ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/19357/19                                              Головуючий у 1-й інстанції:  Смолій І.В. 
                                                                                               Суддя-доповідач:  Василенко Я.М.
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  22 квітня 2021 року                                                                                            м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                              Василенка Я.М.,
суддів                                        Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 30.11.2020 у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - 
                                           В С Т А Н О В И В:
ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду першої інстанції з позовом, в якому просив: 
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 11.06.2019 № 0043514204, № 0043544204, № 0043504204 та № 0043524204.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.11.2020 у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням ФОП ОСОБА_1 звернувся із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем з 17.01.1997, перебуває на податковому обліку в ДПІ у Святошинському районі ГУ ДФС у Київській області    як платник податку на додану вартість. Основним видом діяльності позивача є код КВЕД 46.38.
На підставі наказу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 21.02.2019р. №2293, направлення ГУ ДФС у м. Києві від 15.03.2019 № 492/26-15-42-04 та № 493/26-15-42-04 на проведення документальної планової виїзної перевірки, наказу ГУ ДФС у м. Києві від 27.03.2019 №3725 про продовження перевірки, відповідачем проведено перевірку ФОП ОСОБА_1 , за результатом якої складено акт від 11.04.2019р. № 826/26-15-42-04-30/ НОМЕР_1 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018".
Так, у висновках вищезазначеного акта перевірки зазначено, зокрема, про порушення позивачем вимог:
1) п.44.1, п.44.3 ст.44 ПК України - книгу обліку доходів та витрат на перевірку не надано;
2) п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК України - визначено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2017 о 31.12.2018 на загальну суму 79    821, 08 грн., в т.ч. за 2017 рік - 45 161, 45 грн., за 2018 рік - 34    659, 63 грн.;
3) п.161 Підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, внаслідок чого визначено податкові зобов`язання по військовому збору за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 на загальну суму - 6    653, 76 грн., в т.ч. за 2017 рік - 3    765, 46 грн., за 2018 рік - 2    888, 30 грн.;
4) п.119.2 ст.119, п.176.2 «б» ст.176 ПК України, податкову звітність про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків (форма 1-ДФ) за ІІ квартал 2018 року подано до ДПІ у Святошинському районі ГУ ДФС у м. Києві з порушенням граничних строків подання;
5) п.п. 4 п. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 2464 - звіт про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску додаток № 5 таблиця № 1 за 2018 рік подано з порушенням граничних строків подання;
6) п.198.5 ст.198, п.201.10 ст.201 ПК України, внаслідок чого визначено податкові зобов`язання з ПДВ за 2018 рік, що підлягають сплаті, на загальну суму 54    630,00 грн., в тому числі за березень 2018 - 7    780,00 грн., за квітень 2018 - 90, 00 грн., за травень 2018 - 1    387, 00 грн., за червень 2018 - 11 154,00 грн., за жовтень 2018 - 157,00 грн., за листопад 2018 - 140, 00 грн., за грудень 2018 - 19    471,00 грн.;
7) п.198.5 ст.198, п.201.10 ст.201 ПК України, не складено та не зареєстровано в ЄРПН зведені податкові накладні за товарами / послугами (маркетингові послуги), щодо яких суми податку були включені до складу податкового кредиту та використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку;
8) п.16.1.7 п.16.1 ст.16 ПК України не подано до податкового органу за місцем реєстрації повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою № 20-ОПП.
На підставі вищезазначених висновків Головним управлінням Державної фіскальної служби у м. Києві 11.06.2019 винесено податкові повідомлення рішення: 
- № 0043514204, яким за порушення п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК України, збільшено суму податкового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 119   731,62 грн. (за податковим зобов`язанням 79 821, 08 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 39    910, 54 грн.); 
- № 0043544204, яким за порушення п. 198.5 ст. 198, п.201.10 ст.201 ПК України, збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ в сумі 81    945,00 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням 54    630, 00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 27    315,00 грн.;  
- № 0043504204, яким за затримку реєстрації податкових накладних застосовано штраф - 27 315, 00 грн.; 
- № 0043524204, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору в сумі - 9 980, 64 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням 6 653, 76 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 3 326, 88 грн.
Позивач, вважаючи вищезазначені податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві протиправними та такими, що порушують його законні права та інтереси, звернувся з даним позовом до суду першої інстанції.
Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України. Податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими, оскільки у ході перевірки встановлено порушення вимог податкового законодавства, що свідчить про заниження позивачем податкових зобов`язань.
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що оскаржуване рішення прийнято судом першої інстанції з ненаданням належної оцінки нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення, судом порушено правильність застосування норм матеріального та процесуального права та правової оцінки обставин у справі.
Колегія суддів вважає доводи апелянта обґрунтованими та не погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Відповідно до підпункту 14.1.27, підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником),  а господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Об`єкт оподаткування податком на прибуток визначений у статті 134 ПК України як прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі  статтями 138-143  цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених  статтею 152  цього Кодексу.
Склад витрат і порядок їх визначення закріплений в статті 138 зазначеного Кодексу.  Зокрема, згідно з пунктом 138.1 статті 138 цього Кодексу, витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Нормою підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України передбачено, що витрати операційної діяльності включають в себе собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Зокрема, згідно з підпунктами 138.8, 138.4 статті 138 ПК України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат (вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат);  прямих витрат на оплату праці;  амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;  загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку;  вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;  інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
При цьому, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Відповідно до абзацу першого пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Із наведеного нормативного регулювання випливає, що витрати позивача, понесені у зв`язку із придбанням товарів чи послуг, належать до категорії витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, робіт, послуг і зменшують оподатковуваний дохід платника, якщо вони понесені у процесі реальної господарської діяльності, яка документально підтверджується (дані висновки суду відповідають правовій позиції Верховного Суду України, що наведена в його постанові від 14.03.2017 № 21-1513а16 (справа № 826/20366/13-а).
Відповідно до норм підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.2 статті 198 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.
Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з  придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим.
У даній податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у пункті 201.1 статті 201 ПК України.
Правовий статус податкової накладної закріплений в положеннях норм статті 201 цього Кодексу.
Виходячи з аналізу наведених норм в сукупності, ПК України визначено окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема це: відсутність зв`язку з господарською діяльністю, фіктивність операцій (відсутність поставок), відсутність податкової правосуб`єктності, відсутність на момент перевірки податкових накладних або видача їх особою, яка не є платником податку додану вартість. Таким чином, із зазначеного вище також випливає те, що при дослідженні факту здійснення господарської операції, оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
За приписами норм пункту 44.1 і пункту 44.3 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Законом України «Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Таким чином, враховуючи викладені законодавчі норми, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум податку, сплачених у складі ціни за придбаний товар (роботи, послуги), необхідні первинні документи (податкові накладні, видаткові накладні, акти здачі-прийняття товару тощо), оформлені відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні». 
Закон України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством (ст. 2).
Частиною 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку. 
Відповідно до ст. 1  Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. 
Згідно ст. 9  Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.
Відповідно до п. 2.15 та п. 2.16 вищевказаного Положення, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.
Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».
Щодо податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 11.06.2019 № 0043514204, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 119 731, 62 грн., у т. ч. за податковим зобов`язанням 79 821, 08 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 39 910, 54 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань (далі - ЄДР) станом на 09.10.2019 за № 1005828673 (витяг наявний в матеріалах справи) основним видом господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 є КВЕД 46.38 «Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками».
Як вбачається зі змісту акту перевірки (розділ 2.1. «Податок на доходи фізичних осіб від здійснення господарської діяльності», ст. 11 акту перевірки): «Перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2017-2018 роки,  що пов`язані з веденням господарської діяльності, встановлено їх завищення на загальну суму - 443 450,45 грн., в т.ч. за 2017 рік - 250 896, 96 грн., за 2018 рік - 192 553, 49 грн.
Завищення вартості витрат за 2017 рік у сумі 250 896, 96 грн. та за 2018 рік у сумі 36 897, 15 грн. виникло внаслідок включення до вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей (риби), що реалізовані або використані у виробництві продукції, придбання яких не підтверджено документально.
Крім того, ФОП ОСОБА_1 у податковій декларації про майновий стан та доходи за 2018 рік завищено розмір інших витрат в сумі 155 656, 34 грн. внаслідок включення до складу інших витрат витрати, які не підтверджені первинними документами (будь-яких документів, що пов`язані з веденням господарської діяльності та які підтверджували їх придбання).
Тобто, згідно акта перевірки ГУ ДПС у м. Києві необгрунтовано визначає та розмежовує розмір завищення витрат позивачем за 2017 рік - 250 896, 96 грн., за 2018 рік - 36 897, 15 грн., та завищення розміру інших витрат за 2018 рік в сумі 155 656, 34 гривень.
Як наслідок контролюючий орган зробив висновок, що перевіркою правильності визначення чистого оподатковуваного доходу, з урахуванням п.п. 2.1.2 розділу 2 акта перевірки відображеного в податкових деклараціях про майновий стан та доходи встановлено його заниження за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 на загальну суму - 433 023, 95 грн., в т.ч.: за 2017 рік - на 250 896, 96 грн., за 2018 рік - на 182 126, 99 грн.
У зв`язку із цим, контролюючий орган прийшов до хибного висновку, що перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб за 2017-2018 рр., що підлягає сплаті до бюджету ФОП ОСОБА_1 , встановлено порушення п.п. 177.2 та п.п. 177.4 ст. 177 ПКУ, що призвело до заниження визначеного до сплати в бюджет податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 79 821,08 грн., в т.ч.: за 2017 рік - 45 161, 45 грн., за 2018 рік - 34 659, 63 грн.
Однак, в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік (звітна), поданої до контролюючого органу 09.02.2018 реєстр. № 9298648109, позивачем задекларовано наступні показники: загального оподатковуваного доходу у сумі 16 304 592, 34 грн.; вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю на загальну суму 13 321 788, 94 грн., у т.ч. показник вартості придбаних товарно- матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції на суму 12 244 317,43 грн., інші витрати - 1 077 471,51 грн., сума чистого оподатковуваного доходу - 2 982 803,40 грн.
В податковій декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік (уточнююча), поданої до контролюючого органу 07.03.2019 реєстр. № 9311294692, позивачем задекларовано наступні показники: загального оподатковуваного доходу у сумі 20 680 630, 81 грн.; вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю на загальну суму 17 336 892, 90 грн., у т.ч. показник вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції на суму 15 788 779,29 грн., інші витрати 1 548 113, 61 грн., сума чистого оподатковуваного доходу - 3 343 737, 91 грн.
Натомість, під час проведення перевірки позивачем будо надано відповідачу усі видаткові накладні, на придбання ним живої риби у постачальників (контрагентів) у період протягом 2017-2018 років з наступними контрагентами: у ДП «ІРКЛІЇВСЬКИЙ РОЗПЛІДНИК РОСЛИНОЇДНИХ РИБ» (код ЄДРПОУ 21353501); ТОВ «РИБНЕ ГОСПОДАРСТВО «БІЛОШАПКИ» (код ЄДРПОУ 30148237); ПрАТ "ЧЕРКАСИРИБГОСП" (код ЄДРПОУ 00476814); ПрАТ "СУМИРИБГОСП" (код ЄДРПОУ 00476760); ПАТ "ХМЕЛЬНИЦЬКРИБГОСП" (код ЄДРПОУ 00476808); ТОВ "ІРКРАЙ" (код ЄДРПОУ 41813995); ДСРП «БЕРШАДСЬКИЙ РИБЦЕХ» ПрАТ "СП "ВІННИЦЯРИБГОСП" (код ЄДРПОУ 24903051); ДП «ДГ «НИВКА» ІРГ НААН» (код ЄДРПОУ 22870664); ПП «ДМІТРЮК» (код ЄДРПОУ 35344906) (копії укладених договорів та додаткових угод до них наявні в матеріалах справи).
Копії видаткових накладних на придбання ФОП ОСОБА_1 у вказаних постачальників риби у 2017 році та 2018 році, які наявні в матеріалах справи, підтверджують проведенні господарські операції у вказаному звітному періоді.
Проведення ФОП ОСОБА_1 розрахунків за придбаний у постачальників товар (живу рибу) підтверджують банківські виписки по рахункам ФОП ОСОБА_1 за період 2017-2018 роки, які наявні в матеріалах справи. 
Також, вказані виписки по рахункам ФОП ОСОБА_1 за період 2017-2018 роки підтверджують отримання грошових коштів від подальшого продажу (поставки) риби покупцям за період 2017-2018 років.
При цьому, перевезення товару живої риби від постачальників ФОП ОСОБА_1 протягом 2017-2018 років здійснювалося автотранспортом, які позивач використовує у своїй господарській діяльності, що не заперечується відповідачем, та відображено в акті перевірки (п.1.6.2 акту перевірки, ст. 3). В матеріалах справи знаходяться копії договорів на оренду вантажних транспортних засобів протягом 2017-2018 років, накази про прийняття вказаних транспортних засобів в експлуатацію та використання у господарській діяльності для транспортування товару (жива риба), актів наданих послуг з оренди вказаних транспортних засобів.
Протягом вказаного періоду, що підлягав перевірці, ФОП ОСОБА_1 здійснювалася оренда нежитлового приміщення бокс (майданчик) в автогаражі згідно із договором оренди індивідуально визначеного майна, що належить до державної власності від 08.08.2006 № 384, укладеного між регіональним відділенням Фонду державного майна України по Київській області (орендодавець) та ФОП ОСОБА_1 (орендар) та здійснювалася оренда асфальтованого майданчика для відкритої стоянки автомобілів згідно із договором оренди від 01.10.2018 № 01102018, укладеного між ТОВ «СОФІЯ» (код ЄДРПОУ 13709326) (орендодавець) та ФОП ОСОБА_1 (орендар). При цьому, колегія суддів зауважує, що в акті перевірки також відображено використання ФОП ОСОБА_1 вказаних об`єктів для здійснення господарської діяльності у період 2017-2018 років.
Крім того, в матеріалах справи наявні подорожні листи до вказаних орендованих ФОП ОСОБА_1 транспортних засобів, які також підтверджують перевезення ФОП ОСОБА_1 товару живої риби від постачальників протягом 2017-2018 років.
Вказані видаткові накладні, отримані ФОП ОСОБА_1 від постачальників живої риби, подорожні листи на перевезення живої риби, виписки по його банківським рахункам, документально підтверджують задекларований позивачем обсяг витрат, пов`язаних із придбанням риби у звітному податковому періоді (2017-2018 роки).
Придбання живої риби у постачальників (рибгосподарств) здійснювалося з метою подальшої її реалізації покупцям в торгівельній мережі.
Так, позивачем протягом періоду з 2017-2018 року на підставі укладених договорів та додаткових угод до них здійснювалася реалізація придбаної у постачальників живої риби наступним покупцям, а саме: ТОВ "НОВУС УКРАЇНА" (код ЄДРПОУ 36003603); ДП "РІТЕЙЛ ЦЕНТР" (код ЄДРПОУ 38734018); ТОВ "ФІНЄСТ" (код ЄДРПОУ 39117631); ТОВ "ЕКСПАНСІЯ" (код ЄДРПОУ 32294905); ТОВ «ЕКО» (код ЄДРПОУ 32104254); ТОВ "ОМЕГА" (код ЄДРПОУ 30982361); ТОВ "ФУДКОМ" (код ЄДРПОУ 40982829); ТОВ «ТВИЧ» (код ЄДРПОУ 39118195); ПІІ «БІЛЛА-УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 25288083); ТОВ «ФРЕЯ 2017» (код ЄДРПОУ 41360805); ТОВ «ЛЕГІОН 2015» (код ЄДРПОУ 39775097); ТОВ «ЛАБР» (код ЄДРПОУ 39118745); ТОВ «РЕЛАЙЗ КОМПАНІ» (код ЄДРПОУ 41200660); ТОВ «ЮНІВЕРСАЛ ФІШ КОМПАНІ» (код ЄДРПОУ 39415619); ТОВ «ГЛОВЕР 2018» (код ЄДРПОУ 41805811); ТОВ «ГРУПА РІТЕЙЛУ УКРАЇНИ» (код ЄДРПОУ 39143745); ТОВ «ЕКСІМ ТРЕЙД ТРАНС ФУД» (код ЄДРПОУ 39553436); ДП "РІТЕЙЛ ВЕСТ» (код ЄДРПОУ 38733983); ДП "РІТЕЙЛ ІСТ» (код ЄДРПОУ 38903507); ТОВ «СИМПАТИК» (код ЄДРПОУ 32524414); ТОВ «АМІАТА» (код ЄДРПОУ 40145541).
Господарські взаємовідносини із вказаними покупцями щодо подальшої реалізації їм товарно-матеріальних цінностей ФОП ОСОБА_1 під сумнів контролюючим органом не ставились та не були предметом дослідження під час проведення перевірки контролюючим органом, однак додатково підтверджують факт здійсненням ним основного виду господарської діяльності (код КВЕД 46.38).
Крім того, до суду першої інстанції позивачем були надані видаткові накладні придбання автозапчастин та акти їх списання для заміни непридатних для експлуатації на орендованому автотранспорті позивача за 2018 рік, оскільки контролюючим органом в акті перевірки безпідставно зазначено, що платником податків документально не підтверджено інші витрати ФОП ОСОБА_1 за 2018 рік на суму 36 897, 15 грн.
При цьому, неврахування судом першої інстанції під час прийняття оскаржуваного рішення видаткових накладних на придбання протягом 2017-2018 років живої риби у контрагентів з метою її подальшої реалізації під час здійснення господарської діяльності, а також видаткових накладних придбання автозапчастин та актів їх списання для заміни непридатних для експлуатації на орендованому автотранспорті позивача за 2018 рік, що були надані до суду першої інстанції, призвело до неправильного застосування судом п. 177.2 та 177.4 cm. 177 ПК України щодо визначення чистого оподатковуваного доходу платника податків та формування ним витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності.
Таким чином, наявні правові підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 11.06.2019 № 0043514204, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб у розмірі 119 731,62 грн., у тому числі основний платіж на суму 79 821,08 грн. та штрафні санкції з цього податку на суму 39 910, 54 грн., та задоволення позову в цій частині.
Щодо податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 11.06.2019 № 0043544204, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 80 139, 99 грн. у т.ч. основний платіж - 53 426, 66 грн., штрафні санкції - 26 713, 33 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Між ФОП ОСОБА_1 (замовник) та ТОВ «Новус Україна» (виконавець) було укладено договір про надання послуг від 01.01.2018 № А17010180059 (далі - договір № А17010180059).
Згідно п. 7.1 даного договору виконавець зобов`язується надавати замовнику послуги згідно переліку визначеному в додатку № 1, а замовник зобов`язується прийняти надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, зазначених у цьому договорі.
Перелік послуг, які замовляються замовником, термін (період) їх надання, місце надання послуг визначаються сторонами в замовленні про надання послуг (додаток № 2), що оформлюється у вигляді додатку до даного договору (п. 7.2 цього договору).
На виконання умов договору позивачем отримані від контрагента ТОВ «Новус Україна» маркетингові послуги, зміст яких включає надання позивачу інформації про: середньоденні продажі продукції постачальника через одну торгову точку; обсяг продажів товарів в торгових точках в грошовому та кількісному вираженні, що приймають участь у дослідженні; залишки продукції постачальника в магазинах у розрізі за календарний місяць; динаміку продажів продукції в торгівельній мережі.
Факт надання маркетингових послуг, підтверджується підписаними сторонами актами надання послуг, а саме: актом надання послуг від 31.03.2018 № 95998292 на суму 46 679, 47 грн. (ПДВ - 7 779, 91 грн.); актом надання послуг від 30.05.2018 № 96192190 на суму 7 200, 00 грн. (ПДВ - 1 200,00 грн.); актом надання послуг від 30.06.2018 № 96302895 на суму 66 461, 81 грн. (ПДВ - 11 076, 98 грн.); актом надання послуг від 30.09.2018 № 96638384 на суму 84 348, 50 грн. (ПДВ - 14 058, 08 грн.); актом надання послуг від 31.12.2018 № 97135885 на суму 115 867, 70 грн. (ПДВ - 19 311, 28 грн.). Всього на суму - 320 557,48 грн. (ПДВ 53 426, 24 грн).
Також, на підтвердження отримання позивачем маркетингових послуг, останнім були надані до суду першої інстанції складені ТОВ «Новус Україна» додатки до актів надання послуг: додаток № 1 «Обсяг продажів товарів в торгових точках»; додаток № 2 «Динаміка продажів продукції»; додаток № 3 «Середньоденні продажі продукції постачальника»; додаток № 4/1 «Залишки продукції» Додаток № 4/2 «Залишки продукції»; додаток № 4/3 «Залишки продукції» (копії додатків до актів наявні в матеріалах справи).
При цьому, виписки по банківським рахункам ФОП ОСОБА_1 за період 2017-2018 років також підтверджують проведення ним розрахунків із ТОВ «Новус Україна» за надані маркетингові послуги відповідно до складених актів надання послуг згідно із договором № А17010180059.
Більше того, отримані позивачем від ТОВ «Новус Україна» маркетингові послуги за договором № А17010180059 безпосередньо пов`язані з його основним видом діяльності за кодом КВЕД 46.38 «Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками», а витрати спрямовані на забезпечення збільшення обсягів реалізації вказаних товарів за конкурентоспроможними цінами та отриманням економічного ефекту (збільшення отримуваного доходу), про що свідчить прибутковість діяльності позивача і беззаперечно доводить ділову доцільність проведеним ним господарських операцій.
Однак, як вбачається із акту перевірки жоден і перелічених первинних документів контролюючим органом не досліджувався та не відображався в акті перевірки, як і не було вказано контролюючим органом про їх ненадання.
За таких обставин, висновок контролюючого органу про порушення зі сторони платника податків приписів п. 198.5 ст. 198 та п. 201.10 ст. 201 ПК України, є помилковим та не відповідає фактичним обставинам здійснюваних господарських операцій.
У зв`язку з наданням позивачу послуг його контрагентом ТОВ «Новус Україна» на виконання договору № А17010180059 були складені та зареєстровані в ЄРПН податкові накладні:  від 31.03.2018 № 5758 на суму 46 679, 47 грн. (ПДВ - 7 779, 91 грн.); від 30.05.2018 № 2591 на суму 7 200, 00 грн. (ПДВ - 1 200, 00 грн.); від 30.06.2018 № 3651 на суму 66 461, 81 грн. (ПДВ - 11 076, 98 грн.); від 30.09.2018 № 8891 на суму 84 348, 50 грн. (ПДВ 14 058, 08 грн.); від 31.12.2018 № 9415 на суму 115 867, 70 грн. (ПДВ 19 311, 28 грн.), які додатково надаються в підтвердження здійснення господарських операцій та правомірності формування податкового кредиту.
Також, до суду першої інстанції було надано копії податкових декларацій з податку на додану вартість, які були подані ФОП ОСОБА_1 до контролюючого органу за період 2017-2018 років та підтверджують правомірність формування податкових зобов`язань та податкового кредиту за результатами здійснення ним господарської діяльності за вказаний звітний податковий період.
Більше того, виписки по розрахунковим рахункам ФОП ОСОБА_1 також підтверджують сплату ним ПДВ під час придбання живої риби у постачальників та правомірність формування податкового кредиту.
Однак, в оскаржуваному рішенні суду першої інстанції, не наведено на підставі дослідження яких саме первинних документів позивача або їх неврахування зроблено висновки про відсутність документального підтвердження господарських взаємовідносин з ТОВ «Новус Україна», оскільки такі первинні документи були подані до суду першої інстанції та повинні були ним бути досліджені.
Слід також зазначити, що позивач не оскаржує донарахування сум податкових зобов`язань з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «Левайс» в сумі у 1 805, 01 грн., у т.ч. основного платежу 1 203, 34 грн., штрафних санкцій 601, 67 грн., однак оскаржує повідомлення-рішення від 11.06.2019 № 0043544204, у частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в частині 80 139, 99 грн., у т.ч. основного платежу 53 426, 66 грн., штрафних санкцій 26 713, 33 грн.
Сума зменшеного грошового зобов`язання із ПДВ становить: 80 139,99 грн.:
1) сума зменшення донарахованого податкового зобов`язання з ПДВ становить     53 426, 66 грн., яка розрахована наступним шляхом: 54 630,00 грн. (загальна сума донарахованого контролюючим органом податкового зобов`язання згідно ППР) - 1 203, 34 грн. (сума податкового зобов`язання, донарахована контролюючим органом по господарським взаємовідносинам із ТОВ «Левайс», що не оскаржується);
2) сума зменшення донарахованих штрафних санкцій з ПДВ становить 26 713,33 грн.,  яка розрахована наступним шляхом: 27 315, 00 грн. (загальна сума донарахованих контролюючим органом штрафних санкцій згідно ППР) - 601, 67 грн. (сума податкового зобов`язання, донарахована контролюючим органом по господарським взаємовідносинам із ТОВ «Левайс», що не оскаржується).
Отже, недослідження судом першої інстанції всіх вказаних вище обставин під час прийняття оскаржуваного рішення призвело до неправильного висновку щодо наявності підстав для збільшення позивачу грошового зобов`язання з ПДВ у сумі 80 139, 99 грн., у т.ч. основного платежу на суму 53 426, 66 грн. та штрафних санкцій з цього податку на суму - 26 713, 33 грн., у зв`язку із чим податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 11.06.2019 № 0043544204 є протиправним та підлягає скасуванню, а позовні вимоги в цій частині задоволенню.
Щодо податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 11.06.2019 № 0043504204, яким до ФОП ОСОБА_1 за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних застосований штраф в сумі 27 315, 00 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Згідно акту перевірки відповідач дійшов до висновку, що позивачем в порушення п. 198.5 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 ПК України не складено не зареєстровано в ЄДРПН зведені податкові накладні за товарами/послугами (маркетингові послуги), щодо яких суми податку були включені до складу податкового кредиту та використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків. У зв`язку з цим, на підставі ст. 1201 ПК України, за відсутність реєстрації податкових накладних на суму 54 630, 00 грн., відповідачем застосований до позивача штраф в розмірі 50 % у сумі 27 315, 00 гривень.
Як зазначалося вище, висновок відповідача про те, що у позивача виник обов`язок нарахувати податкові зобов`язання та скласти зведені податкові накладні є безпідставним, оскільки отримані ФОП ОСОБА_1 від його контрагентів маркетингові послуги є безпосередньо пов`язаними з його господарською діяльності та отриманим ним доходом.
Крім того, розрахунок відповідача штрафної санкції у розмірі 50 відсотків суми ПДВ є помилковим, оскільки відповідно до п. 1201.1 ст. 1201 ПК України штрафна санкція 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних, застосовується у випадку порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Однак, судом першої інстанції не досліджувалися обставини наявності факту порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних, оскільки як зазначалося вище, маркетингові послуги отримані позивачем від ТОВ «Новус Україна» згідно договору № А17010180059 підтверджено наявними в матеріалах справи первинними документами позивача (актами наданих послуг та додатками до них), які безпосередньо пов`язані із господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 згідно з кодом КВЕД 46.38 «Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками», узв`язку із чим, це призвело до неправильного застосування судом першої інстанції п. 198.5 ст.198 та п.201.10 ст.201 ПК України щодо відсутності підстав для складання та реєстрації податкових накладних.
Отже, враховуючи протиправний характер визначення позивачу зобов`язань з податку на додану вартість, колегія суддів приходить до висновку про те, що податкове повідомлення-рішення щодо порушення законодавства в частині реєстрації податкових накладних також є протиправним та підлягає скасуванню, а позовні вимоги в цій частині задоволенню.
Щодо податкового повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві  від 11.06.2019 № 0043524204, яким ФОП ОСОБА_1 збільшено грошове зобов`язання з військового збору в сумі 9 980, 64 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням 6 653, 76 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 3 326, 88 грн., колегія суддів зазначає, що оскільки вище було встановлено відсутність факту порушення визначення позивачем грошового зобов`язання із податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, то донарахування позивачу військового збору у розмірі 9 980, 64 грн. є також протиправним, у зв`язку із чим вказане податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню, а позовні вимоги в цій частині задоволенню.
Надаючи оцінку всім доводам учасників справи, судова колегія також враховує рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».
Отже, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції прийняте рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Апелянт надав до суду докази, що спростовують правомірність рішення суду першої інстанції.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315, п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції вирішив його скасувати та ухвалити нове рішення, оскільки судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права.
Згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. З матеріалів справи вбачається, що позивачем сплачено судовий збір: за подачу адміністративного позову в сумі 2   371, 00 грн.; за подачу апеляційної скарги в розмірі 3   584, 58 грн., які слід стягнути з Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (правонаступник Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві) за рахунок бюджетних асигнувань на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .
Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 30.11.2020 скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 11.06.2019 № 0043514204, № 0043544204, № 0043504204 та № 0043524204.
Стягнути з Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (код ЄДРПОУ: 43141267, адреса: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19) за рахунок бюджетних асигнувань на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП: НОМЕР_1 , адреса: АДРЕСА_1 ) судовий збір в сумі 5   955, 58 грн.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:                                                                                     Василенко Я.М.
                           
Судді:                                                                                                 Ганечко О.М. 

                                                                                                           Кузьменко В.В.