ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 травня 2021 року 
м. Київ
справа №816/1838/16
адміністративне провадження №К/9901/40455/18

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Споживчого товариства «КООПЗАГОТПРОМ-МКК» до Державної фіскальної служби України про скасування податкової консультації, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Споживчого товариства «КООПЗАГОТПРОМ-МКК» на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 (головуючий суддя - Бершов Г.Є., судді: Катунов В.В., Радченко І.М.) у справі                     № 816/1838/16. 

встановив:
Споживче товариство «КООПЗАГОТПРОМ-МКК» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило скасувати індивідуальну  податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 28.09.2016 №21038/6/99-99-13-03-01-15.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 08.12.2016 позов задоволено.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким в позові відмовлено.
Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції, Споживче товариство «КООПЗАГОТПРОМ-МКК» оскаржило його у касаційному порядку.

У касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 та залишити в силі постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 08.12.2016.

В обґрунтування  своїх доводів зазначає, що  суд апеляційної інстанції помилково скасував законне і мотивоване рішення суду першої інстанції. Зокрема, вказує, що суд апеляційної інстанції незаконно послався на класифікатор ДК 018-2000, чим фактично обмежив застосування абзацу "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, внаслідок чого розширив базу оподаткування податком на нерухомість до розмірі, не передбачених законом.  Крім того, зазначає про необґрунтованість поновлення судом апеляційної інстанції строку на апеляційне оскарження.

Також позивачем було подано клопотання про врахування правових позицій Верховного Суду, які підтверджують протиправність поновлення судом апеляційної інстанції строку на апеляційне оскарження, або передачу даної справи до Об`єднаної палати.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу Державна фіскальна служба України зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, Споживче товариство «КООПЗАГОТПРОМ-МКК»  звернулося 14.01.2016 до ДФС України із запитом про отримання індивідуальної податкової консультації з таких питань:

1) щодо визначення об`єкта оподаткування податком на нерухомість - якщо в договорі купівлі-продажу, техпаспорті та витягу з реєстру речових прав вказано, що нерухомість є будівлями складського типу, то чи достатньо цього для того, щоб підтвердити, що ці будівлі є "складськими приміщеннями" у розумінні абзацу "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України;

2) які підприємства належать до "промислових" у розумінні абзацу "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України; якщо у підприємства є право власності на виробничі цехи і складські приміщення, що здаються в оперативну оренду тертім особам, які займаються там виробничою і господарською діяльністю , то чи бути в такому разі необхідність сплачувати податок на нерухомість за такі цехи і склади у їх власника, тобто чи буде таке підприємство вважатись «промисловим»;

3) щодо встановлення ставок податку на нерухомість:

- чи потрібно сплачувати податок на нерухомість за нежитлові будівлі у 2015 році, якщо рішення про встановлення такого податку Полтавською міською радою прийнято з порушенням вимог статті 12 Податкового кодексу України;

- з урахуванням вимог статті 12 Податкового кодексу України рішення Полтавської міської ради від 30 січня 2015 року починає застосовуватись з 2015 чи 2016 року.

Листом від 16.02.2016 вих. №3412/6/99-99-17-04-01-15 ДФС України роз`яснила позивачу:

- щодо першого та другого запитань: при віднесенні об`єктів нежитлової нерухомості Споживчого товариства "КООПЗАГОТПРОМ - МКК" до об`єктів оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, необхідно дотримуватись умов, визначених підпунктом 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, враховувати рішення органів місцевого самоврядування в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, ДК 018-2000, ДК 009:2010 та документи, що підтверджують право власності на таку нерухомість;

- щодо третього запитання: у 2015 році платники податку - юридичні особи сплачували податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з урахуванням рішень органів місцевого самоврядування про встановлення на 2015 рік податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, прийнятих на виконання вимог пункту 4 розділу ІІ "Прикінцеві положення" Закону №71

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 06.06.2016 у справі №816/684/16 адміністративний позов Споживчого товариства "КООПЗАГОТПРОМ - МКК" задоволено, скасовано індивідуальну податкову консультацію ДФС України від 16.02.2016 вих. №3412/6/99-99-17-04-01-15 в частині відповідей, наданих на запит Споживчого товариства "КООПЗАГОТПРОМ - МКК" від 14.01.2016.

Листом від 28.09.2016 вих. №21038/6/99-99-13-03-01-15 ДФС України (на виконання постанови Полтавського окружного адміністративного суду від 06.06.2016 у справі №816/684/16) надала позивачу нову індивідуальну податкову консультацію, у якій зазначила:

- щодо першого запитання: будівлі промисловості, зокрема, складські приміщення промислових підприємств, визначені у підпункті "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, можуть бути класифіковані за ДК 018-2000 та віднесені до класу "Будівлі промисловості" (код 1251). Водночас, належні позивачу на праві власності будівлі складів згідно з документами про право власності не визначені як такі, що належать до будівель промисловості, а тому можуть бути включені до класу ДК 018-2000 "Резервуари, силоси та склади";

- щодо другого запитання: як ознаки для віднесення юридичних осіб до промислових підприємств можуть використовуватись коди видів економічної діяльності за КВЕД, при цьому, їх використання здійснюють самі користувачі за власними правилами; передача в оренду третім особам будівель, які належать юридичним особам, не є умовою для визначення належності такої нерухомості до об`єктів, що не оподатковуються податком на нерухоме майно;

- щодо третього запитання: норми пункту 4 розділу ІІ "Прикінцеві положення" Закону №71 щодо перегляду, встановлення та оприлюднення рішень органів місцевого самоврядування в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, у 2015 році мають рекомендаційний характер; питання визначення легітимності рішень місцевих рад не належить до компетенції органів ДФС; у разі прийняття місцевими радами в межах своїх повноважень та у порядку, визначеному Податковим кодексом України, рішень про встановлення податку на майно у платників податку виникає обов`язок щодо самостійного нарахування та сплати податку у порядку та строки, визначені Податковим кодексом України.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що надана контролюючим органом Споживчому товариству «КООПЗАГОТПРОМ - МКК» індивідуальна податкова консультація не відповідає вимогам закону, у зв`язку з чим підлягає скасуванню. Зокрема, зазначив, що у спірних відносинах варто врахувати, що право власності позивача на об`єкт нерухомого майна: нежитлові будівлі та споруди, розташовані за адресою: м. Полтава, вул. Червонофлотська, буд. №11, зареєстровано у встановленому законом порядку. Наявність у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно вказівки на те, що об`єкт нерухомого майна є складом вказує на належність такої нерухомості за семантичною ознакою до промислової, адже відповідні будівлі класифіковано у категорії нежитлового фонду. Враховуючи види діяльності позивача за КВЕД-2010, визначених  відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань суд зазначив про можливість стверджувати, що позивач відноситься до промислових підприємств, оскільки його діяльність спрямована на виробництво товарів і послуг. Також зауважено, що норма підпункту "є" підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України не містить застережень щодо використання чи не використання об`єктів нерухомості за їх призначенням, а тому, факт передачі відповідного майна в оренду сам по собі не означає, що таке майно не відноситься до складських приміщень промислових підприємств.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та приймаючи рішення про відмову в позові суд апеляційної інстанції виходив з того, що Податковим кодексом України не визначено поняття "будівлі промисловості" та "промислового підприємства". Проте, поняття "будівля промисловості" міститься в "Державному класифікаторі будівель та споруд ДК 018-2000". Згідно з реєстраційними документами позивача за ним зареєстровано право власності на об`єкт нерухомого майна - нежитлові будівлі та споруди за адресою: м. Полтава, вул. Червонофлотська, 11, частини об`єкта нерухомого майна зазначено - склад, а тому можливе застосування до спірних правовідносин понять з "Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000", оскільки останнім визначено поняття "будівля промисловості". Також зазначив, що відповідачем правомірно надано відповідь щодо того, що норми вказаного вище закону у 2015 році для органів місцевого самоврядування мають рекомендаційний характер.

За визначенням, наведеним у  підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Відповідно до положень статті 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

Згідно з пунктом 53.1 статті 53 Податкового кодексу України не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.

Як визначено у пункті 53.3 статті 53 Податкового кодексу України, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Отже індивідуальна податкова консультація (допомога контролюючого органу) надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта у межах їхньої компетенції з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому така консультація надана. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування.

Платник податків має право звертатись до суду про оскарження акту ненормативного характеру - податкової консультації. Підставою для визнання податкової консультації недійсною є її суперечність правовим нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Судами встановлено, що Споживчому товариству "КООПЗАГОТПРОМ - МКК" на підставі договорів купівлі-продажу від 23.10.2015 та від 28.12.2015 на праві приватної власності належить об`єкт нерухомого майна: нежитлові будівлі та споруди, розташовані за адресою: м. Полтава, вул. Червонофлотська, буд. №11, що складаються з: прохідної "А-1" пл. 46,9 кв.м., складу "Б-1" пл. 1788,3 кв.м., складу "В-1" пл. 1481,4 кв.м., складу з навісом "Г-1" пл. 1648,4 кв.м., складу "Д-1" пл. 3912,9 кв.м., вбиральні "Е-1" пл. 2,8 кв.м., огорожі №1, хвіртки №2, воріт №3, огорожі №4, огорожі №5, воріт №6.

Відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань /а.с. 11/, видами діяльності позивача за КВЕД-2010 є: виробництво м`ясних продуктів (10.13), перероблення та консервування риби, ракоподібних і молюсків (10.20), перероблення молока, виробництво масла та сиру (10.51), потова торгівля мясом і мясними продуктами (46.32), оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами (46.33), оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками (46.38), надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (68.20).

Порядок справляння податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки визначено статтею 266 Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України не є об`єктом оподаткування, зокрема, будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.

За положеннями підпункту 14.1.129-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України об`єкти нежитлової нерухомості - будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду. У нежитловій нерухомості виділяють серед іншого будівлі промислові та склади (підпункт «ґ»).

Згідно з пунктом 5.3 статті 5 Податкового кодексу України інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, затвердженого наказом Державного комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації від 17.08.2000 № 507, будівлі промисловості (криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо) віднесено до підрозділу "Будівлі нежитлові" група 125 "Будівлі промислові та склади" клас 1251 "Будівлі промисловості".

До будівель промисловості відносяться об`єкти нерухомості, які відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належать до класу 1251 "Будівлі промисловості", який в свою чергу включає підкласи: 1251.1 - "Будівлі підприємств машинобудування та металообробної промисловості", 1251.2 - "Будівлі підприємств чорної металургії", 1251.3 - "Будівлі підприємств хімічної та нафтохімічної промисловості", 1251.4 - "Будівлі підприємств легкої промисловості, 1251.5 - "Будівлі підприємств харчової промисловості", 1251.6 - "Будівлі підприємств медичної та мікробіологічної промисловості", 1251.7 - "Будівлі підприємств лісової деревообробної та целюлозно-паперової промисловості", 1251.8 - "Будівлі підприємств будівельної індустрії, будівельних матеріалів та індустрії, будівельних матеріалів та виробів, скляної та фарфоро-фаянсової промисловості", 1251.9 - "Будівлі інших промислових виробництв, включаючи поліграфічне".

Визначення приналежності будівлі до того чи іншого класу проводиться на підставі документів, що підтверджують право власності, з урахуванням класифікаційних ознак та функціонального призначення об`єкта нерухомості згідно з ДК 018-2000.

Згідно з ДК 018-2000 до групи 125 «Будівлі промислові та склади» належить клас 1251 «Будівлі промислові», який включає будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо; і клас 1252 "Резервуари, силоси та склади", який включає, зокрема, спеціальні склади, складські майданчики.

При цьому положення підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України поширюють свою дію, в тому числі і на складські приміщення промислових підприємств.

Відповідно до правового висновку, викладеного в постанові палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі №820/3556/17 (постанова від 17.02.2020), застосування підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України можливе у разі якщо власниками об`єктів промисловості є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, та за умови (з врахуванням виду їх діяльності) використання таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва (виготовлення промислової продукції будь-якого виду).

Як вбачається зі змісту запиту позивача від 14.01.2016 про отримання індивідуальної податкової консультації, зокрема, вказано, що у підприємства є право власності на виробничі цехи і складські приміщення, що здаються в оперативну оренду третім особам, які займаються там виробничою і господарською діяльністю, то чи бути в такому разі необхідність сплачувати податок на нерухомість за такі цехи і склади у їх власника, тобто чи буде таке підприємство вважатись «промисловим».

Щодо належності юридичних осіб до промислових підприємств у розумінні підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України відповідачем у листі від 28.09.2016 №21038/6/99-99-13-03-01-15 зазначено, що коди видів діяльності за КВЕД можуть використовуватись як ознаки для віднесення юридичних осіб до промислових підприємства. Водночас, код виду діяльності - це не обов`язковий достатній критерій для виконання умов, передбачених нормативними актами, а їх використання здійснюють самі користувачі за власними правилами, відповідаючи за це та належно пояснюючи таке використання. Крім того, передача в оренду третім особам будівель, які належать юридичним особам, не є умовою для визначення належності такої нерухомості до об`єктів, які не є об`єктами оподаткування згідно з підпунктом «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України. 

Щодо відповіді на третє питання з приводу встановлення ставок податку на нерухомість: чи потрібно сплачувати податок на нерухомість за нежитлові будівлі у 2015 році, якщо рішення про встановлення такого податку Полтавською міською радою прийнято з порушенням вимог статті 12 Податкового кодексу України, судом апеляційної інстанції враховано, що відповідно до п.4 розділу ІІ "Прикінцеві положення" Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28 грудня 2014 року № 71-VIII рекомендовано органам місцевого самоврядування: у місячний термін з дня опублікування цього Закону переглянути рішення щодо встановлення на 2015 рік податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) для об`єктів житлової нерухомості, а також прийняти та оприлюднити рішення щодо встановлення у 2015 році податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) для об`єктів нежитлової нерухомості, податку на майно (в частині транспортного податку) та акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів. Установлено, що в 2015 році до рішень місцевих рад про встановлення місцевих податків на 2015 рік не застосовуються вимоги, встановлені Законом України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності".

Таким чином, надана податковим органом відповідь за зверненням позивача, викладена в оскаржуваній частині податкової консультації, є обґрунтованою, не суперечить нормам Податкового кодексу України, відповідачем виконано свій обов`язок щодо надання податкової консультації, що передбачений статтею 52 Податкового кодексу України.

З урахуванням викладеного, суд апеляційної інстанції дійшов вірного висновку про відсутність підстав для задоволення даних позовних вимог.

Щодо доводів позивача про необґрунтованість поновлення судом апеляційної інстанції строку на апеляційне оскарження слід зазначити, що ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 у задоволенні клопотання Споживчого товариства «КООПЗАГОТПРОМ-МКК» про залишення апеляційної скарги без розгляду у зв`язку з пропуском відповідачем строків на апеляційне оскарження відмовлено, оскільки питання про поновлення строку вже вирішувалось судом та за наслідками його розгляду причини пропуску строку були визнані поважними та строк на апеляційне оскарження постанови було поновлено ухвалою суду від 02.03.2017.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

постановив:
Касаційну скаргу Споживчого товариства «КООПЗАГОТПРОМ-МКК» залишити без задоволення.

Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 у справі № 816/1838/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова