ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 квітня 2021 року 
м. Київ
справа № 826/13868/16
адміністративне провадження № К/9901/6383/20
Верховний Суд у складі колегії суддів  Касаційного адміністративного суду :
судді-доповідача Блажівської Н.Є., 
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
Представника Позивача: Хлопузяна Р.Д.,
представника Відповідача: Прокопчука О.О., 
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу  Головного управління ДПС у Полтавській області 
на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 вересня 2019 року (суддя Донець В.А.) 
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2020 року (суддя Бєлова Л.В., судді: Безименна Н.В, Аліменко В.О.)
у справі за позовом Акціонерного товариства «Укргазвидобування» 
до Головного управління ДПС у Полтавській області,
третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача, - Товариство з обмеженою відповідальністю фірма «ХАС»,
про визнання протиправними дій та бездіяльності 
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Акціонерне товариство "Укргазвидобування" (надалі також - Позивач, АТ «Укргазвидобування») звернулось до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправними дії Гадяцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області (надалі також - Відповідач, правонаступник- Головне управління ДПС у Полтавській області) щодо надсилання (вручення) ТОВ Фірма "ХАС", яке є відповідальним за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору про спільну інвестиційну діяльність від 4 лютого 2004 року №60, податкової вимоги від 16 червня 2016 року №282-17;
- визнати протиправною бездіяльність Головного управління ДФС у Полтавській області (правонаступник- Головне управління ДПС у Полтавській області) щодо нездійснення у період з дня виникнення податкового боргу по 16 червня 2016 року заходів з погашення податкового боргу ТОВ Фірма "ХАС", яке є відповідальним за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору про спільну інвестиційну діяльність від 4 лютого 2004 року №60 податкової вимоги від 16 червня 2016 року №282-17.
На думку Позивача, Відповідач вчинив протиправну бездіяльність не реалізувавши покладені на нього функції щодо своєчасного погашення податкового боргу за договором про спільну діяльність від 4 лютого 2004 року №60, відповідальним за утримання та внесення податків до бюджету за яким було уповноважено ТОВ Фірма "ХАС". Відповідач, як вказував Позивач, починаючи з моменту виникнення податкового боргу за договором від  4 лютого 2004 року №60, мав можливість здійснити опис у податкову заставу майна, яке є спільною частковою власністю учасників спільної діяльності та яке могло бути використано як джерело погашення податкового боргу, проте, не реалізувавши покладені на нього функції та своєчасно не забезпечивши погашення податкового боргу ТОВ Фірма "ХАС", як оператора спільної діяльності, допустив протиправну бездіяльність.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2020 року, адміністративний позов задоволено повністю:
-          визнано протиправними дії Головного управління ДФС у Полтавській області, як правонаступника Гадяцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області, щодо прийняття та надсилання Товариству з обмеженою відповідальністю Фірма "ХАС", відповідального за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору про спільну інвестиційну та виробничу діяльність від 4 лютого 2004 року №60, податкової вимоги від 16 червня 2016 року №262-17.
-          визнано протиправною бездіяльність Головного управління ДФС у Полтавській області, як правонаступника Гадяцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області, щодо нездійснення у період з 4 серпня 2015 року по 16 червня 2016 року заходів з погашення податкового боргу Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма "ХАС", відповідального за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору про спільну інвестиційну та виробничу діяльність від 04 лютого 2004 року №60.
Ухвалюючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції,  виходив із того, що:
- з дня виникнення податкового боргу за договором спільної діяльності та, зокрема, після отримання від ТОВ Фірма «ХАС»  відомостей про загальну суму ліквідного майна, що значно нижча від виниклої податкової заборгованості, Відповідач мав реальну можливість здійснити опис у податкову заставу майна  договору спільної діяльності (що внесено до неї та/або є результатом її здійснення) та своєчасно звернутися до суду щодо погашення відповідної заборгованості. Однак, заходів щодо опису майна спільної діяльності Відповідачем своєчасно вжито не було, як і не було здійснено своєчасних заходів зі стягнення коштів та реалізації відповідного майна, переданого в податкову заставу:
- помилковими є доводи Відповідача про те, що у період дії розстрочення податкового боргу вжиття заходів з погашення податкового боргу є неможливим, що підтверджується судовою практикою, зокрема постановою Верховного Суду від 27 лютого 2018 року у справі №805/4622/16-а.
Суд апеляційної інстанції також зазначив, що податковим керуючим 10 серпня 2015 року здійснено виїзд за податковою адресою ТОВ «ХАС» як відповідальної особи за договором №60 та складено акт про відсутність майна, яке може бути описане у податкову заставу, однак Відповідачем не було надано до суду доказів здійснення подальших дій з виявлення та опису майна у податкову заставу з метою забезпечення погашення податкового боргу, в той час як позивачем підтверджено обізнаність відповідача щодо наявності цього майна, зокрема майна, що виникло у результаті спільної діяльності за договором.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги 
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій просив рішення судів  скасувати і ухвалити рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
У відзиві на касаційну скаргу Позивач просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін. 
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Судами попередніх інстанцій встановлено, що між філією ДК "Укргазвидобування" НАК "Нафтогаз України" - Газопромислове управління "Полтавагазвидобування" та ТОВ Фірма "ХАС" (оператор) укладено договір про спільну діяльність від 4 лютого 2004  року №60.
За змістом умов договору: сторони зобов`язуються об`єднати свої вклади та вести спільну інвестиційну та виробничу діяльність з метою нарощування обсягів видобутку вуглеводнів, реалізації видобутих вуглеводнів та продуктів їх переробки, отримання прибутку в інтересах сторін (пункт 1.1); ведення загальних справ та поточне керівництво спільною діяльністю здійснює оператор. При цьому, оператор діє в межах, обумовлених даним договором, Програмами спільної діяльності та рішеннями Комітету управління. Оператор здійснює ведення спільних справ учасників договору на підставі довіреності (пункт 5.3); до компетенції оператора відноситься, зокрема, відкриття (закриття) та розпорядження окремим поточним рахунком у банку; ведення окремого бухгалтерського та податкового обліку спільної діяльності; сплата передбачених чинним законодавством податків, обов`язкових зборів (платежів) (пункт 5.10); доходи, що одержуються в результаті спільної діяльності, використовуються, в першу чергу, на сплату податків та інших обов`язкових платежів та відшкодування матеріальних витрат, пов`язаних із веденням спільної діяльності (пункт 7.2).
ТОВ Фірма «ХАС» взято на податковий облік за неосновним місцем обліку в Гадяцькій ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області як уповноважену особу за утримання і перерахування податків і зборів до бюджету згідно з договором про спільну діяльність від  4 лютого 2004 року №60.
У зв`язку з наявністю заборгованості 3 серпня 2015 року Гадяцькою ОДПІ сформовано податкову вимогу №1-23, відповідно до якої загальна сума податкового боргу ТОВ Фірма «ХАС» за узгодженими грошовими зобов`язаннями станом на 2 серпня 2015 року становить 8320972,33 грн. 
Начальником Гадяцької ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області прийнято рішення від 3 серпня 2015 року №97/10/16-07-25-23 про опис майна у податкову заставу.
Листом від 10 серпня 2015 року ТОВ Фірма «ХАС» повідомило Гадяцьку ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області, що на балансі ТОВ Фірма «ХАС», як оператора за договором спільної діяльності, ліквідне майно можливе для опису майна в податкову заставу відсутнє.
Податковим керуючим складено акт опису майна ТОВ Фірма "ХАС" від 10 серпня 2015 року №2, яким підтверджено відсутність майна, що може бути описане в податкову заставу.
Рішенням Гадяцької ОДПІ ГУ Міндоходів у Полтавській області від 30 січня 2015  року №1 ТОВ Фірма «ХАС» надано розстрочку грошового зобов`язання з 30 січня 2015 року по 30 грудня  2015 року, рішенням від 20 травня 2015 року №28 ТОВ Фірма «ХАС» надано розстрочку грошового зобов`язання з 20 травня 2015 року по 20 серпня 2015 року.
Рішенням Головного управління ДФС у Полтавській області від 30 січня 2015 року  №20 ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 30 січня 2015 року по 30 грудня  2015 року.
Державною фіскальною службою України прийнято рішення:
-          від 20 травня 2015 року  №100, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 20 травня 2015 року по 20 серпня 2015 року;
-          від 19 серпня 2015 року №279/33, яким ТОВ "Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 19 серпня 2015  року  по 30 листопада 2015 року;
-          від 20 серпня 2015 року №281/22, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 20 серпня 2015 року по 30 листопада 2015;
-          від 20 серпня 2015 року №281/3, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 20 серпня 2015 року  по 30 листопада 2015 року;
-          від 28 серпня 2015 року №312/7, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 30 серпня 2015 року по 30 листопада 2015 року;
-          від 30 вересня 2015 №342, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 30 вересня 2015 року по 30 листопада 2015 року;
-          від 30 вересня 2015 року №375, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 30 вересня 2015  року по 30 листопада 2015 року;
-          від 30 вересня 2015 року №376, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 30 вересня 2015 по 30 листопада 2015 року;
-          від 19 листопада 2015 №466/2, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 19 листопада 2015 року по 30 грудня 2015 року;
-          від 30 листопада 2015 року №469, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 30 листопада 2015 року  по 30 грудня 2015 року;
-          від 31 грудня 2015 року №584, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 01 січня 2016 року по 30 березня 2016 року;
-          від 31грудня 2015 року№585, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 01 січня 2016  року  року  по 30 березня 2016 року;
-          від 04 січня 2016 року №9, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 04 січня 2016 року по 30 березня 2016 року;
-          від 19 лютого 2016 року №46/0/1, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 19 лютого 2016  року  по 31 травня 2016 року;
-          від 03 березня 2016 року №46/2, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 03 березня 2016 року по 31 травня 2016 року;
-          від 30 березня 2016 року №64/10, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 30 березня 2016 року  по 31 травня 2016 року;
-          від 30 березня 2016 року №64/11, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 30 березня 2016 року по 31 травня 2016 року;
-          від 30 березня 2016 року №64/12, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 30 березня 2016 року  по 31 травня 2016 року;
-          від 31 березня 2016 №77, яким ТОВ Фірма "ХАС" надано розстрочку грошового зобов`язання з 31 березня 2016 року по 31 травня 2016 року.
З посиланням на правову позицію Верховного Суду у постанові від 27 лютого 2018 року у справі №805/4622/16-а, суд першої інстанції, висновки якого не спростовані апеляційним судом, вважав, що у період дії договорів про надання розстрочки Відповідач повинен був вживати дії щодо стягнення податкового боргу. 
Гадяцькою ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області сформовано податкову вимогу від 16 червня 2016 року №262-17, якою зобов`язано ТОВ Фірма «ХАС»  сплатити податковий борг за узгодженими грошовими зобов`язаннями, який на 15 червня 2016 року склав 37202245,57 грн.
Ця вимога  вручена представнику ТОВ Фірма "ХАС" 14 липня 2016 року.
Листом від 16 червня 2016 року №1093/10/16-07-17-25 Відповідачем повідомлено ТОВ Фірма "ХАС", що станом на 16 червня 2016 року обліковується заборгованість на загальну суму 288473465,91 грн. та запропоновано надати перелік активів, на які може бути розповсюджено право податкової застави у розмірі суми податкового боргу.
Податковим керуючим складено акт від 22 червня  2016 року про перешкоджання платником податків виконанню повноважень податковим керуючим.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди першої та апеляційної інстанцій, ухвалюючи рішення, не звернули уваги на те, що з позовною заявою звернулося АТ "Укргазвидобування", а не ТОВ «Фірма «ХАС», оскільки обов`язок щодо декларування та сплати зобов`язань з плати за користування надрами в рамках договору про спільну діяльність було покладено на ТОВ Фірма «ХАС».
Також Відповідач стверджує, що Верховним Судом у постанові від 15 лютого 2018 року в справі № 826/10257/16 за позовом АТ «Укргазвидобування» до Карлівської ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування рішення зазначено, що податкове законодавство надає право контролюючому органу на стягнення грошових коштів з метою погашення податкового боргу виключно з платника податків, який має податковий борг, та не надає повноважень контролюючому органу на звернення до суду з вимогою про солідарне стягнення податкової заборгованості з окремих платників податків, навіть якщо вони є учасниками спільної діяльності. Суд зазначає, що солідарна відповідальність учасників спільної діяльності передбачена Цивільним кодексом України та застосовується до учасників спільної діяльності.
Відповідач вважає, що під час здійснення процедури щодо погашення боргу ТОВ Фірма «ХАС» були вжиті всі належні заходи з метою сплати останнім до бюджету визначених ПК України податків. 
Відповідач вказує, що за умовами договору про розстрочення (відстрочення) грошового зобов`язання (податкового боргу) та з урахуванням вимог статті 100 Податкового кодексу України орган доходів та зборів мав право стягувати у порядку, встановленому законодавством для стягнення податкового боргу, заборгованість, що виникла, у зв`язку з несплатою ТОВ "Фірма "ХАС" лише за умови прийняття рішення про скасування рішень про надання попередніх розстрочень сплати грошових зобов`язань. ДФС України рішення про надання розстрочень не скасовувались. Також, Відповідач стверджує, що в матеріалах справи відсутні судові рішення, якими скасовано рішення ДФС України про надання розстрочень, а тому в період дії договорів про надання розстрочень та чинності відповідних рішень ДФС України про надання розстрочень зобов`язань (податкового боргу), а саме: з січня 2015 року по травень 2016 року, а відтак вважає, що Гадяцька ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області правомірно керувалася чинними договорами та не мала правових підстав стягувати з ТОВ "Фірма «ХАС» наявний податковий борг за рахунок коштів наявних у банківських установах.

3.2. Доводи Позивача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)
Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанції законними та обґрунтованими, Позивач зазначає, що правовий висновок судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі, узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 12 червня 2018 року у справі №810/2533/16, від 05 червня 2018 року у справі №826/13866/16.
Відповідно до чинного податкового законодавства, як вважає Позивач, розстрочений податковий борг до його повного погашення залишається податковим боргом. Розстрочення є лише законодавчо передбаченою формою розрахунків платника з бюджетом шляхом зміни строків платежу, розстрочення не можна розцінювати як окремий спосіб погашення податкового боргу, що виключає можливість застосування інших заходів з примусового стягнення податкового боргу. Зазначена правова позиція, на думку Позивача, узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 27 лютого 2018 року у справі №805/4622/1б-а та від 27 лютого  2018  року у справі №808/772/17.
Позивач наголошує, що ані Договором, ані довіреностями, виданими Позивачем ТОВ Фірма «ХАС» як оператору спільної діяльності, останньому не надавалися повноваження на звернення із заявами до Відповідача за розстроченням та повноваження на укладення договорів про розстроченні сплати грошових зобов`язань та податкового боргу. Відповідно, у органів Державної фіскальної служби були відсутні підстави для надання розстроченні сплати грошових зобов`язань і податкового боргу та укладення відповідних договорів;
Позивач стверджує, що нездійснення Відповідачем у спірний період визначених Податковим кодексом України заходів з примусового стягнення податкового боргу сприяло нарощенню ТОВ Фірма «ХАС» податкового боргу та вільному відчуженню останнім майна «спільної діяльності», яке могло бути описане у податкову заставу та грошові кошти від реалізації якого мали бути направлені на погашення податкового боргу або, яке у подальшому могло бути реалізоване самим Відповідачем в рахунок погашення податкового боргу за рішенням суду, а також сприяло вільному виведенню зі спільної діяльності грошових коштів, які могли бути направлені Відповідачем на підставі відповідних рішень суду на погашення податкового боргу.
Також Позивач вважає безпідставними посилання Відповідача на те, що учасники спільної діяльності несуть солідарну відповідальність за зобов`язаннями, які виникли відповідно до Податкового кодексу України, оскільки, по-перше, такі доводи є необґрунтованими, а, по-друге, ні Позивач, ні суд не пов`язують незаконність дій та бездіяльності Відповідача з наявністю або відсутністю солідарного обов`язку за зобов`язаннями зі сплати податків.
Позивач також звертає увагу на те, що правова оцінка схожим доводам вже була надана Верховним Судом у постанов від 15 лютого 2018 року у справі №826/10257/16.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, заслухавши представників Відповідача, Позивача, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу,  переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, виходить з такого. 
Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України  у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Надаючи правову оцінку оскаржуваним Позивачем діям та бездіяльності в контексті дотримання Відповідачем частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд звертає увагу на таке. 
Відповідно до частини другої статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Стосовно питання доступу до суду ЄСПЛ зазначив в ухвалі щодо прийнятності заяви № 6778/05 «МПП "Голуб" проти України» від 18 жовтня 2005 року, що процедурні гарантії, закріплені статтею 6 Конвенції, гарантують кожному право подання скарги щодо його прав та обов`язків цивільного характеру до суду чи органу правосуддя. Таким чином, втілюється право на звернення до суду, одним із аспектів якого є право доступу, тобто право розпочати провадження у судах з цивільних питань (справа «Ґолдер проти Сполученого Королівства», рішення від 21 лютого 1975 року, серія А № 18, пункти 28-36).
ЄСПЛ наголошує, що право на звернення до суду, одним з аспектів якого є право доступу до суду, не є абсолютним, воно може бути обмеженим, особливо щодо умов прийнятності скарги, оскільки за своєю природою це право вимагає регулювання з боку держави, яка щодо цього користується певними межами самостійного оцінювання. Проте, право доступу до суду не може бути обмежене таким чином або такою мірою, що буде порушена сама його сутність. Ці обмеження не будуть сумісними з пунктом 1 статті 6 Конвенції, якщо вони не мають легітимної мети та не є пропорційними між використаними засобами та досягнутими цілями (рішення у справі «Brulla Gomez de la Torre v. Spain» від 19 грудня 1997 року, пункт 33).
Підпунктом 17.1.7 пункту 17.1  статті 17 ПК України надано право платнику податків оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом зокрема рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб).
Поряд із цим при вирішенні питання про можливість розгляду спору адміністративним судом підлягають встановленню обставини щодо дотримання особою, як звернулась до суду за захистом, на ї думку, порушених прав та інтересів, визначених КАС  України та іншим спеціальним законодавством строків звернення до суду. 
Встановлення строків звернення до адміністративного суду у системному зв`язку з принципом правової визначеності слугує меті забезпечення передбачуваності для відповідача (як правило, суб`єкта владних повноважень у адміністративних справах) та інших осіб того, що зі спливом встановленого проміжку часу прийняте рішення, здійснена дія (бездіяльність) не матимуть поворотної дії у часі та не потребуватимуть скасування, а правові наслідки прийнятого рішення або вчиненої дії (бездіяльності) не будуть відмінені у зв`язку з таким скасуванням. Тобто встановлені строки звернення до адміністративного суду сприяють уникненню ситуації правової невизначеності щодо статусу рішень, дій (бездіяльності) суб`єкта владних повноважень.
Загальні норми процедури судового оскарження в рамках розгляду публічно-правових спорів регулюються КАС України.
Частиною першою статті 122 КАС України встановлено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами. 
Згідно з абзацом першим частини другої статті 122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Отже, зазначена норма встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду у публічно-правових спорах. 
Подібний правовий підхід щодо застосування норм права висловлений у постанові Верховного Суду від 2 липня 2020 року у справі №1.380.2019.006119.
Разом з тим, ухвалюючи оскаржувані судові рішення, суди попередніх інстанцій оминули встановлення моменту з якого Позивач, як сторона договору про спільну діяльність, дізнався чи міг був дізнатися про протиправні, на його думку,  бездіяльність та дії Відповідача.
При цьому, зміст умов договору про спільну діяльність (том 1, а.с. 21-27), а саме пункт 5.1, свідчить про те, що для координації спільних дій, загального керівництва спільною діяльністю та вирішення найважливіших питань сторони утворюють Комітет управління спільною діяльністю, до складу якого входять по 2 представники від ТОВ Фірма «Хас» та від АТ «Укргазвидобування».
Як підтверджується матеріалами справи, Позивач в прохальній частині позовної заяви (подана до суду першої інстанції 2 вересня 2016 року)  не деталізував моменту початку перебігу, на його думку протиправної, бездіяльності Відповідача, натомість суд першої інстанції (висновки якого не спростовані апеляційним судом), самостійно визначаючи ці межі з 4 серпня 2015 року, - жодним чином, як того вимагають положення КАС України, не вжив заходів з метою перевірки обставин щодо дотримання строку звернення до суду з позовом про визнання бездіяльності протиправною. Не сформовано у справі й висновків щодо поважності пропуску строків звернення до суду із цією позовною вимогою та як наслідок про поновлення такого строку чи, що з урахуванням обставин цієї справи, відповідний строк був дотриманий.
Щодо висновків судів попередніх інстанцій про визнання протиправність дій та бездіяльності Відповідача в податковому аспекті спірних правовідносин, Суд звертає увагу на таке. 
Статтею 1130 Цивільного кодексу передбачено, що за договором про спільну діяльність сторони (учасники) зобов`язуються спільно діяти без створення юридичної особи для досягнення певної мети, що не суперечить законові. Спільна діяльність може здійснюватися на основі об`єднання вкладів учасників (просте товариство) або без об`єднання вкладів учасників.
За змістом статті 1131 Цивільного кодексу України договір про спільну діяльність укладається у письмовій формі. Умови договору про спільну діяльність, у тому числі координація спільних дій учасників або ведення їхніх спільних справ, правовий статус виділеного для спільної діяльності майна, покриття витрат та збитків учасників, їх участь у результатах спільних дій та інші умови визначаються за домовленістю сторін, якщо інше не встановлено законом про окремі види спільної діяльності.
Щодо правових аспектів оподаткування операцій вчинених договором про спільну діяльність, то за змістом пункту 64.6 статті 64 ПК України  договори про спільну діяльність на території України без створення юридичних осіб, на які поширюються особливості податкового обліку та оподаткування діяльності за такими договорами (угодами), визначені цим Кодексом повинні перебувати  на обліку у контролюючих органах. Взяття на облік договору або угоди здійснюється шляхом додаткового взяття на облік управителя майна, учасника договору про спільну діяльність або угоди про розподіл продукції як платника податків - відповідального за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору або угоди.
При цьому, згідно з абзацом «г» підпункту 14.1.139 пункту 14.1 статті 14 ПК України  особа для цілей розділу V  (Податок на додану вартість) цього Кодексу це інвестор (оператор) відповідно до угоди про розподіл продукції, на якого покладено ведення податкового обліку з податку на додану вартість за угодою про розподіл продукції.  
Для цілей оподаткування дві чи більше особи, які здійснюють спільну діяльність без утворення юридичної особи, вважаються окремою особою у межах такої діяльності.
Облік результатів спільної діяльності ведеться платником податку, уповноваженим на це іншими сторонами згідно з умовами договору, окремо від обліку господарських результатів такого платника податку.
Для цілей оподаткування господарські відносини між учасниками спільної діяльності прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів.
При цьому за змістом  підпункту 4 пункту 180.1 статті 180 ПК України особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи є платником податку на додану вартість.
Також за змістом підпункту 252.1.3 пункту 252.1 статті 251 ПК України платником рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин під час виконання договорів про спільну діяльність без утворення юридичної особи є уповноважена особа - один із учасників такого договору, на якого згідно з його умовами покладено обов`язок нарахування, утримання та внесення податків і зборів до бюджету з єдиного поточного рахунку спільної діяльності (далі - уповноважена особа), за умови, що один з учасників зазначеного договору має відповідний спеціальний дозвіл. Облік результатів спільної діяльності ведеться таким учасником окремо від обліку його господарської діяльності. Такий учасник додатково береться на облік як платник рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин у порядку, визначеному цим Кодексом.
Отже, за загальним правилом законодавчо визначену можливість оскарження дій та бездіяльності контролюючих органів допущених щодо договору про спільну діяльність надано саме платнику податку, яким для цілей оподаткування рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин під час виконання договорів про спільну та податку на додану вартість, на час звернення до суду з позовом, визнавався саме один із учасників договору спільної діяльності, на якого згідно з його умовами покладено обов`язок нарахування, утримання та внесення податків.
При цьому за змістом пункту 87.12 статті 87 ПК України у разі якщо податковий борг виник за операціями, що виконувалися в межах договорів про спільну діяльність, джерелом погашення такого податкового боргу є майно платників податків, що є учасниками такого договору.
Відповідно до пункту 83.3 статті 83 ПК України у разі якщо податковий борг виник за операціями, що виконувалися в межах договорів про спільну діяльність, у податкову заставу передається майно платника податків, який згідно з умовами договору був відповідальним за перерахування податків до бюджету та/або майно, яке внесене у спільну діяльність та/або є результатом спільної діяльності платників податків. У разі недостатності майна такого платника податків у податкову заставу передається майно інших учасників договору про спільну діяльність у розмірах, пропорційних їх участі у такій спільній діяльності.
На думку Позивача, протиправна бездіяльність Відповідача полягає у тому, що останній допустив пасивну поведінку (не вживав заходів, які б сприяли стягненню податкового боргу), яка призвела до того, що учасник договору спільної діяльності, на якого покладено обов`язок нарахування, утримання та внесення податків, не сплатив у визначені строки зобов`язання, що сприяло вільному виведенню зі спільної діяльності грошових коштів, які могли бути направлені Відповідачем на підставі відповідних рішень суду на погашення податкового боргу.
Погоджуючись із доводами Позивача, суди не здійснили комплексного аналізу змісту договору спільної діяльності та не оцінили такий договір на предмет взаємних прав, обов`язків та відповідальності сторін і не конкретизували як саме поведінка Відповідача призвела до стверджуваних Позивачем порушень його прав та інтересів, як і з урахуванням усіх обставин справи не деталізували у чому саме проявилась така протиправна пасивна поведінка. 
Як підтверджується пунктом 5.4 Договору про спільну діяльність, Комітет управління приймає рішення з наступних питань: контролює питання Програми спільної діяльності; контролює розподіл прибутку та покриття збитків спільної діяльності , приймає рішення щодо розпорядження спільним майном, приймає будь-які інші рішення стосовно спільної  діяльності.
Тобто, Комітет управління, до складу якого входили представники Позивача, здійснювали відповідний контроль щодо спільної діяльності, а, відтак, Позивач, як особа, яка на власний ризик обрала учасника для спільної діяльності, повинен та мав можливість бути обізнаним щодо дійсного стану розрахунків за договором спільної діяльності з бюджетом.
При цьому Суд повторно акцентує увагу на тому, що пункт 83.3 статті 83 ПК України визначає, що у разі недостатності майна за договором спільної діяльності як  платника податків у податкову заставу передається майно інших учасників договору про спільну діяльність у розмірах, пропорційних їх участі у такій спільній діяльності. А відтак, Позивач, як учасник договору про спільну діяльність, повинен був передбачати та розуміти наслідки недотримання визначеного обов`язку щодо сплати зобов`язань за договором. 
Погоджуючись із твердженнями Позивача про те, що Відповідач мав можливість здійснити опис у податкову заставу майна, яке є спільною частковою власністю учасників спільної діяльності та яке могло бути використано як джерело погашення податкового боргу, проте, не реалізувавши покладені на нього функції та своєчасно не забезпечивши погашення податкового боргу ТОВ Фірма "ХАС", як оператор спільної діяльності, допустив протиправну бездіяльність:
1) суд першої інстанції, висновки якого не спростовані судом апеляційної інстанції, зазначив, що з дня виникнення податкового боргу за договором  спільної діяльності та, зокрема, після отримання від ТОВ Фірма «ХАС» відомостей про загальну суму ліквідного майна, що значно нижча від виниклої податкової заборгованості, Відповідач мав реальну можливість здійснити опис у податкову заставу майна спільної діяльності (що внесено до неї та/або є результатом її здійснення) та своєчасно звернутися до суду щодо погашення відповідної заборгованості. Однак, заходів щодо опису майна спільної діяльності відповідачем своєчасно вжито не було, як і не було здійснено своєчасних заходів зі стягнення коштів та реалізації відповідного майна, переданого в податкову заставу.
2) суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що податковим керуючим 10 серпня 2015 року здійснено виїзд за податковою адресою ТОВ «ХАС» як відповідальної особи за договором №60 та складено акт про відсутність майна, яке може бути описане у податкову заставу, однак Відповідачем не було надано до суду доказів здійснення подальших дій з виявлення та опису майна у податкову заставу з метою забезпечення погашення податкового боргу, в той час як позивачем підтверджено обізнаність відповідача щодо наявності цього майна, зокрема майна що виникло у результаті спільної діяльності за договором.
Разом з тим, судами попередніх інстанцій у контексті відповідних доводів сторін у цій справі, як того вимагають правила КАС України, не встановлено на підставі належних та допустимих доказів суті протиправної, на думку Позивача, бездіяльності Відповідача та яким чином така вплинула чи могла вплинути на збільшення податкового боргу спільної діяльності та виведення ТОВ Фірма «Хас» коштів за договором спільної діяльності.    
При цьому, роблячи висновки про необхідність вжиття Відповідачам дій щодо стягнення боргу за договором спільної діяльності у період дії договорів про розстрочення податкового боргу, суд першої інстанції, висновки якого не спростовані судом апеляційної інстанції, послався на правову позицію Верховного Суду у постанові  від 27 лютого 2018 року у справі №805/4622/16-а.
Втім, сформований у наведеній постанові Верховного Суду правовий висновок не є релевантним для цілей вирішення цієї справи, адже обставини у справі №805/4622/16-а та у цій справі не є подібними, з огляду на: 1) відмінність предмету спору; 2) відмінність способів розстрочення сплати зобов`язання: у справі №805/4622/16 - на підставі рішення суду, а у справі, яка розглядається, - на підставі рішення податкового органу про розстрочення сплати грошових зобов`язань, а відтак і відмінного правового регулювання спірних правовідносин.  
Таким чином, для цілей вирішення питання щодо протиправності поведінки Відповідача у спірних правовідносинах судам необхідно було надати належну вичерпну оцінку з посиланням на відповідні положення ПК України твердженням Позивача щодо наявності у Відповідача обов`язку та правових підстав  для вжиття заходів з метою стягнення податкового боргу за договором спільної діяльності  у період дії рішень Державної фіскальної служби України про розстрочення сплати податкових зобов`язань, які не оскаржувались та не скасовувались у визначеному законодавством порядку (судовому, адміністративному).  
Суд звертає увагу на те, що відповідні твердження щодо неможливості вжиття заходів з метою стягнення податкового боргу з платника податків за наявності чинних рішень про розстрочення сплати зобов`язань були зазначені Відповідачем у відзиві на позовну заяву (том 1, а.с. 176), проте належної правової оцінки судами таким доводам не надано. 
Крім того, судами першої та апеляційної інстанцій й не надано належної оцінки доводам щодо порушення/не порушення оскаржуваними діями та бездіяльністю Відповідача прав та інтересів Позивача. 
Обов`язковою умовою надання правового захисту є наявність відповідного порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду. Порушення має бути реальним, стосуватися (зачіпати) зазвичай індивідуально виражених прав чи інтересів особи, яка стверджує про їх порушення. Право на захист має особа, стосовно якої суб`єкт владних повноважень прийняв рішення, вчинив дію чи допустив бездіяльність.
Вважаючи, що відповідна поведінка Відповідача у спірних правовідносинах порушила права та інтереси Позивача, суди зробили посилання на постанову Верховного  Суду від 5 червня 2018 року у справі № 826/13866/16.
Суд звертає увагу на те, що у постанові Верховного  Суду від 5 червня 2018 року у справі № 826/13866/16, на яку посилались суди, як на таку, в якій висловлена правова позиція у подібних правовідносинах, викладені обставини та здійснена правова оцінка обставин щодо порушення прав та інтересів Позивача Карлівською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Полтавській з посиланням на факт звернення до суду із позовом про стягнення податкового боргу, зокрема із АТ «Укразвидобування».
Натомість, ухвалюючи оскаржені у цій справі судові рішення, суди таких обставин не установлювали. 
В разі встановлення судами обставин, які вказують на те, що фактично оскаржувані дії, бездіяльність Відповідача (1) оскаржені до суду з дотриманням визначних законодавством строків; (2) порушують права та інтереси Позивача у сфері публічно-правових відносин, перевірці та оцінці підлягають доводи щодо протиправності таких з урахуванням зазначених у постанові мотивів. 
Так, суди мають надати оцінку доводам Позивача та Відповідача на предмет правомірності/протиправності  дій та бездіяльності Відповідача.
Вказане свідчить про неповноту встановлення судами першої та апеляційної інстанцій обставин, що мають значення для вирішення спору, що виключає можливість сформувати висновки щодо правомірності чи протиправності поведінки Відповідача у спірних правовідносинах.
При цьому суд звертає увагу на те, що положення частини другої статті 341 КАС України не дають повноважень суду касаційної інстанції встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 
За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
Статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків.
Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).
Без встановлення відповідних обставин, їх належної правової оцінки судами першої та апеляційної інстанцій відповідно до зазначеного у цій постанові правового регулювання, суд касаційної інстанції позбавлений правових підстав для формування висновків щодо відповідності відповідних дій та бездіяльності вимогам частини другої статті 2 КАС України.
Таким чином, враховуючи зазначені судом касаційної інстанції обставини, рішення судів першої та апеляційної інстанцій не є законними та обґрунтованими у відповідній частині та підлягають скасуванню з передачею справи на новий судовий розгляд. 
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, Суд звертає увагу на таке.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Зазначеним вимогам процесуального закону рішення судів першої та апеляційної інстанцій не відповідають. Судами попередніх інстанцій порушені норми процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин у справі, що мають значення для правильного вирішення справи, що відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судових рішень і направлення справи на новий розгляд.
Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Керуючись статтями 3, 344, 349, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області  задовольнити частково.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 30 вересня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2020 року скасувати.
Справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                                           Н.Є. Блажівська
Судді                                                                                                 О.В. Білоус
                                                                                                          І.Л. Желтобрюх