ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
24 травня 2021 року           справа №200/4743/20-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі суддів: Гайдара А.В., Сіваченка І.В., Ястребової Л.В., секретар судового засідання - Харечко О.П., за участю представника відповідача Сенникова А.А., розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 січня 2021 року (головуючий суддя І інстанції - Кошкош О.О.), складене в повному обсязі 05 лютого 2021 року в м. Слов`янськ Донецької області, у справі № 200/4743/20-а за позовом Приватного акціонерного товариства «Керампром» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання дій протиправними, скасування податкових повідомлень-рішень,-

                                                          ВСТАНОВИВ:

12 травня 2020 року Приватне акціонерне товариство «Керампром» звернулось до Донецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області із позовом про:
визнання незаконними дії щодо безпідставного та протиправного проведення документальної невиїзної позапланової перевірки за червень 2019 року на підставі наказу Головного управління ДПС в Донецькій області від 13.01.2020 №43; 
визнання незаконними дії щодо повторного проведення документальної позапланової перевірки показників декларації за жовтень 2019 року на підставі наказу Головного управління ДПС в Донецькій області від 13.01.2020 №43 та винесення податкових повідомлення-рішень від 11.03.2020 №0000430402; 
визнання недійсним та скасування: податкового повідомлення-рішення від 11.03.2020 №0000420402 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 2383226,00 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 1 191 613,00 грн.,  податкового повідомлення-рішення від 11.03.2020 №0000430402 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 534212,00 грн., податкового повідомлення-рішення від 11.03.2020 №0000440402 про застосування штрафу у розмірі 125434,14 грн. (а.с. 1-22 т.1).
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 27 січня 2021 року позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправними дії Головного управління ДПС у Донецькій області щодо проведення перевірки показників за червень 2019 року на підставі наказу Головного управління ДПС у Донецькій області від 13.01.2020 №43. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення  Головного управління ДПС у Донецькій області від 11 березня 2020 року №0000420402 форми "В1". Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення  Головного управління ДПС у Донецькій області від 11 березня 2020 року №0000430402 форми "В4". Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення  Головного управління ДПС у Донецькій області від 11 березня 2020 року №0000440402 форми "ПН". У задоволені позовних вимог в частині визнання протиправними дій Головного управління ДПС у Донецькій області щодо проведення перевірки показників за жовтень 2019 року на підставі наказу Головного управління ДПС у Донецькій області від 13.01.2020 №43 відмовлено (а.с. 144-164 т. 4).
Головне управління ДПС у Донецькій області із таким судовим рішенням не погодилось, звернулось до суду апеляційної інстанції з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на ненадання судом першої інстанції вірної оцінки обставинам справи, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права, просило скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог позивачу відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт посилався на те, що під час перевірки ПрАТ "Керампром" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавств встановлено порушення п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, а саме занижені податкові зобов`язання по рядку 4.1 декларації з ПДВ з вартості товарів отриманих від контрагентів використання яких у господарській діяльності не доведено. 
Враховуючи обставини встановлені перевіркою, постачання товарів харчування, напоїв, рушників у пачках, гарнітури Bluetooth здійснено не для подальшої реалізації. 
На думку представника відповідача, операції з придбання вищезазначених товарів не пов`язані з виробничим використанням, оскільки використання товарів у господарській діяльності платника та доцільність їх придбання не доведено, а відтак, правові підстави для відшкодування ПрАТ "Керампром" з бюджету ПДВ з вартості таких товарів відсутні. 
Крім того, зазначив, що спірні податкові повідомлення-рішення є правомірними та такими, що не підлягають скасуванню (а.с160-164 т. 4).
Представник відповідача в судому засіданні надав пояснення аналогічні викладеним в апеляційній скарзі, просив суд її задовольнити.
Представник позивача в судове засідання не з`явився, про дату, місце та час розгляду справи повідомлявся належним чином.

Суд апеляційної інстанції, заслухав доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, перевірив матеріали справи і обговорив доводи апеляційної скарги, перевірив юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідив правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін,  з наступних підстав.
Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що Приватне акціонерне товариство "Керампром" є юридичною особою, зареєстроване 17.02.1997 р., ідентифікаційний код 24655289, місцезнаходження: 85171, Донецька область, Костянтинівський район, с. Артемівка, вул. Дружби, будинок 2.
Згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань основним видом економічної діяльності позивача є 08.12 - добування піску, гравію, глин і каоліну. 
У період, за який проводилася перевірка, товариство зареєстровано платником податку на додану вартість.
З 23 січня 2020 року по 05 лютого 2020 року посадовими особами Головного управління ДПС у Донецькій області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка Приватного акціонерного товариства "Керампром" з  питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за листопад 2019 року.
12 лютого 2020 року за результатами перевірки складено акт №198/05-99-04-02/24655289, в якому зафіксовані порушення ПрАТ "Керампром" правил ведення податкового обліку та порушення вимог податкового законодавства, а саме:
- п.44.1 ст.44, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.п.195.1.3 п.195.1 ст.195, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.200.1, п. 200.2, п.200.4 ст.200, п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, ст.3, ст.9, ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 №996-XIV (Закон 996),  що призвело до завищення бюджетного відшкодування за червень 2019 року на 1019 грн., листопад 2019 року - 2382207 грн., завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на  534212 грн.; 
- відсутності реєстрації протягом граничного строку, передбаченого абз. 2 п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України, податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на порушення п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України за червень 2019 року на суму 1018,87 грн, за листопад 2019 року - 249849,40 грн. (т. 1 а.с. 24-110).
11 березня 2020 року Головним управлінням ДПС у Донецькій області на підставі акту перевірки від 12 лютого 2020 року №198/05-99-04-02/24655289 прийняті:
податкове повідомлення-рішення  №0000420402 форми "В1", яким ПрАТ "Керампром" за завищення бюджетного відшкодування у розмірі 2383226,00 грн. (в т.ч. червень - 1019,00 грн, листопад 2019 року - 2382207,00 грн.) застосовано штрафні санкції у розмірі 1191613,00 грн.; (т. 1 а.с. 111);
податкове повідомлення-рішення №0000430402 форми "В4", яким визначено завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у сумі 534212,00 грн. (т. 1 а.с. 113);
податкове повідомлення-рішення №0000440402 форми "ПН", яким до ПрАТ "Керампром" застосовано штраф у сумі 125434,14 грн. за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних/розрахунків коригувань (т. 1 а.с. 115).
Позивач із зазначеними податковими повідомленням-рішеннями не погодився та звернувся до суду за захистом своїх порушених прав.
Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції надавши аналіз та оцінку первинним документам по взаємовідносинам з контрагентами, дійшов до висновку, що підстав для прийняття спірних  податкових повідомлень-рішень не має, оскільки  обставини справи та докази спростовують посилання відповідача щодо порушень норм діючого законодавства при здійсненні господарської діяльності. 
При цьому, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність дій управління щодо проведення перевірки показників за червень 2019 року.
Однак, відмовлено у задоволені позовних вимог в частині визнання протиправними дій Головного управління ДПС у Донецькій області щодо проведення перевірки показників за жовтень 2019 року.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції розглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції розглядає дану справу лише в межах апеляційної скарги, відтак, переглядає судове рішення в частині задоволених позовних вимог.
Суд апеляційної інстанції погоджує такий висновок суду першої інстанції та надаючи оцінку спірним правовідносинам,   вважає за необхідне зазначити про наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України). 
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За правилами пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. 
У пункті 201.1 ст. 201 ПК України зазначено, що платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно п. 201.8 статті 201 ПК України, право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Відповідно до п. 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або порушення порядку заповнення обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Системний аналіз змісту вищенаведених норм ПК України свідчить про те, що в податковому обліку господарські операції мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат.
За визначенням статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ст. 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та п.2 "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку" затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704 первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні для надання їм юридичної сили і доказовості мати такі обов`язкові реквізити:
-назву документа (форми);
-дату і місце складання;
-назву підприємства, від імені якого складено документ;
-зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;
-посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
-особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно п. п. 2.1 та п. п. 2.4 п. 2 "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704 (далі за текстом Положення № 88), первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи (на паперових та машинозчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити, як назву підприємства, установи, від імені яких складено документ; назву документа (форми), код форми; дату і місце складання; зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному та вартісному виразі); посаду, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.
Отже, господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та мають спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Як визначено у підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно зі статтею 1 Закону № 996-XIV господарська операція визначена як дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Отже, право платника податків на збільшення валових витрат та на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів (та/або будування, спорудження останніх), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами.
Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів виключно у разі фактичного здійснення платником податків господарської операції.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, а тому не можуть бути підставою для врахування фінансових показників господарської операції в податковому обліку платника. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з податку на додану вартість, визначення сум бюджетного відшкодування.
Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
При цьому колегія суддів зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Судами встановлено, що 05 червня 2015 року між покупцем ПрАТ «Керампром» та  продавцем ТОВ "Караван-Сарай" укладено договір купівлі-продажу № 960/15 (т. 1 а.с. 123-124). 
Відповідно до п. 1.1 вказаного договору, продавець зобов`язується поставити та передати у власність покупця у відповідності з його заявкою товари народного споживання (товар).
На виконання умов вказаного договору ТОВ "Караван-Сарай" здійснено постачання товару (а саме води, соку, напоїв, тощо), складена накладна-рахунок від 21.11.2019 РН ДО №4978060 на суму 2018,02 грн., у т.ч. ПДВ 336,34 грн., виписана податкова накладна №2111013 від 21.11.2019, здійснена оплата, що підтверджується платіжним дорученням від 21 листопада 2019 року №2713.
На підставі вищезазначеної податкової накладної сформовано податковий кредит на суму 336,34 грн.
Щодо видобування глини та її оприбуткування на складі, встановлено, що при отримані послуг з перевезення ФОП ОСОБА_1 відвантажена кількість глини (сировини) склала - 37181,05 тн., при цьому, відповідно до оборотів рахунку 26 «Готова продукція» за листопад 2019 року - оприбутковано 30887,4 тн (190,88 грн./тн) суміші вогнетривкої глини.
В акті перевірки контролюючим органом обчислена різниця кількості добутої сировини - глини та оприбуткованої на склад суміші (37181,05 - 30887,40), її вартість (6293,65 тн. х 190,88 грн.), та зазначено, що використання глини у кількості 6293,65 тн. за ціною 190,88 грн. на загальну суму 1201331,91 грн., в т.ч. ПДВ - 240266,38 грн., на думку відповідача, в господарській діяльності ПрАТ «Керампром» не доведено.
Щодо доводів апеляційної скарги про відсутність доказовості з використання придбаних товарів, зокрема напоїв, у ТОВ "Караван-сарай" у господарській діяльності позивача та відхилення кількості глини, яка навантажена (перевантажена) екватором ФОП ОСОБА_1 та кількості суміші глин, що оприбуткована на склад готової продукції з виробництва, що свідчить про порушення вимог п.198.5 ст.198, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, колегія суддів вважає їх неприйнятними з огляду на наступне. 
Основною діяльністю позивача є добування глини., яка є сировиною, з якої виготовляється суміш глин - готова продукція. Ця суміш  оприбутковується та відправляється, в т.ч. на експорт.
Відтак, ототожнення контролюючим органом понять глина та суміш глин, в т.ч. порівняння їх кількості, є хибним, а викладені в акті перевірки висновки про недоведеність використання глини, що є різницею між кількістю, що видобувається (сировина) та оприбутковується (суміш глини) в  процесі добування корисних копалин  є безпідставними.
При цьому, продовольчі товари, зокрема напої, придбані для споживання співробітникам компанії, які своєю працею (інтелектуальною, адміністративною або фізичною) створюють готовий продукт "суміши глин" і реалізують його на експорт. 
Витрати підприємства на продукти для офісу, підтверджені документально та відображені в бухгалтерському обліку, суми податку на додану вартість сплачені  платником податку у зв`язку з придбанням цих товарів включені до складу податкового кредиту.
При цьому, відповідачем, на підтвердження викладених в акті перевірки висновків про невикористанням товарів/послуг у господарській діяльності позивача, доказів не надано (зокрема, документи, що свідчать про подальшу реалізацію придбаних у ТОВ "Караван-сарай" товарів).
12 лютого 2018 року між перевізником ПАТ «Українська залізниця» та замовником «ПрАТ «Керампром» укладено договір про надання послуг №08818/ДОН-2018, предметом якого є здійснення перевезення вантажів, надання вантажного вагону для перевезення, та інших послуг, пов`язаних з організацією перевезення вантажів у внутрішньому та міжнародному сполученнях (експорт, імпорт) у вагонах Перевізника, вагонах залізниць інших держав та/або вагонах Замовника і проведення розрахунків за ці послуги. (том 2 а.с.9-23)
Перевіркою встановлено, що ПрАТ «Керампром» фактично отримані послуги подачі вагонів та контейнерів за окремою заявкою або договором ПрАТ «Керампром» та інформація про прибуття вантажів (за даними АТ «Українська залізниця»).
До податкового кредиту за листопад 2019 року позивачем включені суми ПДВ за податковими накладними від 04.11.2019 №2515/586, від 14.11.2019 №13327/586, від 25.11.2019 №24120/586 на загальну суму ПДВ 24999,99грн.
Висновок про заниження податкових зобов`язань, які підлягають нарахуванню відповідно за правилами п.198.5 ст. 198 Податкового кодексу України обумовлений тим, що позивачем не надані документи які підтверджують використання зазначених послуг у господарській діяльності ПрАТ «Керампром» (в т.ч. послуги з подачі вагонів та контейнерів, вартість послуг з надання інформації).
Статтею 9 Закону України «Про залізничний транспорт» зазначено, що встановлення тарифів на перевезення вантажів, пасажирів, багажу, вантажобагажу залізничним транспортом (за винятком приміських пасажирських перевезень) у межах України здійснюється на підставі бюджетної, цінової та тарифної політики у порядку, що визначає Кабінет Міністрів України. 
Наказом Міністерства транспорту та зв`язку України від 26.03.2009 року № 317, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України від 15.04.2009 року за №340/16356, затверджений Збірник Тарифів на перевезення вантажів залізничним транспортом у межах України та пов`язані з ними послуги.
Розділом 3 Збірника Тарифів встановлений певний перелік робіт та послуг, що пов`язані з перевезенням вантажів.
Операції з надання одержувачам інформації про вантажі, послуги з подач вагонів та контейнерів є такими, що тарифікуються окремо в межах здійснення перевезення вантажів залізничним транспортом.
З аналізу наведених норм можна дійти висновку, що поняття «залізничні послуги» - це сукупність дій перевізника, яка охоплює в собі як здійснення безпосередньо перевезення вантажу, так і наданні інших робіт і послуг, що пов`язані з перевезенням вантажів, зокрема і подачу вагонів та контейнерів, надання інформації.
Первинними документами у сукупності підтверджено придбання послуг у АТ «Українська залізниця». 
При цьому, позивачем зазначено, що діяльність підприємства ПрАТ «Керампром» з видобутку глини орієнтована на експорт, при цьому вантаж на митницю та на морські порти доставляється залізницею. Послуги з перевезення надає АТ «Українська залізниця», як єдиний перевізник вантажів залізною дорогою на ринку України. Вказане свідчить про використання послуг наданих АТ «Українська залізниця» для здійснення господарської діяльності позивача.
Отже, не прийняття наданих до перевірки документів у якості первинних для цілей бухгалтерського та податкового обліку та висновки: 1) щодо заниження податкового зобов`язання за листопад 2019 року на суму 249849,40 грн., в т.ч. по взаємовідносинах з ТОВ "Караван-сарай" на суму 336,34 грн. та з ФОП ОСОБА_1 -240266,38 грн., з АТ «Українська залізниця» - 9246,68 грн.,  2) щодо відсутності реєстрації протягом граничного строку, податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 249849,40 грн., які стали підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від 11.03.2020 №0000440402 форми "ПН" про застосування штрафу здійснені відповідачем безпідставно.
Крім того, судом встановлено, що при розрахунку штрафних санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄДРПН (звітний період - листопад 2019 року) контролюючим органом врахована сума ПДВ - 1018,87 грн. по господарським операціям, що вчинені та задекларовані у податковій декларації за червень 2019 року з контрагентами ТОВ «Караван-Сарай», ТОВ «Дистриб`ютор сервіс», ТОВ «Розетка.У.А», ТОВ «ТД «Аква Трейд».
Як зазначено судом вище, відповідачем при проведенні перевірки показників за червень 2019 року на підставі наказу ГУ ДПС у Донецькій області від 13.01.2020 №43 порушено вимоги порядку проведення документальної планової перевірки, у зв`язку з чим, податкове повідомлення-рішення від 11.03.2020 №0000440402 форми "ПН" підлягає скасуванню у повному обсязі.
Щодо висновків про завищення податкового кредиту за листопад 2019 року по взаємовідносинам з ТОВ «Інноваційна транспортна компанія», ТОВ «Інтерсервіс», ТОВ «Українська залізниця», ФОП ОСОБА_1 , на суму 1314606,52 грн., 330464,90 грн., 24999,99 грн., 282720,82 грн. відповідно  колегія суддів зазначає наступне.
15 жовтня 2019 року між ПрАТ "Керампром" (клієнт) та ТОВ "Інноваційна Транспортна Компанія" (експедитор) укладено договір про надання транспортно-експедиторських послуг № 24/19.
Відповідно до п. 1.1 вказаного договору, експедитор приймає на себе зобов`язання за дорученням клієнта за винагороду здійснювати від свого імені і за рахунок клієнта організацію перевезень вантажів в залізничному рухомому складі.
Згідно п.1.2 клієнт відшкодовує експедитору всі витрати, пов`язані з перевезенням і транспортно-експедиційним обслуговуванням вантажів, сплачує експедитору винагороду (плату) за надані відповідно до цього договору послуги.
Пунктом 1 додатку до вказаного договору передбачено, що вартість послуг з організації перевезень глини кислотривкої та вогнетривкої у власних (орендованих) вагонах експедитора територією України за маршрутом ст. Костянтинівка Донецької залізниці - ст. Жовтнева Одеської залізниці за кожний перевезений вагон згідно з наданими клієнтом заявками становить 22248,96 грн. (з урахуванням ПДВ).
Про виконання умов вказаного договору свідчать:  акт виконаних робіт за листопад 2019 б/н від 30.11.2019, звіти експедитора від 30.11.2019 року, які  містять  інформацію щодо кількості перевезених  вагонів, об`єму перевезеного вантажу, тарифу на перевезення, маршруту перевезення (станції відправлення та призначення (т. 2 а.с.35-53).
Звіти експедитора з розрахунку плати за користування вагонами за період з 01.11.19 по 30.11.19 містять інформацію про кількість вагонів, дату подачі та прибирання використаних вагонів, вартість користування вагонами за добу поверх норми користування вагонами, яка визначена укладеним договором. 
Залізничні накладні №52687282 від 22.11.2019, №52701125 від 23.11.2019, №52723970 від 24.11.2019, №52736790 від 25.11.2019 свідчать про участь ТОВ «Інноваційна транспортна компанія» у перевізному процесі суміші вогнетривких глин на експорт в листопаді 2019року 
Постачальником виписані податкові накладні, а саме від 01.11.2019 №6, від 06.11.2019 №20, від 14.11.2019 №64, від 18.11.2019 №83, від 18.11.2019 №84, від 20.11.2019 №106, від 22.11.2019 №114, від 25.11.2019 №123, від 28.11.2019 №139, від 29.11.2019 №150, від 30.11.2019 №172, від 25.11.2019 №124, від 28.11.2019 №138, розрахунки коригування кількісних та вартісних показників від 25.11.2019 №170 до податкової накладної від 25.11.2019 №124, від 25.11.2019 №171 до податкової накладної від 25.11.2019 №123. (том 2 а.с.54-68)
Розрахунок з боку позивача за надані послуги за договором № 24/19 від 15 жовтня 2019  підтверджується платіжними дорученнями. (т. 2 а.с. 69-79).
Крім того, здійснення перевезення вантажів ПрАТ "Керампром" підтверджують залізничні накладні, що містяться в матеріалах справи (т. 2 а.с.80-198).
Дослідженні первинні документи у сукупності спростовують твердження відповідача про неможливість встановлення обсягу проведених робіт, порядок визначення вартості послуг.
Суд зауважує, що певні дефекти в оформленні документів (зокрема одиниця вимірювання послуг) не позбавляють можливості ідентифікувати господарську операцію, обсяг товару, його вартість, тощо, і не повинні розглядатися як підстави для позбавлення платника податків права на формування податкового кредиту у разі реального здійснених господарських операцій.
  Колегія суддів вважає неприйнятними доводи апеляційної скарги, що не надання позивачем заяви зі скаргою на продавця послуг ТОВ «Інноваційна транспортна компанія» до податкової декларації за листопад 2019 року в частині наявних помилок у реквізитах податкових накладних, є порушенням, оскільки ці накладні була зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних податковим органом.
30 березня 2018 року між експедитором ТОВ «Інтерсервіс» та замовником ПАТ «Керампром» укладено договір №01/2018 транспортного експедирування, педметом якого є за плату і за рахунок замовника організувати перевалку глини (вантажу) на експорт через порти України.  (том 3 а.с.48-53)
Факт здійснення господарської операції експедитором ТОВ «Інтерсервіс» та замовником ПАТ «Керампром» за вказаним договором підтверджується актом виконаних робіт від 16.11.2019. (том 3 а.с.54) Відомості про експедитора також наявні в залізничних накладних (том.3 а.с. 65-110).
На виконання вимог ПК України ТОВ «Інтерсервіс» виписані ПАТ «Керампром» податкові накладні  від 14.11.2019 №1, від 16.11.2019 №2 (том 3 а.с.63-64).
Розрахунок між сторонами за договором проводився у безготівковій формі, що підтверджується платіжними дорученнями (том 3 а.с.61-62).
Перевіркою встановлено завищення податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ «Інтерсервіс» (код 13502430) за листопад 2019 року, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування.
Висновок про завищення податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ «Інтерсервіс» зроблений відповідачем з посиланням на те, що ТОВ «Інтерсервіс» не здійснював самостійно роботи та послуги поставлені ПрАТ «Керампром», а у свою чергу придбало послуги у ДП «Стивідорна компанія «Ольвія». Це, на думку відповідача, не дає можливості підтвердити реальність господарської операції.
З цього приводу суд зауважує, що з огляду на принцип персональної відповідальності платника податку, право на податковий кредит позивача не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами. Відповідно до ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер. Законодавством України не передбачена відповідальність юридичної особи за зобов`язаннями іншої юридичної особи, в тому числі за податковими зобов`язаннями.
З урахуванням встановлених обставин, суд зазначає, що акт перевірки, як основний доказ податкових правопорушень не містить в собі повного дослідження господарських операцій в частині отримання позивачем наданих ТОВ «Інтерсервіс» послуг та виконаних робіт та використання їх у господарській діяльності. Відтак, актом перевірки, не встановлені податкові правопорушення, внаслідок неповноти їх дослідження.
В акті перевірки зазначено про завищення податкового кредиту по взаємовідносинах з ПАТ «Українська залізниця» за листопад 2019 року на суму 24999,99 грн., що призвело до завищення бюджетного відшкодування.
Такий висновок зроблено відповідачем відповідно до «Відомостей плати за користування вагонами» АТ «Українська залізниця», де сума ПДВ визначена на рівні 0 грн. на підставі того, що вантаж (глина, суміші глин) слідкують в міжнародному напрямку (перевезенні) на експорт по єдиному транспортному документу (СМГС накладній, в напіввагонах філії АТ «Укрзалізниця» «Донецька залізниця»), а відповідно до абзацу а) п.п.195.1.3 п.195.1 ст.195 Податкового кодексу України за нульовою ставкою оподатковуються операції з постачання послуг міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом. (том 1 а.с.80-84) З цього приводу, суд зазначає наступне.
Наказом Міністерства транспорту України від 25.02.1999 року №113, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 15.03.1999 року за №165/3458, затверджені Правила користування вагонами і контейнерами, Додатком 1 до яких є затверджена форма «Відомості плати за користування вагонами» ГУ-46. Ця форма «Відомості плати за користування вагонами» ГУ-46 містить інформацію про порядковий номер; номер вагону; код адміністрації приписки вагону; число, місяць, години, хвилини при передачі вагону при подаванні, при прийманні вагону залізницею та при забиранні вагону залізницею; час користування, години, хвилини загальний, у тому числі затримки з вини вантажовласника, залізниці та форс-мажору і що підлягає оплаті; суму нараховану за користування вагоном у гривнях; номер пам`ятки про додавання вагонів та про забирання вагонів; номер акту; примітки. Така форма не містить графи (стовпчику) «сума ПДВ». Тобто, АТ «Українська залізниця» при наданні залізничних послуг зазначає нараховану суму наданих залізничних послуг у «Відомості плати за користування вагонами» ГУ-46 без зазначення суми податку на додану вартість, як це і передбачено її формою.
Правила користування вагонами і контейнерами були затверджені з метою визначення плати та порядку користування вантажними вагонами і контейнерами суб`єктами підприємницької діяльності та відповідно до статті 119 Статуту залізниць України.
Стаття 1 Закону України від 04.06.96 № 273/96-ВР «Про залізничний транспорт» встановлює визначення понять міжнародне залізничне сполучення це перевезення пасажирів, вантажів, багажу, вантажобагажу та пошти між Україною та іноземними державами; вантаж це матеріальні цінності, які перевозяться залізничним транспортом у спеціально призначеному для цього вантажному рухомому складі.
Відповідно до статті 1 Статуту залізниць України, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 06.04.1998 №457, тарифи на перевезення вантажів, пасажирів, багажу, вантажобагажу - це система цінових ставок та правил їх застосування, за якими провадяться розрахунки за перевезення залізницями; збори - це цінові ставки, за якими провадяться розрахунки за виконання підприємствами залізничного транспорту робіт та послуг, пов`язаних з перевезенням вантажів, пасажирів, багажу, вантажобагажу.
Відповідно до статті 119 Статуту залізниць України, за користування вагонами і контейнерами залізниці вантажовідправниками, вантажоодержувачами, власниками під`їзних колій, портами, організаціями, установами, громадянами - суб`єктами підприємницької діяльності вноситься плата. Порядок визначення плати за користування вагонами (контейнерами) та звільнення вантажовідправника від зазначеної плати у разі затримки забирання вагонів (контейнерів), що виникла з вини залізниці, встановлюється Правилами. Зазначена плата вноситься також за час затримки вагонів на станціях призначення і на підходах до них в очікуванні подання їх під вивантаження, перевантаження з причин, що залежать від вантажоодержувача, власника залізничної під`їзної колії, порту, підприємства.
Наказом Міністерства транспорту та зв`язку України від 26.03.2009 року № 317, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України від 15.04.2009 року за №340/16356, затверджений Збірник Тарифів на перевезення вантажів залізничним транспортом у межах України та пов`язані з ними послуги.
Згідно з пунктом 3 розділу 1 Збірника Тарифів, державні регульовані тарифи встановлюються, зокрема, на: внутрішні та міжнародні (експорт та імпорт) вантажні перевезення, що здійснюються на лініях широкої та європейської колій загальної мережі залізниць України; охорону та супроводження вантажів, що підлягають обов`язковій охороні силами відомчої воєнізованої охорони на залізничному транспорті; користування вагонами і контейнерами перевізника; роботи і послуги, пов`язані з перевезенням вантажів, перелік яких наведено в розділі III цього Збірника.
З аналізу наведених норм можна дійти висновку, що поняття «залізничні послуги» - це сукупність дій перевізника, яка охоплює в собі як здійснення безпосередньо перевезення вантажу, так і наданні інших робіт і послуг, що пов`язані з перевезенням вантажів, зокрема і подачу та прибирання вагонів, маневрову роботу.
ПрАТ «Керампром» задекларований податковий кредит за листопад 2019 року на підставі податкових накладних від 04.11.2019 №2515//586, від 14.11.2019 №13327//586, від 25.11.2019 №24120//586, зареєстрованих АТ «Українська залізниця» в Єдиному реєстрі податкових накладних, за номенклатурою «залізничні послуги» на суми грошових коштів, які перераховані АТ «Українська залізниця» по платіжним дорученням від 04.11.2019 №2549 на суму 50000,00грн. у тому числі ПДВ 8333,33 грн., від 14.11.2019 №2647 на суму 50000,00грн. у тому числі ПДВ 8333,33 грн., від 25.11.2019 №2725 на суму 50000,00грн. у тому числі ПДВ 8333,33 грн., за послуги подачі, уборки залізничних вагонів, маневрову роботу залізничних вагонів по першій події дата зарахування коштів за послугу. (том 2 а.с.24-29)
Оскільки, поняття «плата за подачу та прибирання вагонів» та «здійснення маневрових робіт» не є тотожними поняттю «плата за надання послуг із здійснення міжнародного перевезення вантажів», то висновок відповідача щодо оподаткування за нульовою ставкою плати за подачу та прибирання вагонів та здійснення маневрових робіт на підставі абзацу а) п.п.195.1.3 п.195.1 ст.195 Податкового кодексу України спростовується наведеним.
В акті перевірки зазначено про завищення податкового кредиту по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1  за листопад 2019 року на суму 282720,82 грн., що призвело до завищення бюджетного відшкодування. (том 1 а.с.83-88)
Такий висновок зроблено відповідачем у зв`язку з невірно заповненим реквізитом «номенклатура товарів/послуг продавця».
02 січня 2019 року між замовником ПрАТ "Керампром" та виконавцем ФОП ОСОБА_1  укладено договір про надання послуг технікою № 02/02 (т. 1 а.с. 128-130).
Відповідно до п. 1.1 вказаного договору (перевізник) зобов`язується за дорученням замовника (позивач) виконати наступні роботи (пункт 1.1. Договору): 
- прийняти для перевезення та здійснити власними силами та на власний ризик перевезення вогнетривкої глини з кар`єру родовища "Видне" за визначеними маршрутами. Маршрут перевезення: кар`єр "Видний" - м. Костянтинівка, склад готової продукції Замовника (район с/г технікума), відстань 26 км; кар`єр "Видний" - с. Миколайпілля - м. Дружківка - м. Костянтинівка, склад готової продукції Замовника (район с/г технікума), відстань 52 км.
- робота навантажувача, полив дороги, грейдерування дороги, посипання дороги, внутрішнє перевезення на відстань до 1 км на території кар`єру родовища "Видне".
Згідно п.2.1 договору, замовник додатково компенсує виконавцю вартість дизельного пального. 
Вартість дизельного палива визначається виходячи з вартості погодженої сторонами, яка не повинна перевищувати середньої ціни на дизпаливо в регіоні на час закупівлі. Вартість дизпалива оформлюється протоколом погодження договірної ціни на дизельне пальне, який є невід`ємною частиною цього Договору, з урахуванням прийнятої сторонами норми витрат для перевезення вантажу на відстань 26 км - 0,95л/тн, на відстань 52 км - 1,80л/тн. (пункт 2.2. договору).
Про виконання умов вказаного договору свідчить акт надання послуг від 25.11.2019 №104, складений ФОП ОСОБА_1 , яким встановлено, що останнім були надані замовнику послуги з перевезення 18679,49 тон глини з прикар`єрного складу с. Русін Яр Костянтинівський район на прирейковий склад с. Іллінівка (відстань 26 км) на суму 1180170,18 грн. за ціною 63,18 грн. за тону, навантаження 37181,05 тон глини екскаватором на суму 379246,72 грн. за ціною 10,20 грн. за тону, послуги автгрейдра та екскаватора на суму 134784,00 грн. та 2124,00 грн. Загальна сума за актом становить 1696324,90 грн. у тому числі ПДВ 282720,82 грн., товарно-транспортні накладні, що містяться в матеріалах справи (т. 1 а.с. 131, 143-250, том 2 а.с.1 - 7).
Оплата за послуги здійснена шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок позивача, про що свідчать платіжні доручення. (том 1 а.с. 138-142)
ФОП ОСОБА_1 виписані податкові накладні на суми отриманих ПрАТ «Керампром» послуг, а саме від 07.11.2019 №151, від 19.11.2019 №155, від 22.11.2019 №156, від 25.11.2019 №157.
Перевезення глини з прикар`єрного складу с. Русін Яр Костянтинівський район на прирейковий склад с. Ілінівка (26 км), що зазначено в акті надання послуг від 25.11.2019 №104, не є ідентичним послузі з перевезення глини з кар`єру родовища «Видне» до складу готової продукції ПрАТ «Керампром» (район с/г технікуму) відстань 26 км, що зазначено в Договорі від 02.01.2019 №02/02 виходячи з наступного.
 Оскільки, господарські операції підтверджуються наданими первинними документами, то зазначення в акті виконаних робіт дещо іншого, не дослівного із договору формулювання наданої послуги, ніяким чином не змінює суть та зміст здійсненої господарської операції та наданої послуги, й не заважало податковому органу ідентифікувати господарські операції, прийняти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні за результатом таких послуг.
Формулювання «прикар`єрний склад с. Русин Яр Костянтинівського району на прирейковий склад с. Іллінівка (26км)» та «кар`єр «Видний» м. Костянтинівка, склад готової продукції (район с/г технікума), відстань 26 км» - це тотожні і рівнозначні поняття, оскільки ці об`єкти не мають точної поштової адреси. Для їх ідентифікації позивач та ФОП ОСОБА_1 наводять умовну прив`язку або до їх місця розташування, або до їх найменування - прикар`єрний склад знаходиться на кар`єрі «Видний», що розташований біля с.Русин Яр Костянтинівського району, а прирейковий склад с. Іллінівка, це і є склад готової продукції, що розташований близька с/г технікуму. При цьому загальна відстань перевезення завжди збігається 26 км.
Акт перевірки містить посилання на надсилання товариству листа ГУ ДПС України від 24.12.2019 року №37071/10/05-99-04-02-14 щодо надання звітів маркшейдерського добування глини, однак не зазначено про отримання цього листа позивачем та не обґрунтовано, яким чином запитувані  первинні документи впливають на господарські операції позивача з ФОП ОСОБА_1 .  Відтак, враховуючи підтвердження первинними документами факт виконання робіт ФОП ОСОБА_1 , суд дійшов висновку, що контролюючим органом, безпідставно зроблено висновок про  зайве включення до податкового кредиту сум ПДВ вартості послуг отриманих від ФОП ОСОБА_1 .
Відтак, послуги надані ТОВ «Інноваційна транспортна компанія», ТОВ «Інтерсервіс», ТОВ «Українська залізниця», ФОП ОСОБА_1  підтверджені належними первинними документами, відносяться до витрат на збут, а суми податку на додану вартість по цим операціям на підставі виписаних податкових накладних відносяться до сум податкового кредиту.
Щодо висновків контролюючого органу про завищення бюджетного відшкодування суд зазначає наступне.
Відповідно до п.п. 200.1 - 200.4 ст. 200 вказаного Кодексу сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
В акті перевірки висновок про завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного (звітного) періоду та сумою від`ємного, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п.201.3 ст.201 Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації, за вирахуванням суми, зарахованої у зменшення податкового боргу з податку на додану вартість у сумі  2916418,62 грн. обумовлений заниженням податкових зобов`язань за червень 2019 року у розмірі 1019 грн., завищенням податкового кредиту за листопад 2019 року на суму 1952792,22 грн., в т.ч. по  постачальникам - ТОВ «Інноваційна транспортна компанія» на суму 1314606,52  грн., ТОВ «Інтерсервіс» - 330464,90 грн., ФОП ОСОБА_1 - 282720,81 грн., АТ «Українська залізниця» - 24999,99 грн. та заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість за жовтень 2019 року на суму 713777 грн., заниженням податкових зобов`язань за листопад 2019 року на суму 249849,40 грн., в т.ч. по взаємовідносинах з ТОВ "Караван-сарай" на суму 336,34 грн. та з ФОП ОСОБА_1 -240266,38 грн., з АТ «Українська залізниця» - 9246,68 грн.
11 лютого 2020 року ГУ ДПС у Донецькій області на підставі акту перевірки від 15 січня 2020 року № 44/05-99-04-02/24655289 з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за жовтень 2019 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000310402 форми «В4», яким ПрАТ «Керампром» зменшено розмір від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 713777 грн.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 10 вересня 2020 року у справі № 200/4066/20-а за позовом Приватного акціонерного товариства «Керампром» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2020 року скасовано, зокрема, податкове повідомлення-рішення від 11 лютого 2020 року № 0000310402 форми «В4».
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 10 вересня 2020 року у справі № 200/4066/20-а набрало законної сили.
Згідно вимог ч.2 ст. 14 КАС України судові рішення, що набрали законної сили, є обов`язковими до виконання всіма органами державної влади, органами місцевого самоврядування, їх посадовими та службовими особами, фізичними і юридичними особами та їх об`єднаннями на всій території України.
Частиною 4 статті 78 України  визначено, що обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Під час розгляду справи № 200/4066/20-а судом не встановлено завищення розміру від`ємного значення податку на додану вартість у декларації за жовтень 2019 року у сумі 713777 грн., а податкове повідомлення-рішення № 0000310402 форми «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 713777 грн. скасовано, суд вважає безпідставним, викладений в акті перевірки, висновок відповідача в частині завищення від`ємного значення на суму 713777 грн., що включається до складу податкового кредиту поточного періоду.
Відтак, позивачем доведена правомірність віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та податкового зобов`язання за листопад 2019 року, а відповідачем не підтверджено правомірність висновку про заниження податкових зобов`язань за листопад 2019 року, при цьому, перевірка показників за червень 2019 року на підставі наказу ГУ ДПС у Донецькій області від 13.01.2020 №43 проведена з порушенням вимог чинного законодавства, суд дійшов висновку про безпідставність висновків контролюючого органу щодо завищення бюджетного відшкодування  та прийняття податкового повідомлення-рішення від 11 березня 2020 року №0000420402.
Щодо визначення контролюючим органом суми завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду суд зазначає наступне.
З пункту 3.21 акту перевірки вбачається, що наявні суми від`ємного значення, які задекларовані платником податку в Додатку 2 до декларації з податку на додану вартість за листопад 2019 року (зокрема за 09 міс. 2015 року,  за  11 міс. 2015 року, за  12 міс. 2015 року, за  10 міс. 2016 року, за  11 міс. 2016 року, за 12  міс. 2016 року, за  1 міс. 2017 року, за  3 міс. 2017 року, за  7 міс. 2017 року, за  8 міс. 2017 року, за  10 міс. 2017 року, за  11 міс. 2017 року, за  1 міс. 2018 року, за 2 міс. 2018 року, за 3 міс. 2018 року, за 4 міс. 2018 року, за 6 міс. 2018 року, за 7 міс. 2018 року, за 10 міс. 2018 року, за 11 міс. 2018 року, за 3 міс. 2019 року, за 4 міс. 2019 року, за 5 міс. 2019 року, за 6 міс. 2019 року, за 7 міс. 2019 року, за 8 міс. 2019 року, за 9 міс. 2019 року, за 10 міс. 2019 року), зменшені контролюючим органом до нульового значення, а значення за 11 міс. 2019 року зменшено з 7149758 грн. до 4218,82 грн.
Відповідно до статті 21 Податкового кодексу України, контролюючі органи під час здійснення своєї діяльності зобов`язані дотримуватись Конституції України та діяти лише відповідно до норм податкового кодексу та інших законів України, інших нормативних актів; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Діяти відповідно до норм Податкового кодексу України означає діяти в межах повноважень, шляхом вчинення дій, які не виходять за межі прав та обов`язків, установлених відповідним законом. Також цей принцип означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний дотримуватися встановленої законом процедури вчинення дій і повинен обирати лише встановлені законом способи правомірної поведінки для реалізації своїх владних повноважень.
На виконання вимог Податкового кодексу України та для застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок платників податків, було розроблено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015 №727 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за №1300/27745 (надалі Порядок №727).
Пунктами 3-5 розділу другого Порядку №727 встановлено, що Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства; в акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства; факти виявлених порушень законодавства викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Відповідно до підпункту 2 пункту 4 розділу III Порядку 727 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства в описовій частині акту документальної перевірки за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів; у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів; та інше.
Судами встановлено, що під час оформлення результатів документальної перевірки в акті перевірки від 12 лютого 2020 року №198/05-99-04-02/24655289, контролюючим органом порушено норми статті 19 Конституції України, статті 21 Податкового кодексу України, підпункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, пунктів 3-5 розділу ІІ, підпункту 2 пункту 4 розділу III, підпункту 3 пункту 4 розділу III Порядку 727, що виявилися у відсутності детального, повного, об`єктивного опису змісту порушення, зокрема щодо встановленого відхилення (завищення) сум від`ємного значення, які задекларовані платником податку в Додатку 2 до декларації з податку на додану вартість за листопад 2019 року (зокрема за 09 міс. 2015 року,  за  11 міс. 2015 року, за  12 міс. 2015 року, за  10 міс. 2016 року, за  11 міс. 2016 року, за 12  міс. 2016 року, за  1 міс. 2017 року, за  3 міс. 2017 року, за  7 міс. 2017 року, за  8 міс. 2017 року, за  10 міс. 2017 року, за  11 міс. 2017 року, за  1 міс. 2018 року, за 2 міс. 2018 року, за 3 міс. 2018 року, за 4 міс. 2018 року, за 6 міс. 2018 року, за 7 міс. 2018 року, за 10 міс. 2018 року, за 11 міс. 2018 року, за 3 міс. 2019 року, за 4 міс. 2019 року, за 5 міс. 2019 року, за 6 міс. 2019 року, за 7 міс. 2019 року, за 8 міс. 2019 року, за 9 міс. 2019 року, за 10 міс. 2019 року) на суму 534212 грн. Враховуючи викладене, податкове повідомлення-рішення від 11.03.2020 №0000430402 форми «В4» також підлягає скасуванню.
При цьому, суд зазначає, що наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції розглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
За змістом статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції дійшов до висновку,  що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом у судовому засіданні під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про задоволення адміністративного позову прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, і тому рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 січня 2021 року необхідно залишити без змін.
Керуючись ст. 283, 310, 315, 316, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                      ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області - залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду 27 січня 2021 року по справі № 200/4743/20-а - залишити без змін.
Вступна та резолютивна частини постанови проголошені в судовому засіданні 24 травня 2021 року.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку встановленому ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання  повного судового рішення.
Повне судове рішення складено 24 травня 2021 року.

    Судді                                                                                                       А.В. Гайдар

                                                                                                        І.В. Сіваченко

                                                                                                          Л.В. Ястребова