ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

29 квітня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/10666/20	
                                                                                                        (суддя Турлакова Н.В., м. Дніпро)

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чередниченка В.Є. (доповідач),
                               суддів:  Іванова С.М., Панченко О.М.,     
за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року у справі № 160/10666/20 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Вікно сервіс» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Вікно сервіс» 04 вересня 2020 року звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) правонаступником якого є Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) згідно з яким просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 14.04.2020 № 0007130502, № 0007140502 Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначає, що вказані податкові повідомлення-рішення повинні бути скасовані, оскільки висновки відповідача, щодо нереальності господарських операцій позивача з його контрагентами: ТОВ «ОЛД ТРЕЙД» (код 42380618), ТОВ «БК «МАРСАЛ» (код 41387099), ТОВ «ЛАЛІБЕЛА КО» (код 41196838), ТОВ «В-ІНТЕР ГРУП» (код 41077970) викладені у акті №11036/04-36-05-02/32713453 від 06.03.2020р (далі - акт перевірки) на підставі якого було прийнято оскаржені рішення є безпідставними та необґрунтованими.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року адміністративний позов задоволено.
Рішення суду мотивовано тим, що відповідачем не доведено правомірність оскаржуваних  податкових повідомлень-рішень, судом встановлено наявність обставин реальності спірних господарських операцій позивача.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач оскаржив його до апеляційного суду з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволені позову відмовити повністю.
В апеляційній скарзі відтворює зміст акта перевірки та відзиву на позов, зазначає про неможливість виконання контрагентами позивача робіт у зв`язку з відсутністю у них необхідних фізичних, технічних можливостей для вчинення дій, що становлять зміст господарської операції. 
Фактично доводи відповідача зводяться до переоцінки доказів по справі та необхідності здійснення у зв`язку з цим нового розгляду справи. 
Згідно з відзивом на апеляційну скаргу, позивач зазначаючи про її необґрунтованість, просить у задоволені скарги відмовити, рішення суду першої інстанції залишити без змін. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, яка підтримала доводи апеляційної скарги, пояснення представника позивача, який заперечував щодо її задоволення, враховуючи те, що строк звернення до суду з позовом не є пропущеним, оскільки рішення ДПС України від 08.07.2020 року №21284/6/99-00-06-02-01-06 позивачем отримано 06.08.2020 року, що не заперечується сторонами спору, на підставі положень Закону України №540-ІХ від 30.03.2020р, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що у період з 10.02.2020 по 28.02.2020р. Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі наказу № 395-п від 27.01.2020 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Вікно сервіс» (код ЄДРПОУ 32713453) з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 30.09.2019, валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 30.09.2019 єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 30.09.2019, іншого законодавства з 01.01.2017 по 30.09.2019.
За результатами перевірки ГУ ДФС було складено акт №11036/04-36-05-02/32713453 від 06.03.2020р. (т.1 а.с.11-77).
Відповідно до висновків цього акта перевірки встановлені наступні порушення ТОВ «Вікно сервіс»: 
1) п. 198.2, п.198.3, 198.6 ст.198 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті у бюджет на загальну суму 1050176 грн., у т.ч. за липень 2017 на суму 198318грн., за листопад 2017 на суму 318907грн., за грудень 2017 на суму 180077грн., за листопад 2018 на суму 182164грн., за травень 2019 на суму 170710 грн.;
2) пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 945158грн., у т.ч. за 2017 рік на суму 627571грн., за 2018 рік на суму 163948грн., за 2кв. 2019 року на суму 153639грн.;
3) п.п.168.1.1 п.168.1 ст.108. іі.п.164.2.11 и. 164.2 сі. 164, п.167.1 ст.167, п.170.9 ст.170, абз. «а» п. 176.2 ст.176 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок з доходів фізичних осіб в сумі 8780,47грн.;
4) пп.164.2.11 п.164.2 ст.164, п.170.9 ст.170, абз. «а» п.171.2 ст.171, пп. «а» п.176.2 ст.176, п,161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України в результаті чого занижено військовий збір у сумі 600,00грн.;
5) абз. «б» п. 176.2 ст.176 Податкового кодексу України, р.ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року за №4, в частині подання Податкових розрахунків за ф. №1- ДФ про суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку за період 3-4 кв. 2017р., 3-4 кв. 2018р., 2 кв. 2019р. без відображенням отриманої поворотної фінансової допомоги фізичною особою від юридичної особи, та за період 3 кв. 2017р. без відображення несвоєчасно повернутих коштів на відрядження.
На підставі зазначеного акта перевірки, відповідачем було прийнято податкові повідомлення-рішення від 14.04.2020:
- № 0007130502, яким збільшено суму грошових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі 1050176,00 грн. і нараховані штрафні санкції - 262544 грн.;
- № 0007140502, яким збільшено суму грошових зобов`язань з податку на прибуток в сумі 945158,00 грн. і нараховані штрафні санкції в сумі 236289,50 грн (т.2 а.с.201 – 204).
26.05.2020 ТОВ «ВІКНО СЕРВІС» подано скаргу на податкові повідомлення-рішення від 14.04.2020 № 0007130502, № 0007140502 до Державної податкової служби України.
Рішенням ДПС України від 08.07.2020 року за № 21284/6/99-00-06-02-01-06 про результати розгляду вказаної скарги, податкові повідомлення-рішення від 14.04.2020 №0007130502, від 14.04.2020 №0007140502 залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
Правомірність та обґрунтованість вказаних рішень відповідача є предметом спору переданого на вирішення суду. 
Вирішуючи спірні відносини між сторонами та задовольняючи позов повністю, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що відповідач приймаючи спірні рішення діяв не на підставі, та не у межах повноважень та у спосіб, що передбачені податковим законодавством України, оскільки висновки контролюючого органу про відсутність реального характеру у спірних господарських операцій позивача ґрунтуються лише на аналізі бази даних контролюючого органу, згідно з актом перевірки відповідачем не досліджувались господарські операції між позивачем та зазначеними контрагентами.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при ухвалені оскарженого рішення, виходить з наступного.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового Кодексу України (далі – ПК). Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон № 996-ХIV.
Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. 
Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. 
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. 
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання. 
Відповідно до наведеного вище визначенні господарські операції пов`язані не з фактом підписання договорів, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України (далі - ПК).
Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Водночас відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків
Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.
Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень. 
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що позивач (замовник) у письмовій формі уклав з:
з ТОВ «Олд Тренд» (виконавець) договір с/підряду № 12-05 від 23.04.2019, предметом якого є: за завданням Замовника, підрядник зобов`язується на свій ризик виконати роботи по об`єкту: «Будівництво амбулаторії на 1-2 лікаря з житлом за адресою: Дніпропетровська область. Нікопольський район, с. Південне, вул. Центральна, 13Б», а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи (т.1 а.с.73-76);
з ТОВ «Будівельна компанія «Марсал» (підрядник) договір №7-2 від 21.07.2017р., предметом якого є: підрядник зобов`язується поставити та передати у власність товар і виконати роботи, а Замовник прийняти та сплатити товар та виконані роботи за цінами в кількості, номенклатурі та асортименті, вказаними в додатках, які є невід`ємними частинами даного договору;
з ТОВ «Лалібела КО» (підрядник) договір № 7-1 від 21.07.2017, предметом якого є: підрядник зобов`яжеться поставити та передати у власність товар і виконати роботи, а Замовник прийняти та сплатити товар та виконані роботи за цінами в кількості, номенклатурі та асортименті, вказаними в додатках, які є невід`ємними частинами цього договору;
з ТОВ «В-Інтер Груп» (підрядник) у грудні 2017 року договори: №3507 від 20.09.2018 та №56 від 01.11.2017, предметом яких є: підрядник зобов`язується поставити та передати у власність товар і виконати роботи, а замовник прийняти та сплати товар та виконані роботи за цінами в кількості, номенклатурі та асортименті, вказаними в додатках, які є невід`ємними частинами цього договору (т.2 а.с.61-63, 181-183).
Також досліджуючи реальність виконання зазначених господарських операцій судом першої інстанції правильно встановлено, що у зв`язку з виконання умов зазначених договорів його сторонами було складено наступні документи: договірна ціна на будівництво лабораторії (т.1 а.с.77,78), локальні кошториси на будівельні роботи (т.1 а.с.79 – т.2 а.с. 177), підсумкові відомості (т.2 а.с. 178 – 189), довідки про вартість виконаних робіт та витрат (т.3 а.с. 24-25); акти приймання виконаних будівельних робіт та підсумкові відомості ресурсів (т.3 а.с.27-155). 
Позивачем здійснено оплату за виконані роботи, що підтверджується даними акта перевірки та платіжними доручення (т.2 а.с.190 – 201).
Крім того, суд першої інстанції обґрунтовано врахував те, що згідно з актом перевірки: ТОК «Олд Трейд» має чисельність - 18 осіб, обсяг реалізації з ПДВ на адресу покупців – 42619055 грн; ТОВ БК «Марсал» має чисельність 15 осіб, обсяг реалізації з ПДВ на адресу покупців 26969244 грн; ТОВ «Лалібела КО» має чисельність 4 особи, обсяг реалізації з ПДВ на адресу покупців 7841640 грн; ТОВ «В-Інтер Груп» має чисельність 31 (34) осіб, обсяг реалізації з ПДВ на адресу покупців 34520658 грн (грудень 2018 200410782 грн).
Перелічені первинні документи містять назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; особистий підпис особи, яка брала участь у здійсненні господарської операції; первинні документи виписані реально існуючими на час вчинення угоди суб`єктами права.
Тобто, надані первинні бухгалтерські документи по формі та за змістом відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» та Положенню №88.
Колегія суддів погоджується, з тим, що наявність первинних документів є достатньою підставою для відображення вказаних операцій в бухгалтерському обліку, а оскільки дані податкового обліку базуються на даних бухгалтерського обліку, висновок відповідача щодо незаконності віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту є необґрунтованим, що виключає наявність підстав для висновку про відсутність фактичного здійснення господарських операцій, а тому висновки відповідача про неправомірність включення позивачем до складу податкового кредиту з сум податку на додану вартість по господарських операціях з вказаними контрагентами та заниження позивачем податку на прибуток суперечать чинному законодавству та не відповідають фактичним обставинам.
Крім того, враховуючи те, що висновки відповідача ґрунтуються на інформації наявній у базах даних контролюючого органу та Єдиного реєстру податкових накладних, слід зазначити про те, що будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, в тому числі і отримана з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону.
Наведена правова позиція узгоджується з позицією викладеною у постанові Верховного Суду від 04.06.2020 року у справі №340/422/19. 
Таким чином, судом першої інстанції зроблено обґрунтований та правильний висновок про реальність господарських операцій між позивачем та ТОВ «ОЛД ТРЕЙД», ТОВ «БК «МАРСАЛ», ТОВ «ЛАЛІБЕЛА КО», ТОВ «В-ІНТЕР ГРУП» за наслідками яких сформовано спірний податковий кредит, оскільки встановлені обставини справи свідчать про виконання послуг (виконання будівельно-монтажних робіт), оплату вартості виконаних робіт, використання придбаного у власній господарській діяльності.
Щодо доводів відповідача про недостатність або відсутність у зазначених контрагентів позивача необхідних умов для здійснення господарської діяльності, зокрема, матеріальних та трудових ресурсів, слід зазначити, що недостатність або відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ними господарських операцій та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди позивачем, оскільки таки висновки є припущеннями та не підтверджуються належними та допустимими доказами, крім того залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу), а складські приміщення можуть бути орендовані.
Крім того, згідно з актом перевірки відсутність реальності вчинення господарської діяльності позивача також пов`язується податковим органом з обставинами діяльності його контрагентів, які на думку податкового органу неналежним чином здійснюють свою діяльність, що є неприпустимим як за законодавством України так і за міжнародними нормами.
Зокрема, ст. 61 Конституції України закріплює принцип індивідуального характеру юридичної відповідальності особи.
Крім того, рішеннями Європейського Суду від 09.01.2007 у справі «Інтерсплав проти України» та від 22.01.2009      «Булвес» АД проти Болгарії, які згідно зі ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» є джерелом права, вказано на те, що коли Держави-члени Конвенції володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною компанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань… Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.   
Згідно з ч. 2 ст. 8 Кодексу адміністративного судочинства України   суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Отже, виходячи з наведеного, порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом, не впливають на права та обов`язки іншого платника податків. Крім того, чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів.
Згідно з частиною 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Між тим відповідач зазначеного обов`язку не виконав. 
На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення  без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. 
Керуючись: статтями 241-245, 250, пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

                                                                  ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року у справі № 160/10666/20 – без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 29 квітня 2021 року.
                    Повне судове рішення складено 30 квітня 2021 року.
  
Головуючий - суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      О.М. Панченко