ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 червня 2021 р.	Справа № 520/9652/2020	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Подобайло З.Г.,
Суддів: Григорова А.М. ,  Бартош Н.С. ,
за участю секретаря судового засідання  Щеглової Г.О.  

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28.09.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Чудних С.О.,  м. Харків, повний текст складено 28.09.20 року по справі № 520/9652/2020

за позовом        Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1      
до       Головного управління ДПС у Харківській області                  
             про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому, з урахуванням уточнень, просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення №0017565806 від 06.03.2020 року.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від  28.09.2020 адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1   задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення №0017565806 від 06.03.2020 року.  Стягнуто на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 сплачений судовий збір у сумі 2440,29  грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській  . 
Головне управління ДПС у Харківській області вважає рішення суду таким, що прийнято з неправильним застосуванням норм матеріального права, а саме: п. 201.10 ст. 201 Податкового
Кодексу України  , з викладенням в ньому висновків, які не відповідають обставинам справи, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28.09.2020 , ухваливши по справі нове судове рішення, яким у задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 відмовити в повному обсязі.
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 подано до суду відзив на апеляційну скаргу та додаткові пояснення , вважає рішення суду першої інстанції правомірним , прийнятим з урахуванням всіх обставин справи та вірним застосуванням норм матеріального права, просить суд відмовити у задоволенні апеляційної скарги , рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28.09.2020 залишити без змін.
Сторони про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином.
Апеляційна скарга розглядається у судовому засіданні згідно приписів ст.229 Кодексу адміністративного судочинства України.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню за таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що фахівцем контролюючого органу проведено камеральну перевірку даних з питання своєчасності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, результати якої оформлені актом №252/20-40-58-06-08/ НОМЕР_1 від 27.01.2020.
За результати акту перевірки контролюючим органом зафіксовано порушення вимог пункту п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до порушення терміну реєстрації податкових накладних в єдиному реєстрі податкових накладних згідно додатку 1.
Головним управлінням ДПС у Харківській області 06.03.2020 винесено податкове повідомлення-рішення №0017565806, яким до позивача застосовано штраф на загальну суму 244027,80 грн.
Як зазначив позивач, 08 вересня 2019 року вона вчинила спробу зареєструвати податкову накладну №9 від 04.09.2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, але через перебування ФОП ОСОБА_1 в реєстрі ризикових платників податків, податкова накладна була зупинена, що потверджується квитанцією №1 від 08.09.2019 року.
15 вересня 2019 року позивач звернувся до ГУ ДФС у Харківській області з заявою про реєстрацію зазначених в акті перевірки податкових накладних та подав контролюючому органу звіт про врахування даних накладних собі в податкові зобов`язання, що підтверджується відповідними заявами про реєстрацію податкових накладних, копіями поштових накладних та Декларацій про врахування податкових зобов`язань.
04 листопада 2019 року на адресу Головного управління ДПС у Харківській області надійшла скарга ФОП ОСОБА_1 , в якій просила виключити її з переліку ризикових суб`єктів господарювання та відновити можливість реєстрації податкових накладних.
Згідно витягу з протоколу від 26.11.2019 №72 засідання Комісії Головного управління ДПС у Харківській області позивача виключено із переліку платників податків в режимі "Журнал ризикових платників податків" розділу "Робота Комісії регіонального рівня" підсистеми "Аналітична система" ІТС "Податковий блок" як платника з ознаками ризиковості.
Відповідно до листа відповідача від 10.06.2020 №10846/ФОП/20-40-06-04-13 ФОП ОСОБА_1 перебувала у переліку ризикових у період з 06.09.2019 по 26.11.2019.
Згідно розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, вбачається, що позивачем одразу після виключення його з реєстру здійснено реєстрацію податкових накладних.
Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням - рішенням контролюючого органу позивач звернувся до суду із вказаним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги , суд першої інстанції виходив з того , що позивач перебуваючи в період з 06.09.2019 по 26.11.2019 в реєстрі ризикових платників податків, була позбавлена об`єктивної можливості з незалежних від неї причин своєчасно подати на реєстрацію податкові накладні , а відповідач на виконання положень частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України не довів правомірності винесення спірного податкового повідомлення - рішення, не надав суду належних та допустимих доказів в підтвердження законності застосування до позивача штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних, у зв`язку із чим позовні вимоги позивача є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позову , виходячи з наступного.
Згідно з пп. 14.1.0 п. 14.1 ст.14 ПК України, ЄРПН – це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Відповідно до підпункту 201.10. статті 201 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю факту прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику ПДВ квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення) було встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою ) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних врегульований Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. № 1246 (далі Порядок №1246).
Відповідно до п. 8 Порядку №1246  податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються постачальником (продавцем) - платником податку, крім випадків, визначених пунктом 9 цього Порядку.
Відповідно до приписів п. 10 Порядку №1246, після складення податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі на них накладається електронний цифровий підпис посадових осіб постачальника (продавця) у порядку визначеному цим пунктом.
Відповідно до п. 11 Порядку №1246, після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
Так, лише після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, відповідно до п. 12 Порядку №1246.
Основні організаційно-правові засади обміну електронними документами з контролюючими органами визначено Порядком обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557 (надалі - Порядок 557).
Відповідно до п. 2 Порядку №557, перша квитанція - електронне повідомлення, що формується у форматі (стандарті), затвердженому в установленому законодавством порядку, програмним забезпеченням контролюючого органу за результатами автоматизованої перевірки електронного документа та засвідчує факт і час отримання такого електронного документа в момент такого отримання.
Відповідно до п. 3 Порядку №557, автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронному та паперовому вигляді, із зазначенням всіх обов`язкових реквізитів та з використанням надійного засобу ЕЦП, керуючись цим Порядком, а також Договором (крім фізичних осіб, які не є самозайнятими особами).
Обов`язкові реквізити електронних документів визначаються законодавством. Контроль за введенням даних, їх повнотою та достовірністю при створенні електронного документа покладається на його автора. Створення електронного документа завершується накладанням на нього ЕЦП підписувача (підписувачів), електронної печатки (за наявності), як передбачено для аналогічного документа в паперовому вигляді.
Відповідно до п. 4 Порядку №557 після накладання ЕЦП автор здійснює шифрування електронного документа з дотриманням вимог до форматів криптографічних повідомлень, затверджених в установленому законодавством порядку, та надсилає його у форматі (стандарті) засобами телекомунікаційного зв`язку до адресата протягом операційного дня.
У разі якщо адресатом є контролюючий орган, після надходження електронного документа здійснюється його автоматизована перевірка. (п. 8 Порядку №557)
Відповідно до п. 11 Порядку №557, перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня.
У першій квитанції, що формується за результатами автоматизованої перевірки, зазначеної у пункті 10 цього розділу, повідомляється про результати такої перевірки. У разі негативних результатів автоматизованої перевірки у першій квитанції повідомляється про неприйняття електронного документа із зазначенням причин, у такому випадку друга квитанція не формується. На першу квитанцію накладається електронна печатка контролюючого органу, здійснюється її шифрування та надсилання автору електронного документа. Другий примірник першої квитанції в електронному вигляді зберігається в контролюючому органі.
Якщо автору протягом встановленого строку після відправки електронного документа не надійшла перша квитанція, електронний документ вважається не одержаним адресатом.
Відповідно до п. 12 Порядку №557, не пізніше наступного робочого дня з моменту формування першої квитанції, якщо інше не встановлено законодавством та цим Порядком, формується друга квитанція. Друга квитанція є підтвердженням про прийняття (реєстрацію) або повідомленням про неприйняття в контролюючому органі електронного документа. В другій квитанції зазначаються реквізити прийнятого (зареєстрованого) або неприйнятого (із зазначенням причини) електронного документа, результати обробки в контролюючому органі (дата та час прийняття (реєстрації) або неприйняття, реєстраційний номер, дані про автора та підписувача (підписувачів) електронного документа та автора квитанції).
Таким чином вказаним Порядком №557 визначений алгоритм дій кожної сторони. Так для вирішення питання про прийняття або неприйняття податкової накладної, платник податків повинен отримати першу квитанцію, що б засвідчувало факт і час отримання такого електронного документа адресотом.
Колегія суддів зазначає, що в  процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії:
1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування);
2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН. Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДФС, та/або безпосередніх дій працівників ДФС, на яку (які) платник податку не має впливу.
У цьому контексті встановлена нормою пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність платника податку на додану вартість за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у вигляді накладення штрафу може застосовуватися в разі якщо платник податку не надав (не надіслав) податкову накладну (розрахунок коригування) ДФС у строк, встановлений цією статтею.
Відповідно до абзацу тринадцятого пункту 201.10 статті 201 ПК якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В обґрунтування позову ФОП ОСОБА_2 посилається на те , що у зв`язку із неможливістю подати складені податкові накладні у встановлений законодавцем строк з підстав зупинення їх реєстрації з підстав віднесення позивача до критеріїв ризиковості 1.6, вона направила податкові накладні засобами кур`єрського зв`язку на адресу відповідача, що підтверджується наявними в матеріалах справи квитанціями. 
Однак , колегія суддів звертає увагу на те, що ні Податковим кодексом України ні Порядком №1246 ні Порядком №557 не передбачено можливості направлення податкових накладних засобами кур`єрського зв`язку на адресу податкового органу для їх реєстрації в ЄРПН.
Вимогами   п. 11 Порядку №1246 чітко  встановлено , що після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. 
Позивачем податкові накладні за період серпень – листопад 2019 року в порядку передбаченому  п. 11 Порядку №1246 до податкового органу не надсилались.
На вимогу суду апеляційної інстанції доказів технічної неможливості подати на реєстрацію чи зареєструвати податкові накладні , які стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення – рішення позивачка не надала.
Позивачка посилається лише на подання податкової накладної №9 від 04.09.2019, реєстрація якої була зупинена органом фіскальної служби з підстав перебування позивача в реєстрі ризикових платників податків. 
Щодо подачі вказаної податкової накладної №9 від 04.09.2019 штрафна санкція оскаржуваним рішенням не застосована.
З матеріалів справи і, зокрема, з тексту позовної заяви ФОП ОСОБА_1 , вбачається, що серед підстав звернення до суду позивачем не зазначається така підстава, як зупинення ДПС України реєстрації податкових накладних, що подані нею до ДПС України у період часу  серпень – листопад 2019 року, також підставою позову позивачка не визначає і факт неотримання нею квитанцій про прийняття або неприйняття податкових накладних у період часу серпень – листопад 2019 року.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що в силу приписів ч. 1 цієї статті кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтується її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.
З огляду на те, що позивачкою не надано доказів того, що нею вжито всі залежні від неї дії щодо надання (надсилання) податкових накладних для реєстрації в ЄРПН в порядку , передбаченому   п. 11 Порядку №1246 та у строк, встановлений ст. 201 ПК України, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість вимог .
Оскільки наведені обставини залишені судом першої інстанції поза увагою та цим обставинам не надана належна правова оцінка, колегія суддів скасовує рішення суду першої інстанції та приймає нове рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову .
Інші доводи апеляційної скарги та заперечення сторін на висновки колегії суддів не впливають.
При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах “Салов проти України” (№ 65518/01; пункт 89), “Проніна проти України” (№ 63566/00; пункт 23) та “Серявін та інші проти України” (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).      
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу  задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28.09.2020 року по справі № 520/9652/2020 скасувати.
Прийняти нове рішення, яким   в задоволенні позову відмовити. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя 	(підпис)	З.Г. Подобайло	
Судді	(підпис)  (підпис) 	А.М. Григоров    Н.С. Бартош   	
Повний текст постанови складено  14.06.2021 року