ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 квітня 2021 р. 	Справа № 520/10575/2020	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Бершова Г.Є.
суддів: Ральченка І.М. ,  Катунова В.В. 
за участю секретаря судового засідання  Ігнатьєвої К.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Головного управління ДПС у Харківській області, Товариства з обмеженою відповідальністю "ВАЛ-ОІЛ" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 (суддя Мар`єнко Л.М.,  м. Харків, повний текст складено 28.01.21) по справі № 520/10575/2020
          за позовом           Товариства з обмеженою відповідальністю "ВАЛ-ОІЛ"  
          до           Головного управління ДПС у Харківській області                   
          про визнання протиправними та скасування наказу та податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Позивач звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просить суд: визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Харківській області №2138 від 01 липня 2020 року про проведення фактичної перевірки господарюючого об`єкта ТОВ "ВАЛ-ОІЛ" (код ЄДРПОУ 38381921), розташованого за адресою: Кільцевий шлях, 2 (окружна дорога Київ-Довжанський, 482-км), смт Мала Данилівка; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00002690510 від 31.07.2020 року Головного управління ДПС у Харківській області, яким застосовано до ТОВ "ВАЛ-ОІЛ" штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 240000,00 грн. за платежем Акцизний податок на пальне (код платежу 14021900).
В обґрунтування позовних вимог представник позивача зазначив, що податкове повідомлення-рішення №00002690510 від 31.07.2020 року та наказ №2138 від 01 липня 2020 року про проведення фактичної перевірки господарюючого об`єкта ТОВ "ВАЛ-ОІЛ" Головного управління ДПС у Харківській області є протиправними, прийняті з порушенням правил чинного законодавства України, а тому підлягають скасуванню.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 року позовні вимоги було задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №00002690510 від 31.07.2020 року Головного управління ДПС у Харківській області, в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "ВАЛ-ОІЛ" штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 60000,00 грн.
В іншій частині позовних вимог – відмовлено.
Позивач не погодився із рішенням суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог та подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення скасувати та прийняти нове, яким позовні вимоги в цій частині задовольнити.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач також подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Представник позивача в судовому засіданні доводи апеляційної скарги підтримав та просив суд її задовольнити, а у задоволенні апеляційної скарги відповідача - відмовити.
Представник відповідача в судовому засіданні також доводи апеляційної скарги підтримав та просив суд її задовольнити, а у задоволенні апеляційної скарги позивача - відмовити.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, дослідивши матеріали справи, рішення суду першої інстанції, доводи апеляційних скарг, приходить до висновку, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню, а апеляційна скарга відповідача - не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що працівниками  ГУ ДПС у Харківській області на підставі наказу ГУ ДПС у Харківській області від 01.07.2020 року №2138 "Про проведення фактичних перевірок", згідно направлень від 01.07.2020 року №2137, №2139, №2189 проведено фактичну перевірку АЗС ТОВ «ВАЛ ОІЛ», що знаходиться за адресою: Кільцевий шлях, 2 (окружна дорога Київ-Довжанський, 482-й км.) смт. Мала Данилівка, Харківська область.
За результатами проведеної перевірки ГУ ДПС у Харківській області було складено акт №240/20/30/РРО/38381921 від 10.07.2020 на підставі якого контролюючим органом було встановлено порушення статті 230 ПК України.
Як зазначено в акті перевірки - встановлено факт реалізації пального АЗС у період з 01.04.2020 року по 10.07.2020 року без застосування рівнемірів-лічильників у кількості 5 шт. відповідно до кількості резервуарів пального та без застосування введених належним чином в експлуатацію витратомірів-лічильників на 7 місцях відпуску пального.
Позивачем були подані заперечення на акт перевірки 14.07.2020 року №19.
За результатами розгляду вказаних заперечень відповідачем відмовлено у їх задоволенні (а.с.24). 
За результатами висновків вказаного акту відповідачем складено податкове повідомлення-рішення від 31.07.2020 року № 00002690510, яким, на підставі п.п. 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 і пункту 128-1 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 240000 (двісті сорок тисяч) гривень 00 копійок за платежем Акцизний податок на пальне (код платежу 14021900).
Позивач, не погоджуючись з наказом Головного управління ДПС у Харківській області №2138 від 01 липня 2020 року та податковим повідомленням-рішенням №00002690510 від 31.07.2020 року, звернувся до суду із вказаним позовом.
Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що відповідачем застосовано штрафні санкції за 5 незареєстрованих рівномірів-лічильників та 7 незареєстрованих витратомірів-лічильників у розмірі 240000 грн. (20000х5+20000х7), а позивач фактично використовував 4 рівноміри-лічильники та 5 витратомірів-лічильників, а тому відповідачем помилково застосовано до позивача штрафні санкції на суму 60000,00 грн. Щодо застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "ВАЛ-ОІЛ" штрафних (фінансових) санкції (штраф) у розмірі 180000,00 грн., суд першої інстанції зазначив, що факт реалізації у період з 01.04.2020 року по 10.07.2020 року без реєстрації лічильників у загальній кількості 9 шт. (4 рівноміру та 5 витратоміру), встановлений в ході розгляду справи та не заперечується представниками позивача - ТОВ «ВАЛ-ОІЛ», що свідчить про наявність підстав для застосування штрафних санкцій у визначеному розмірі, а саме: 180000,00 грн.
Колегія суддів не погоджується з рішенням суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог з таких підстав.
Так, суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування наказу, прийшов до висновку, що оскаржуваний наказ вичерпав свою дію внаслідок його реалізації, а також про наявність підстав для його прийняття.
Колегія суддів не погоджується із таким висновком суду першої інстанції з таких підстав.
Так, право на проведення перевірки, в тому числі фактичної перевірки, визначено положеннями пункту 75.1. статті 75 та підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, при чому така перевірка повинна проводитися в межах повноважень контролюючого органу виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 Податкового кодексу України.
Колегією суддів встановлено, що в основу проведення фактичної перевірки позивача податковим органом покладено підпункти 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.
Зазначеними пунктами передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких обставин, зокрема:
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункти 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України).
При цьому, колегія суддів зазначає, що для застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України у якості підстави для проведення фактичної перевірки, необхідною умовою є отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині, зокрема,  обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Разом з тим, відповідач не надав жодних доказів, що свідчать про наявність інформації про порушення позивачем вимог законодавства, а також про отримання даної інформації в установленому законодавством порядку.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що підставою для призначення фактичної перевірки позивача на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України слугував лист Державної податкової служби України від 29.05.2020 року №8405/7/99-00-05-04-01-07, направлений на адресу Головного управління ДПС у Харківської області, в якому зазначено про необхідність провести фактичні перевірки суб`єктів господарювання (відповідно до додатку).
Також листом зазначено, що відповідно до аналізу почекової інформації РРО, що надходила у січні - квітні 2020 року до системи обліку даних РРО, через які здійснюється продаж пального, надходила інформація з наявними порушеннями, зокрема: почекова інформація РРО з продажу пального взагалі без зазначення коду УКТЗЕД, із зазначенням частин коду УКТЗЕД, від одного РРО надійшла частина почекової інформації з продажу пального із зазначенням коду УКТЗЕД, частина без зазначення. 
Під час проведення фактичних перевірок в обов`язковому порядку необхідно досліджувати виконання суб`єктами господарювання вимог законодавства щодо реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів, зокрема: наявність марок акцизного збору; дотримання максимальних та мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін; обліку товарів за місцем реалізації.
В додатку до зазначеного листа відображено список підприємств, серед яких є позивач у справі.
В той же час, колегія суддів зазначає, що інформація (в даному випадку лист Державної податкової служби), на підставі якої прийнято оскаржуваний наказ, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.
Зазначений висновок узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 04 грудня 2018 року у справі 820/4894/18, а також у постанові від 22.09.2020 року у справі №520/1304/2020.
З дослідженої інформаціі, наведеної в листі Державної податкової служби України, колегією суддів не встановлено наявність інформації, яка б чітко вказувала на конкретні порушення законодавства ТОВ "ВАЛ-ОІЛ", посилання на норми права, які порушені або можливо порушені платником податків.
Окрім того, суд зазначає, що відповідачем не доведено, які саме порушення допустив позивач, що могло б бути підставою для проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2. статті 80 Податкового кодексу України, а також не встановлено наявність у спірному наказі посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють. З цього приводу представником відповідача також не надано обґрунтованих пояснень.
Щодо висновку суду першої інстанції про те, що оскаржуваний наказ вичерпав свою дію внаслідок його реалізації, колегія суддів зазначає таке.
Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.
При цьому, приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова/позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (пункт 77.6 статті 77, пункт 78.5 статті 78 ПК України).
Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.
Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
При цьому, абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 ПК України).
Зі змісту наведених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення); оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.
Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.
Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
При цьому, кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).
Право на судовий захист відображене і у частині першій статті 5 КАС України, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.
Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 КАС України.
Таким чином, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.  При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Вказана позиція узгоджується із позицією, викладеною в постанові Верховного Суду від 21.02.2020 року у справі №826/17123/18.
На підставі викладеного вище, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуваний наказ прийнятий відповідачем без наявності достатніх та обґрунтованих підстав для його прийняття, а тому є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення колегія суддів зазначає, що порушення контролюючим органом вимог Податкового кодексу України щодо призначення та проведення перевірки платника податків призводить до відсутності правових наслідків такої, а саме - компетенції у податкового органу на прийняття акту індивідуальної дії (податкового повідомлення-рішення).
Наведене правозастосування узгоджується з висновками Верховного Суду України, викладеними у постанові від 27.01.2015 (справа №21-425а14), а також Верховного Суду у постановах від 06.02.2018 (справа №802/1241/17-а), від 21.02.2018 (справа №821/371/17) від 1.08.2018 (справа №821/1667/16), від 27.02.2020 року (справа № 811/3206/15).
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку про протиправність оскаржуваного наказу та податкового повідомлення-рішення та наявність достатніх підстав для їх скасування.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи.  
Виходячи з наведеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального права, у зв`язку з чим підлягає скасуванню.  
Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ВАЛ-ОІЛ" задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 по справі № 520/10575/2020  скасувати в частині  відмови у задоволенні позовних вимог.
Прийняти в цій частині нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Харківській області №2138 від 01 липня 2020 року про проведення фактичної перевірки господарюючого об`єкта ТОВ "ВАЛ-ОІЛ" (код ЄДРПОУ 38381921), розташованого за адресою: Кільцевий шлях, 2 (окружна дорога Київ-Довжанський, 482-км), смт Мала Данилівка.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00002690510 від 31.07.2020 року Головного управління ДПС у Харківській області, в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "ВАЛ-ОІЛ" штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 180000,00 грн.
В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Г.Є. Бершов 	
Судді	   	І.М. Ральченко    В.В. Катунов   	
Постанова складена в повному обсязі  29.04.21.