ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 квітня 2021 р.	Справа № 520/14293/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Русанової В.Б.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Перцової Т.С. ,
за участю секретаря судового засідання Севастьянової А.Ю.,
представника позивача - Канівець С.І.,
представника відповідача - Шапошника С.С.  
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2020, (головуючий суддя І інстанції: Тітов О.М., повний текст складено 17.12.20 року) по справі № 520/14293/19
за позовом          ОСОБА_1  
до         Головного управління ДПС у Харківській області                 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
ОСОБА_1 (далі - позивач) звернулась до суду з позовом, в якому  просила визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Харківській області від 31.05.2019: 
- №00004721305, яким нараховано штраф в розмірі 170 грн.;
- №00004731305, яким нараховано грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі  389 499,05 грн;
- №00004741305, яким  нараховано грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 6 481,65 грн.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2020 позов задоволено.
Головне управління ДПС у Харківській області  (далі - відповідач), не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, просило скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування зазначає, що судом першої інстанції під час розгляду справи не враховано, що банком анульовано (прощено) суму основного боргу, а отже позивачем отримано дохід у вигляді  додаткового блага (ознака доходу 126 в розмірі  1 731 106,87 грн від ПАТ " Укрсиббанк", проте в порушення вимог законодавства, позивачка не вказала цей дохід у декларації про майновий стан та доходи  за 2017 рік та відповідно не сплатила податок з доходів фізичних осіб та військового збору.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін. Зазначає, що позивач не отримала додаткового блага при анулюванні  заборгованості за кредитним договором, а навпаки зазначали збитків на суму перевищення переплат у розмірі 123 794,22 дол. США, що підтверджується  судово -економічною експертизою  , зробленої на замовлення представник позивача. Також , цією експертизою встановлено, що  висновки акту  перевірки  від від 04.04.2019 р. в частині заниження   ОСОБА_1 податкового зобов`язання  з податку на  доходи фізичних осіб за 2017 рік у сумі 311 599,24 грн. та військового збору за 2017 у сумі 25 966,60 грн. документально не підтвердились. 
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, апеляційну скаргу, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено апеляційним судом, що 23.04.2008 між позивачем та АТ «Укрсиббанк» укладено  договір  про надання споживчого кредиту № 111338234000, за умовами якого банк надав позичальнику кредит у сумі 96 780,00 доларів США для придбання двокімнатної квартири за адресою: АДРЕСА_1 (а.с. 100-105). 
31.05.2017 АТ «Укрсиббанк» повідомило ОСОБА_1 про прийняття рішення про анулювання її кредитної заборгованості, яка станом на 31.05.2017 становить 65 689,73  доларів США (1 731 106,87 грн по курсу НБУ станом на 31.05.2017). Також повідомило, що вказана сума є додатковим благом, з якої необхідно сплатити податок на доходи фізичних осіб та задекларувати його у річній податковій декларації (а.с. 41).
Згідно відомостей з центральних баз даних Державного реєстру фізичних осіб ДФС про суми виплачених доходів,  а також відповіді на запит  податкового органу АТ " УКРСИББАНК" від 20.11.2018 , відповідачем встановлено  отримання ОСОБА_1 доходу у вигляді суми боргу, анульованого кредитором за його самостійним рішенням.
В період з 22.03.2019 по 28.03.2019 ГУ ДФС у Харківській області, на підставі наказу № 875 від 04.02.2019 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків ОСОБА_1  з питань повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.01.2017 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт № 1070/20-40-13-05-08/ НОМЕР_1 від 04.04.2019 (а.с. 30-35). 
Перевіркою встановлено, що у 2017 році позивач отримала додаткове благо, яке виникло в результаті анулювання кредитором боргу в розмірі  1 731 106,87 грн, що підтверджується податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь  платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ). Декларація про майновий стан і доходи за 2017 рік платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 до органів ДФС не надавалась, чим порушено п.п. 49.38.4. п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України. 
Висновки податкового органу  щодо порушення позивачем податкового законодавства ґрунтуються на інформації, поданій АТ «Укрсиббанк» 20.11.2018 до ГУ ДФС в Харківській області про прощення (припинення)  боргу, повідомлення платника податків про обов`язок сплати податки та збори з сум прощеного боргу та відобразити їх у річній податковій декларації. (а.с. 39-40).
Актом перевірки  встановлено порушення позивачем:
-п.п. 164.2.17 «д» п. 164.2 ст. 164 ПК України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2017 рік у сумі 311 599,24 грн;
- п. 16-1 розділу ХХ ПК України, встановлено заниження військового збору за 2017 рік у сумі 25 966,60 грн; 
- п.п. 49.18.4. п. 49.18 ст. 49, пп. 176.1 «в» п. 176.1 ст. 176, п. 179.1 ст. 179 ПК України, не подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2017 рік. 
31.05.2019 ГУ ДФС у Харківській області винесено податкові повідомлення-рішення:
-№ 00004731305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування у загальному розмірі 389 499,05 грн, з яких за основним платежем - 311 599,24 грн та нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 77 899,81 грн (а.с.9);
- № 00004741305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір у загальному розмірі 32 458,25 грн, з яких за основним платежем - 25 966,60 грн та нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 6 491,65 грн (а.с.10);
- № 00004721305, яким позивачу визначено суму штрафних санкцій у розмірі 170,00 грн (а.с. 8).
Позивач, не погоджуючись з рішеннями відповідача, звернулась з цим позовом до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що анульований за рішенням банку залишок кредиту, отриманого на придбання житла, не є доходом платника податків в розумінні вимог Податкового Кодексу України, який підлягає оподаткуванню в порядку пп. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового Кодексу України.
Надаючи оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Згідно пп. 14.1.54 «а» п. 14.1 ст. 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.
Відповідно до п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно пп. 164.2.14 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.
Відповідно до абз.  «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу), зокрема основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
За кредитом, що отриманий на придбання житла (іпотечний кредит), платник податку має право на сплату суми податкового зобов`язання, нарахованої на суму боргу (кредиту та/або відсотків), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності, протягом трьох років починаючи з року, в якому задекларовано суму такого податкового зобов`язання. Для розстрочення такої суми податкового зобов`язання платник податку разом із декларацією подає до контролюючого органу заяву у довільній формі, що містить фактичні дані про суму прощеного (анульованого) кредитором боргу (кредиту та/або відсотків), підтверджену відповідними документами кредитора, та коротке пояснення обставин, що призвели до виникнення необхідності здійснення розстрочення задекларованої суми податкового зобов`язання.
Згідно пп. 165.1.49 п. 165.1 ст. 165 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно з цим Кодексом не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.
Відповідно до ч. 1 ст. 509 Цивільного кодексу України зобов`язанням є правовідносини, в яких одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.
Відповідно до ч. 2 ст. 549 Цивільного кодексу України штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання;
Згідно з ч. 3 вказаної статті пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.
Відповідно до ч. 1 ст. 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що визначальною ознакою доходу є фактичне отримання (нарахування) платником податку такого доходу, у зв`язку з чим, анульовані суми тіла кредиту, за змістом абз. «д» пп.164.2.17 пп.164.2 ст.164 ПК України, включаються до доходу платника податку в якості додаткового блага, в той час як плата по кредиту (в тому числі у вигляді відсотків) таким доходом платника податку не є.
Додаткові блага в якості оподатковуваного доходу повинні бути нарахованими (виплаченими, наданими) платнику податків.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що АТ «УкрСиббанк» прийнято рішення, яким позивачу анульовано суму основної заборгованості по кредиту в розмірі 65 689,73 доларів США. Датою анулювання (прощення) заборгованості вважається 31.05.2017. Також позивача повідомлено про обов`язок платника податків самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб з суми прощеної основної заборгованості за кредитом і відобразити такий дохід у річній податковій декларації відповідно до вимог підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України  та направлено до податкового органу розрахунок суми доходу ( у вигляді додаткового блага) за формою 1-ДФ із зазначенням розміру суми прощеної суми основної заборгованості позивача за кредитом (а.с. 39-41).
При цьому, як встановлено в ході розгляду справи, кредитор належним чином повідомляв позивача про прощення (анулювання) боргу у заявах під підпис особисто, тобто дотримано умови, з якими положення підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України пов`язують обов`язок платника податків відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу.
Враховуючи, що позивачу анульовано  (прощено) кредитором основну суму заборгованості за кредитом (тіло кредиту) у розмірі 65 689,73 доларів США, колегія суддів приходить до висновку, що вказана сума у відповідності до пп. 164.2.17 п. 164.2 статті 164 ПК України є додатковим благом платника податку (позивача) та підлягає включенню до його загального місячного (річного) оподатковуваного доходу за 2017 рік.
Разом з тим, суд першої інстанції вважав, що сума,  прощена кредитором за кредитами в іноземній валюті, що отримані громадянами України на придбання житла (іпотечні кредити) не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу. 
При цьому суд виходив з того, що позивачка мала законні очікування, що анульований борг не є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, а держава, не прийнявши спеціальний закон , передбачений пп. 165.1.59 п.165.1 ст.165 ПК України допустила невиправдане втручання  у права позивача. При вирішенні справи суд послався на висновки Верховного Суду викладені в постанові від 20.12.2018 по справі № 820/ 2600/16.
Колегія суддів зазначає, що норма пп. 165.1.59 п.165.1 ст.165 ПК України може бути застосована лише за умови набрання чинності законом про реструктуризацію зобов`язань громадян України за кредитами в іноземній валюті. 
Законом України від 24.12.2015 №909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», пункт 165.1 статті 165 ПК України було доповнено підпунктом 165.1.59, згідно з яким до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: сума, прощена (анульована) кредитором у порядку, передбаченому законом щодо реструктуризації зобов`язань громадян України за кредитами в іноземній валюті, що отримані на придбання єдиного житла (іпотечні кредити).
Таким чином, норми зазначеного підпункту поширюються на дохід, отриманий платником податку за умови набрання чинності законом про реструктуризацію зобов`язань громадян України за кредитами в іноземній валюті.
Наразі , такого закону не прийнято, а отже вказана норма не може бути застосована до спірних правовідносин щодо прощення (анулювання) боргу.
Реструктуризація це зміна істотних умов (зміна процентної ставки; зміна графіка погашення боргу (строків і сум погашення основного боргу, сплати процентів/комісійних винагород), черговості платежів) за кредитним договором та договором(ами) забезпечення шляхом укладання додаткового(их) договору(ів) з фізичною особою - боржником (поручителем/заставодавцем) з метою створення сприятливих умов для виконання зобов`язань за кредитним договором.
Колегія суддів зазначає, що АТ «УкрСиббанк» було прийнято рішення саме щодо анулювання суми основного боргу позивача за кредитним договором від 23.04.2008 та не передбачалось його реструктуризації.
Доказів зворотного матеріали справи не містять. 
Таким чином, вказаний вид доходу є додатковим благом, який оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.
Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 06.05.2020 по справі № 820/6319/16.
При виборі норм права, суд застосовую правову позицію Верховного Суду, викладену в часі пізніше.
Висновки суду першої інстанції про те, що позивач зазнала збитків, а не отримала дохід,  оскільки загальна сума повернута позивачем банку значно перевищувала суму анульованої заборгованості,  колегія суддів вважає необґрунтованими, оскільки зазначені обставини не змінюють правову природу додаткового блага, визначену ст. 164.1.17 ст. 164 ПК України . 
При цьому, законом не передбачено зменшення цієї суми на суму сплачених коштів в погашення кредиту.
Отже, податковим органом вірно встановлено отримання позивачем в 2017 додаткового блага, а тому податкове повідомлення-рішення № 00004731305, яким позивачу збільшено суму грошове зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування у загальному розмірі 389  499,05 грн, з яких за основним платежем - 311  599,24 грн та нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 77  899,81 грн прийнято правомірно.
Також колегія суддів зазначає, що отримання фізичною особою доходу, зокрема у вигляді вказаного додаткового блага обумовлює виникнення в неї обов`язку зі сплати військового збору з такої суми.
Пунктом 161 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень ПК України визначено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені п. 162.1 ст. 162 цього Кодексу (пп. 1.1 п. 161 підрозділу 10 Кодексу), тобто фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Отже, оскільки сума прощеного позивачу основного боргу по кредиту є його доходом, який, підлягає оподаткуванню, тому з суми такого доходу позивач зобов`язаний сплатити   військовий збір, а отже податкове повідомлення- рішення, яким нараховано військовий збір є правомірним.
Із урахуванням наведеного, позивач, будучи платником податку на доходи фізичних осіб, зобов`язана була подати контролюючому органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2017 рік, в якій відобразити дохід у вигляді додаткового блага в розмірі 1 731 106,87 грн.(наведена сума складається з основної суми боргу по кредиту, що є доходом і додатковим благом, і не включає відсотків, процентів, штрафів та пені), отриманий від АТ «УкрСиббанк» внаслідок анулювання (прощення) останнім заборгованості за кредитним договором від 23.04.2008, та відповідно сплатити податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.
Пунктом 123.1 ст.123 ПК України встановлено, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Відповідно до п.120.1 ст.120 цього Кодексу неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.
З огляду на викладене, судова колегія дійшла висновку, що позивачем не виконано покладені на нього податкові зобов`язання, а саме не задекларовано та не сплачено ні податок на доходи фізичних осіб, ні військовий збір, що є правовою підставою для притягнення його до відповідальності у вигляді накладення штрафних (фінансових) санкцій та нарахування податковим органом належної до сплати суми податку та військового збору.
Таким чином, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, відповідач діяв на підставі, у спосіб та в межах повноважень, передбачених чинним законодавством.
Натомість суд першої інстанції не звернув уваги на зазначені обставини, неправильно застосував норми матеріального права, у зв`язку з чим помилково задовольнив позов, у зв`язку з чим рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні позовних вимог.
Частиною 6 статті 139 КАС України передбачено, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Враховуючи, що за результатами апеляційного перегляду у задоволенні позову відмовлено, підстави для стягнення з відповідача витрат зі сплати судового збору та за проведення економічної експертизи відсутні.
Відповідно до ст. 242 КАС України   рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Відповідно до п. 1 ч. 1   ст. 315 КАС України   за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до п.п. 1, 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи.
Керуючись ст. ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд, - 
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області  задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.12.2020 по справі № 520/14293/19  скасувати.
Прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову ОСОБА_1 відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		В.Б. Русанова	
Судді	   	С.П. Жигилій    Т.С. Перцова   	
Повний текст постанови складено  12.04.2021 року