ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/17479/20                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Донець В.А.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  13 квітня 2021 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                                  Оксененка О.М.,
суддів:                                                        Лічевецького І.О.,
                                                             Мельничука В.П.,

При секретарі:                                Лещенко В.С.,

За участю представників позивача:  Рубченко О.І., Орехівської Л.М., Шматко О.Ю.,
             представника відповідача:   Ісаєва С.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 01 лютого 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Волкрафт»  до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Волкрафт» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управлінням ДПС у м. Києві від 22.04.2020 №00000724302.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що подання позивачем уточнених декларацій за листопад-грудень 2019 року не може випливати на можливість відшкодування сум податку на додану вартість за податковою декларацією за лютий 2020 року, оскільки вказаними податковими деклараціями суми від`ємного значення лише збільшувались порівняно із попередньо заявленою сумою.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 01 лютого 2021 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управлінням ДПС у м. Києві від 22 квітня 2020 року №00000724302.
В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що суд першої інстанції в порушення норм пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України та пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, не надав належної оцінки доводам відповідача та доказам, наявним у матеріалах справи.
Оскільки позивачем завищено суму від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного періоду в розмірі 9 578 977 грн, тому підстави для задоволення позовних вимог - відсутні.
У відзиві на апеляційну скаргу позивачем зазначено, що у нього було право на бюджетне відшкодування, та уточнюючі розрахунки надавались з метою виправлення окремих помилок в реквізитах податкової декларації, що за своєю суттю не змінило суму бюджетного відшкодування, на яке має право позивач.
На думку позивача, залежність права позивача на бюджетне відшкодування у залежність від дати подання уточнюючого розрахунку суперечать положенням статті 50 Податкового кодексу України, що вказує на наявність підстав для задоволення позовних вимог. 
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, заслухавши пояснення представників сторін, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Як вбачається з матеріалів справи, Головного управління ДПС у м. Києві проведено камеральну перевірку достовірності нарахування позивачем сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень 2020 року (уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 25.02.2020 №9034919704).
За результатами вказаної перевірки складено Акт від 16.03.2020 №1448/26-15-43-02-40513962, відповідно до якого встановлено порушення ТОВ «Волкрафт» вимог пункту 200.1 статті 200, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України та пункту 4 розділу V «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, в результаті чого ТОВ «Волкрафт» завищено суму від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (р.16, р. 16.1) в розмірі 9  578 977 грн., податкового кредиту (р. 17) на суму ПДВ 9 578 977 грн. та бюджетного відшкодування на суму 9 578 977 грн.
На підставі Акту камеральної перевірки від 16.03.2020 №1448/26-15-43-02-40513962 Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.04.2020 №00000724302 про завищення на 9 578 997 грн. бюджетного відшкодування за січень 2020 року та застосування 2 394 744,25 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
Рішенням Державної податкової служби України від 07.07.2020 №21141/6/99-00-06-02-01-06 оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишено без змін, скарга - без задоволення.
Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням відповідача та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки відповідачем не встановлено завищення суми бюджетного відшкодування, водночас передчасне заявлення суми до відшкодування було зумовлене помилками в звітності, які були виравлені позивачем, тому підстави для накладення штрафу у розмірі 2 394 744,25 грн. та прийняття податкового повідомлення-рішення за формою «В1» - відсутні.
Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України врегульовує відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом 200.4 статті 200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
У свою чергу, відповідно до пункту 4 розділу V «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.
У рядку 16.2 вказуються суми збільшення/зменшення залишку від`ємного значення за результатами уточнюючих розрахунків, поданих протягом звітного (податкового) періоду.
Тобто, сума від`ємного значення для бюджетного відшкодування визначається, як різниця між загальною сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту за звітний період.
Як свідчать матеріали справи, відповідно до витягу з системи електронного адміністрування ПДВ податковий кредит позивача за період з липня по листопад 2019 року становить 9 964 149,07 грн. за грудень 2019 року 1 212 821,88 грн.
Так, ТОВ «Волкрафт» подано до Головного управління ДПС у м. Києві уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 25.02.2020 №9034919704 до податкової декларації з податку на додану вартість за звітний (податковий) період - січень 2020 року від 20.02.2020 №9030944390 із сумою від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), яка підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) на рахунок платника у банку в розмірі 9 578 977 грн.
Крім того, ТОВ «Волкрафт» подано до Головного управління ДПС у м. Києві уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за грудень 2019 року від 04.02.2020 №9012356707, яким зменшено заявлене бюджетне відшкодування на рахунок платника у банку в розмірі 9  578 978 грн. та збільшено р.21 декларації (суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 уточнюючого розрахунку) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)).
Звітним (податковим) періодом подання уточнюючого розрахунку за грудень 2019 від 04.02.2020 № 9012.356707 є лютий 2020 року.
У суді першої інстанції представник позивача пояснила, що до декларацій за листопад-грудень 2019 року та січень 2020 року надавались уточнюючі розрахунки з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, в тому числі технічних.
Як вбачається з уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 28.01.2020, поданого 29.01.2020 №9009148419, за листопад 2019 року, позивачем збільшено податковий кредит на 300 939 грн.
Другий уточнений розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 29.01.2020, поданий 29.01.2020 №9009340690, за листопад 2019 року ідентичний першому уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 28.01.2020, який був поданий 29.01.2020 №9009148419.
При цьому, представник позивача зазначила, що уточнений розрахунок від 29.01.2020 №9009340690 подавався, оскільки помилково не було проставлено позначку, що характеризує уточнену декларацію, як повторну.
Так, перший уточнений розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 30.01.2020, поданий 30.01.2020 №9010885437, за грудень 2019 року, відповідно до якого виправлено помилку в структурі податкового кредиту за грудень 2019 року при визначенні суми від`ємного значення, змінено напрямок покриття від`ємного значення, заявлено бюджетне відшкодування в сумі 9 578 978 грн.
У свою чергу, другий уточнений розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 31.01.2020, поданий 31.01.2020 №9010949598, за грудень 2019 року поданий у зв`язку з допущенням помилки в розрахунковому рахунку позивача зазначеному в уточненому розрахунку від 30.01.2020 №9010885437.
У зв`язку з не проставленням в уточненому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 31.01.2020 №9010949598 відмітки в графі 031 «відмітка про те, що показники цього звітного (податкового) періоду вже уточнювались раніше», позивачем подано уточнений розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 03.02.2020, поданий 03.02.2020 №9012165343, за грудень 2019 року.
У подальшому, 04.02.2020 позивачем подано уточнений розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 04.02.2020 №40513962 за грудень 2019 року.
При цьому, у судовому засіданні в суді першої інстанції представник позивача пояснила, що уточнений розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 04.02.2020 №40513962 поданий у зв`язку з не відображенням в кабінету платника податку уточненої декларації від 03.02.2020 №9012165343.
Також представник зазначила, що уточнений розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 04.02.2020 №40513962 подано з метою відмови від бюджетного відшкодування в сумі 9578577 грн. за результатами грудня 2019 року.
Крім того, 20.02.2020 позивачем подано декларацію від 20.02.2020 №9030944390, за січень 2020 року.
Надалі, позивачем подано уточнений розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 25.02.2020, поданий 25.02.2020 №9034919704, за січень 2020 року, відповідно до якого позивачем змінено напрямок використання від`ємного значення та заявлено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість.
У свою чергу, згідно уточнюючого розрахунку за січень 2020 року від 25.02.2020 №9034919704 позивачем заявлено бюджетне відшкодування у відношенні частини суми від`ємного значення 9 578 977 грн., водночас в частині суми 8 837 477 грн. позивач скористався правом передбаченим підпунктом «в» пункту 200.4 статті 200 ПК України, а саме зарахування до складу податкового кредиту майбутнього періоду.
При цьому, представник позивача у суді першої інстанції пояснила, що сума від`ємного значення що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) в декларації з податку на додану вартість за грудень 2019 року перенесена позивачем в рядок 16 - від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду в декларацію за січень 2020 року.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку про те, що подання позивачем уточнених декларацій за листопад-грудень 2019 року не може випливати на можливість відшкодування сум податку на додану вартість за податковою декларацією за лютий 2020 року, оскільки вказаними податковими деклараціями суми від`ємного значення лише збільшувались порівняно із попередньо заявленою сумою.
У той же час, згідно п. 123.1 ст. 123 ПК України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, вказане тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Таким чином, наведена штрафна санкція застосовується виключно щодо податку на додану вартість та не підлягає розширеному тлумаченню в частині застосування її до податку на прибуток підприємств, оскільки застосування положень п. 54.3 ст. 54 можливо лише в рамках встановлення підстав для визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість.
Крім того, відповідно до п. 54.3 ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо, зокрема, платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а при здійсненні заходів податкового контролю встановлено факти здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об`єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу та наявності діючих (у тому числі призупинених) ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством; дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках; згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Згідно з пунктом 2 розділу ІІ «Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204 у випадках, зазначених у пункті 1 цього розділу, відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за такими формами:
«В1» - у разі завищення заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, у тому числі якщо заявлені до відшкодування суми податку на додану вартість на момент перевірки відшкодовані платнику податку (додаток 6);
«В3» - у разі відмови у наданні бюджетного відшкодування (додаток 7).
Отже, на податковий орган покладено обов`язок, за наявності відповідних умов, самостійно визначити суму: грошових зобов`язань; зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування; та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків. 
Разом з тим, нормами п. 54.3 ст. 54 ПК України не передбачено встановлення контролюючим органом завищеного, або заниженого від`ємного значення податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств.
Відтак, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо неправомірного застосування відповідачем до позивача донараховання податкового зобов`язання з податку на прибуток, оскільки з матеріалів справи не вбачається встановлення позивачем завищення суми бюджетного відшкодування, при цьому передчасне заявлення суми до відшкодування було зумовлене помилками в звітності, які були виправлені, відповідно підстави для накладення штрафу у розмірі 2 394 744,25 грн. та прийняття податкового повідомлення-рішення за формою «В1» - відсутні.  
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Доводи апеляційної скарги не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції та не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329  КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 01 лютого 2021 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя                                                            О.М. Оксененко

Судді                                                                          І.О. Лічевецький

                                                                                            В.П. Мельничук