуальними правами шляхом неодноразового звернення з апеляційними скаргами на судове рішення, яке набрало законної сили, заявлявши клопотання про продовження строків для усунення недоліків апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не врахував при вирішенні питання про поновлення відповідачу строку апеляційного оскарження застосування процесуальних норм у постановах Верховного Суду від 25.10.2018 у справі № 810/953/17, від 13.11.2018 у справі №804/958/17, від 08.07.2019 у справі № 825/1916/15-а, від 17.10.2018 у справі №808/2282/15, від 01.10.2018 у справі № 813/4076/15.
Заперечуючи проти касаційної скарги, відповідач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Шипуліної Т.М., суддів Бившевої Л.І., Олендера І.Я. ухвалою від 13.01.2020 відкрив касаційне провадження у справі №814/1220/16.
На підставі розпорядження в.о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду у зв`язку зі звільненням судді Шипуліної Т.М. у відставку, у провадженні якої перебувала справа №814/1220/16, здійснено повторний автоматизований розподіл судової справи між суддями, про що складено протокол від 26.11.2020.
Для розгляду справи №814/1220/16 визначено новий склад колегії суддів: суддя-доповідач Усенко Є.А., судді - Гімон М.М., Гусак М.Б.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав. 
Суди попередніх інстанцій встановили, що посадовими особами Баштанської МДПІ на підставі направлень від 10.12.2012 №№329/22-100, 330/17-01 та наказу від 10.12.2012 №748 проведено документальну позапланову виїзну перевірку колгоспу «Прометей» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2009 по 30.09.2012, за результатами якої складено акт від 21.12.2012 №242/22/02126484 (далі - акт перевірки).
Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, позивач порушив:
1)підпункт 7.2.1 пункту 7.2, підпункти 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР (далі - Закон №168/97-ВР), пункти 198.3, 198.6 статті 198, пункт 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК), що полягало у заниженні податку на додану вартість (далі- ПДВ), що перераховується сільськогосподарським підприємством з поточного рахунку на спеціальний рахунок, на 1' 071' 540,00 грн (в тому числі: у 2011 році на 753' 394,00 грн; у 2012 році на 437' 719,00 грн); завищенні податкового кредиту за звітні (податкові) періоди з 01.10.2009 по 30.09.2012 на загальну суму 21' 177,00 грн. 
2) підпункт 152.9.1 пункту 152.9 статті 152, статтю 155 ПК, що полягало у неподанні податкової декларації з податку на прибуток підприємств за ІІ півріччя 2011 року та І півріччя 2012 року протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду. 
На підставі акта перевірки Баштанською МДПІ були прийняті податкові повідомлення-рішення від 08.01.2013: №0000012301 - про збільшення суми грошових зобов`язань з ПДВ на 1' 361' 716,3 грн (з яких 1' 089' 373,00 грн - основний платіж, 272' 343,30 грн - штрафні (фінансові) санкції); № 0000022301 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 340,00 грн на підставі пункту 120.1 статті 120 ПК
Згідно з підпунктом 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР (Закон № 168/97-ВР втратив чинність з 1 січня 2011 року у зв`язку з набранням чинності Податковим кодексом України) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Якщо у подальшому такі товари (послуги) починають використовуватися в операціях, які не є об`єктом оподаткування згідно зі статтею 3 цього Закону або звільняються від оподаткування згідно зі статтею 5 цього Закону, чи основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів, то з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).
Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
Наведені норми узгоджуються з нормами пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК.
Відповідно до частин першої, другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких визначено у цій статті.
Відповідно до   статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
За змістом цієї норми обов`язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.
У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).
Аналіз наведених норм свідчить про те, що у податковому обліку підлягають відображенню господарські операції, які фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.
Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК.
Статтею 44 ПК встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1); забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3).
Абзацом першим пункту 44.6 цієї статті визначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності (абзац другий пункту 44.7 статті 44 ПК).
Відповідно до частини першої пункту 85.2 статті 85 ПК платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Цьому обов`язку кореспондує право контролюючого органу при проведенні перевірок отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою пункт   85.4 статті 85 ПК.
Отже, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. У разі ненадання платником податків документів для проведення перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та податкового кредиту та визнати ці суми не підтвердженими документально.
Таке застосування наведених норм відповідає сталій практиці Верховного Суду, прикладом якої є, зокрема постанови від 06.08.2019 у справі №160/8441/18, від 29.03.2021 у справі №826/10493/16, від 19.03.2021 у справі № П/811/936/17.
Як визначено пунктом 85.2 статті 85 ПК, обов`язок платника податків надати посадовим особам контролюючого органу у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до положень пункту 81.1 статті 81 ПК посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки. Ці документи повинні відповідати вимогам, встановленим нормами зазначеного пункту.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзаци п`ятий, шостий пункту 81.1 статті 81 ПК).
Згідно з абзацом першим пункту 81.2 статті 81 ПК у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
У разі якщо при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість її проведення, посадовими (службовими) особами контролюючого органу невідкладно складається та підписується акт про неможливість проведення перевірки, який не пізніше наступного робочого дня реєструється в контролюючому органі. До такого акта додаються матеріали, що підтверджують факти, наведені в такому акті. Зазначений акт та матеріали надсилаються контролюючим органом платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу (абзац четвертий пункту 81.2 статті 81 ПК).
Отже, у разі протиправної відмови платника податків допустити посадових осіб контролюючого органу до перевірки вирішення питання щодо можливості проведення перевірки є повноваженням контролюючого органу.
Разом з тим, нормами ПК прямо не встановлено, що у випадках відмови платника податків (його посадових (службових) осіб) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки, зокрема з інших підстав, ніж визначені в абзаці п`ятому пункту 81.1 статті 81 ПК, застосовується  критерій оцінки документів, встановлений пунктом 44.6 статті 44 цього Кодексу.
Метод адміністративно-правового регулювання характеризується тим, що в компетенції органів виконавчої влади застосовується принцип загальних заборон - дозволено лише те, що прямо передбачено законом, на відміну регулювання статусу громадян, в якому застосовується принцип загальних дозволів - дозволено все, що прямо не заборонено законом.
Як свідчить копія приєднаного до матеріалів справи акта від 12.12.2012 №233/22/02126484, підписаного головним державним податковим ревізором -інспектором відділу податкового контролю Баштанської МДПІ Артеменком С.А. та головним державним податковим інспектором відділу оподаткування фізичних осіб Зарицькою Т.В., яким були видані направлення на проведення позапланової документальної виїзної перевірки колгоспу «Прометей», керівник колгоспу «Прометей» Скорий М.В. не допустив цих посадових осіб МДПІ до перевірки, документів не надав, мотивуючи відмову в допуску до перевірки оскарження наказу Баштанської МДПІ від 10.12.2012 №748 про проведення перевірки (а.с. 54, т. 1-й). Оскарження позивачем зазначеного наказу є встановленим фактом: постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 14.02.2013 у справі №2а-6465/12/1470, провадження у якій за позовною заявою колгоспу «Прометей» було відкрито 13.12.2012 (постанова залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 30.07.2013), відмовлено у задоволенні позову колгоспу «Прометей» про скасування наказу від 10.12.2012 №748.
Перевірка позивача була проведена на підставі податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та податкового кредиту, щодо яких в акті перевірки, з посиланням на пункт 44.6 статті 44  ПК, було зроблено висновок про їх не підтвердження належними документами.
При застосуванні пункту 44.6 статті 44 ПК суд апеляційної інстанції не врахував ці обставини та застосував встановлений нормою цього пункту критерій при оцінці документів, на які позивач посилався в судовому процесі.
На спростування висновку контролюючого органу про заниження колгоспом «Прометей» ПДВ, що перераховується сільськогосподарським підприємством з поточного рахунку на спеціальний рахунок, на 1   071   540,00грн та завищення податкового кредиту на загальну суму 21' 177,00 грн за період з 01.10.2009 по 30.09.2012, позивач надав у судовому процесі первинні документи, які стосуються предмету проведеної перевірки та встановлених за її результатами порушень.
Документи були предметом дослідження судової економічної експертизи, яка проведена відповідно до ухвали Миколаївського окружного адміністративного суду від 03.10.2016 судовим експертом Одеського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України Бачило Т.С.
Згідно з висновком експерта від 22.01.2018 №1284/1285 висновок в акті перевірки від 21.12.2012 №242/22/02126484 про заниження колгоспом «Прометей» сум ПДВ, що перераховуються сільськогосподарським підприємством з поточного рахунку на спеціалізований рахунок, за період з 01.10.2009 по 30.09.2012 підтверджуються в частині суми 35 978,00 грн, а саме: у 2011 році - 151 564,00 грн, у 2012 році - (-115 586,00 грн); висновок про завищення податкового кредиту за період 01.10.2009 по 30.09.2012 на загальну суму 21 177,00 грн документально не підтверджується, оскільки на дослідження надані документи, що підтверджують задекларовані суми податкового кредиту, які за формою та змістом відповідають вимогам чинного законодавства України.
Відповідно до статті 108 КАС висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.
Статтею 90 КАС визначено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Суд першої інстанції, перевіряючи відповідність висновка експерта вимогам статті 101 КАС, досліджував надані позивачем первинні документи, за результатами чого визнав висновок експерта належним доказом, що позивач занизив суму ПДВ, що перераховується сільськогосподарським підприємством з поточного рахунку на спеціалізований рахунок, на 35 978,00 грн.
Відповідно до статей 7, 8 Закону України «Про судову експертизу» від 25.02.1994 №4038-ХІІ (далі - Закон № 4038-ХІІ) та з метою забезпечення єдиного підходу при проведенні судових експертиз і підвищення якості проведення судових експертиз наказом Міністерства юстиції України від 08.10.1998 № 53/5 затверджено Інструкцію про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень (у редакції наказу Міністерства юстиції України від 30.12.2004 р. N 144/5, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2005 за N 61/10341) (далі - Інструкція).
Згідно з абзацом 4 пункту 4.12 Інструкції документальні матеріали, які були об`єктом дослідження, а також надані для порівняльного дослідження зразки позначаються відповідними штампами і після проведення експертизи (дослідження) повертаються органу (особі), який (яка) призначив(ла) експертизу (залучив(ла) експерта).
Однак, формальні порушення щодо організації проведення експертизи та оформлення її результатів, як-то: відсутність на деяких первинних документах, копії яких приєднані до матеріалів справи, штампу «Об`єкт дослідження МВ ОНДІСЕ»; відсутність у висновку експерта посилань на том та аркуш справи щодо конкретної бухгалтерської, первинної документації колгоспу «Прометей», яка перебувала на дослідженні, по кожному із зазначених в акті перевірки порушень податкового законодавства, на які вказує суд апеляційної інстанції в обґрунтування наведеної вище оцінки висновку експерта в контексті доказу у справі, не є достатньою підставою стверджувати, що такі документи не досліджувалися експертом.
За змістом висновку від 22.01.2018 №1284/1285 та експертне дослідження проводилося окремо по кожному звітному податковому періоду (календарному місяцю) періоду, за який проводилася перевірка, з відображенням детальної інформації щодо показників податкового обліку колгоспу «Прометей» у відповідних додатках до висновку (додатки №№1-21), що забезпечує можливість перевірити висновки експерта. 
Щодо посилань суду апеляційної інстанції на відсутність в матеріалах справи деяких первинних документів, які, як вказано у висновку експерта від 22.01.2018 №1284/1285, досліджувалися під час проведення судової економічної експертизи (копії реєстраційних документів колгоспу «Прометей»; податкові декларації з ПДВ за 2009-2012 роки, податкові накладні за 2009-2011 роки, реєстри отриманих та виданих податкових накладних за 2009-2010 роки, реєстри бухгалтерського обліку та первинні документи по рахунку 361 за 2009 та 2012 роки; реєстри бухгалтерського обліку та первинні документи по рахунку 372 за 2009 рік, листопад, грудень 2011 року, січень-травень, серпень-грудень 2012 року), то ці документи, як пояснює позивач, були надані 09.06.2017 для проведення експертного дослідження на виконання запиту експерта від 23.01.2017 про надання додаткових документів.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 13 Закону №4038-ХІІ незалежно від виду судочинства судовий експерт має право подавати клопотання про надання додаткових матеріалів, якщо експертиза призначена судом або органом досудового розслідування або ознайомлюватися з матеріалами справи, що стосуються предмета судової експертизи.
З цією нормою узгоджується і норма абзацу третього пункту 2.1 Інструкції.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції необґрунтовано відхилив висновок експерта від 22.01.2018 №1284/1285 як доказ у справі та не здійснив перевірку наданих позивачем у судовому процесі документів, що свідчить про порушення цим судом норм статті 90 КАС.
Згідно з частиною другою статті 77 КАС суб`єкт владних повноважень зобов`язаний довести правомірність свого рішення, дій чи бездіяльності.
Водночас, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує. Наведене випливає зі змісту частини першої   статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених   статтею 78 цього Кодексу.
У зв`язку з цим у суду апеляційної інстанції не було передбачених   статтею 317 КАС    підстав для скасування рішення суду першої інстанції та для відмови в задоволенні позову.
Згідно з частиною першою   статті 352 КАС   суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Відтак, постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2019  підлягає скасуванню, а постанова Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018 - залишенню в силі.
Щодо доводу позивача в касаційній скарзі про безпідставне поновлення апеляційним судом ГУ ДФС строку на апеляційне оскарження рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018, то цей довід, враховуючи наведені вище підстави для задоволення касаційної скарги, не потребує правової оцінки.
За правилом частини третьої статті 3 КАС провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
08.02.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 №460-IX, пунктом 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» якого установлено, що касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим   Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.
Керуючись статтями 344, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Колгоспу «Прометей» задовольнити.
Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2019 скасувати, а постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 17.05.2018 залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	Є.А. Усенко М.М. Гімон   М.Б. Гусак